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高速公路建設單位甲供材料會(huì )計核算問(wèn)題分析論文
�。壅� 要］本文通過(guò)列舉甲供材料結算方式，并分析甲供材料超欠供問(wèn)題，結合項目實(shí)例，為高速公路建設單位加強甲供材料管理提供了思路。
�。坳P(guān)鍵詞］高速公路 甲供材料 會(huì )計核算隨著(zhù)國家大力推動(dòng)基礎設施建設，在西部
大開(kāi)發(fā)政策的強力號召下，廣西區高速公路建設達到前所未有的高潮。2009年共開(kāi)工14條高速公路，在建里程1458公里，2010年已經(jīng)或即將開(kāi)工共8條高速公路，建設規�？涨褒嫶�。在當前高速公路建設項目工程量巨大、質(zhì)量要求高、工期逐漸縮短、施工標段多的情況下，如何在降低投資成本的基礎上確保大宗材料的質(zhì)量和及時(shí)供應顯得十分重要。在高速公路的建設階段，項目施工成本與其使用的原材料價(jià)格有著(zhù)密切的關(guān)系，水泥、沙石、鋼材、瀝青等主要原材料的成本比例通常占施工總成本的70%以上。這些大宗材料的價(jià)格、質(zhì)量和供應速度直接影響到工程造價(jià)、質(zhì)量和工期進(jìn)展情況，因此對這些材料的管理和控制也成為項目管理的關(guān)鍵之一。
由甲供材料的高速公路建設工程，是由高速公路建設單位提供材料，施工單位提供設備、勞務(wù)和其他材料的工程。采用甲供材料方式可以有效的控制材料來(lái)源、降低造價(jià)、確保工程質(zhì)量，這一模式已經(jīng)廣泛運用于大中型工程項目建設中�，F在的甲供材料模式已由傳統的甲方供料逐漸演變成為“甲招乙供”模式，即由施工方與材料供應商簽定供應合同，業(yè)主負責招標和材料款結算，在施工承包人結算工程款時(shí)扣回相應的材料款。本文主要對甲供材料的會(huì )計核算方法進(jìn)行探討，為加強甲供材料管理提供思路。
一、甲供材料結算方式
甲供材料發(fā)出時(shí)，一種方式是將材料款直接按實(shí)際購買(mǎi)價(jià)記入“建筑安裝工程投資”科目中，與施工方的工程結算中不再列甲供材料費。這種方法在實(shí)務(wù)中可操作性不強，原因主要有以下幾點(diǎn)：首先甲供材料的價(jià)款也包括在施工方投標報價(jià)的工程款中，并且作為取費提稅的基數，根據國家關(guān)于工程造價(jià)計價(jià)程序的相關(guān)規定，在工程中不論材料由誰(shuí)提供，工程造價(jià)應當包括全部的材料價(jià)款；其次，建設單位將材料發(fā)出時(shí)就直接計入工程成本，但實(shí)際上材料還沒(méi)有開(kāi)始用于工程，這樣會(huì )導致會(huì )計信息的失真；再次，建設單位直接將甲供材料計入工程成本，施工方將不會(huì )將這部分材料款計入工程款，導致施工方少交營(yíng)業(yè)稅。對這種結算方式本文不做研究。
第二種方式是建設單位按材料的實(shí)際購買(mǎi)價(jià)或預算價(jià)，借記“預付工程款”，貸記“工程物資”。
在工程款結算時(shí)有兩種核算方法：1.按實(shí)際購買(mǎi)價(jià)發(fā)出，由于施工單位在收到材料時(shí)仍按材料的預算價(jià)入賬，因此在結算時(shí)只會(huì )按預算價(jià)計量工程款。在工程結算時(shí)，若實(shí)際購買(mǎi)價(jià)大于預算價(jià)，建設單位應借記“建筑安裝工程投資”（或設備投資、其他投資，以下同），貸記“預付工程款”；若實(shí)際購買(mǎi)價(jià)小于預算價(jià)，則做相反的分錄。
