外購抵稅貨物改變用途的財稅處理

目前，