2.按預算價(jià)發(fā)出，與轉出材料實(shí)際購買(mǎi)價(jià)之間的差額應直接計入工程成本。在結算扣回材料款時(shí)，若預算價(jià)大于實(shí)際購買(mǎi)價(jià)，則記入“建筑安裝工程投資”的貸方；若預算價(jià)小于實(shí)際購買(mǎi)價(jià)，則記入“建筑安裝工程投資”的借方。
第二種結算方式避免了第一種方式下的種種弊端和漏洞，也符合相關(guān)會(huì )計制度的規定。同時(shí)，將材料成本計入承包人工程款，也避免了施工方少繳納甲供材營(yíng)業(yè)稅等稅金問(wèn)題。因此筆者認為，在實(shí)務(wù)中應采用第二種結算方式。
二、甲供材料超欠供問(wèn)題的處理
由于施工方在投標報價(jià)時(shí)不能準確的提供材料預算量，材料預算量有時(shí)會(huì )和實(shí)際用量相差甚遠，甲供材料超欠供問(wèn)題不可避免。在工程竣工決算時(shí)，建設單位必須要做好甲供材的超欠供核對工作，具體處理方法如下：對于超供部分，應扣回相應的成本，按材料的實(shí)際購買(mǎi)價(jià)借記“預付工程款”，貸記“建筑安裝工程投資”。這種方法是基于在超供時(shí)由施工方承擔數量變動(dòng)風(fēng)險的基礎上的，即超供部分材料款由承包人自行承擔，因為施工方若不承擔超計劃使用的材料成本，甲供材料就不會(huì )起到節約控制成本的作用。若超供數量較大，或超供是由于設計變更等原因引起，極易產(chǎn)生業(yè)主和施工方雙方扯皮的現象，可由雙方協(xié)商或請第三方咨詢(xún)公司來(lái)調整材料使用的定額數，以確定是否需要變更工程量。
對甲供材料超供問(wèn)題的處理還有一種辦法，即在合同中規定對材料超過(guò)設計數量（含設計變更和規定的施工損耗）的部分，由施工方自費向指定的材料供應商購買(mǎi)。這種方法可以有效的防止施工方在材料使用過(guò)程中的“跑、冒、漏、滴”現象，提高使用效率，但這種做法需要精確核定預算，防止施工方在投標時(shí)盡量做高預算數，避免超供自行承擔材料費用的風(fēng)險。同時(shí)，這種做法也可能會(huì )讓施工方產(chǎn)生勢必要將甲供材料用完的“報復”心理，一旦預計有結余就采用各種方式把材料全部領(lǐng)完。
若預算量大于實(shí)際供應量（欠供）時(shí)，一般情況下應按預算價(jià)扣除甲供材料款，但當預算價(jià)高于實(shí)際購買(mǎi)價(jià)時(shí)，應按實(shí)際購買(mǎi)價(jià)扣除甲供材料款。這樣做的理由是防止施工方在決算中做高預算價(jià)，以此來(lái)賺取預算價(jià)高于購買(mǎi)價(jià)的價(jià)差。
對欠供部分材料款，借記“建筑安裝工程投資”，貸記“預付工程款”。材料結余會(huì )降低工程成本，有利于建設單位，但此時(shí)要防范施工方可能會(huì )由于預算充足而虛報材料數量，或將材料用于別的項目，因為施工方不會(huì )想著(zhù)怎樣節省材料，而是供多用多，供少用少。
三、甲供材料會(huì )計核算舉例
廣西百色至隆林高速公路工程建設指揮部（甲方）為加強對材料的管理，保證材料質(zhì)量，決定對高速公路鋼護欄和隔離柵施工合同段中鋼材（波形梁板和立柱）采用“甲招乙供”的方式提供，甲供材計量結算程序如下：第一，供貨完成后，供應商提供《甲招材料簽收單》、《鋼材供貨合同》及有關(guān)質(zhì)量證明書(shū)，作為計量支付資料，一式四份。供應商、總監辦、指揮部合同計劃部、財務(wù)部各存一份。
第二，計量支付由供應商提出申請，經(jīng)總監辦審核，報指揮部合同計劃部核定，按期進(jìn)行，按月支付，扣留每期計量款額的2%作為質(zhì)量保證金，實(shí)際支付金額在指揮部核定后支付。
第三，最后一批材料供貨完成后的12個(gè)月內沒(méi)有因產(chǎn)品質(zhì)量引起事故的，在此后的一個(gè)月內退還質(zhì)保金。
根據以上程序進(jìn)行會(huì )計核算處理如下：（一）當預算價(jià)小于實(shí)際供應價(jià)時(shí)1.每期（月）材料款支付時(shí)，按照材料供應商申請結算的金額：借：工程物資—鋼材××元（預算價(jià)） 材料成本差異××元 貸：材料采購—鋼材××元按實(shí)供價(jià)支付材料款，并扣除質(zhì)保金：借：材料采購—鋼材××元 貸：銀行存款××元 其他應付款—××供應商—質(zhì)保金 ××元同時(shí)，計算出預付工程款的金額：借：預付工程款—××合同段××元 貸：工程物資—鋼材××元（預算價(jià)）2.施工方結算工程款時(shí)，按照施工進(jìn)度或材料使用情況按實(shí)際供應價(jià)格扣回甲供材料款：借：建筑安裝工程投資—交安設施—鋼護欄××元（實(shí)供價(jià)） 貸：預付工程款—××合同段××元 材料成本差異××元（二）當預算價(jià)高于實(shí)際供應價(jià)時(shí)1.每期（月）材料款支付時(shí)，按照材料供應商申請結算的金額：借：工程物資—鋼材××元 貸：材料采購—鋼材××元 材料成本差異××元支付材料供應商材料款，并扣除質(zhì)保金：借：材料采購—鋼材××元 貸：銀行存款××元 其他應付款—××供應商—質(zhì)保金××元同時(shí)，計算出預付工程款的金額：借：預付工程款—××合同段××元 貸：工程物資—鋼材××元2.施工方結算工程款時(shí)，按照施工進(jìn)度或材料使用情況按合同預算價(jià)格扣回甲供材料款：借：建安工程投資—交安設施—鋼護欄××元（預算價(jià)） 貸：預付工程款—××合同段××元此時(shí)，實(shí)際供應價(jià)與預算價(jià)差額部分的權益歸甲方所有：借：材料成本差異××元 貸：建安工程投資—交安設施—鋼護欄 ××元（三）當預算價(jià)等于實(shí)供價(jià)時(shí)1.支付材料供應商材料款時(shí)，為簡(jiǎn)化核算，直接將材料款作為預付工程款：借：預付工程款—××合同段××元 貸：銀行存款××元 其他應付款—××供應商—質(zhì)保金××元2.施工方結算工程款時(shí)，扣回甲供材料款：借：建安工程投資—交安設施—鋼護欄 ××元 貸：預付工程款—××合同段××元四、總結與思考高速公路建設單位采用甲供材料模式的初衷是為了保證工程質(zhì)量、降低工程成本、確保材料的及時(shí)供應等，這種模式在實(shí)際運用中也取得了較好的效果。從財務(wù)風(fēng)險管理的角度看，甲供材料價(jià)格變動(dòng)風(fēng)險應由發(fā)包人承擔，數量變動(dòng)風(fēng)險（超供）應轉移給承包方。在確定是否采用甲供模式之前，建設單位必須考慮以下兩個(gè)問(wèn)題：甲方是否能買(mǎi)到質(zhì)優(yōu)價(jià)廉的材料，如何監督承包方將材料合理高效的運用于項目建設中。此外，甲供材料的增多，必然會(huì )造成管理成本的上升和會(huì )計核算的復雜。因此，高速公路建設單位在選擇甲供材料時(shí)應選擇熟悉市場(chǎng)行情、對工程質(zhì)量和造價(jià)有重大影響的材料，并加強對材料使用和結算的控制，才會(huì )達到預期的效果。
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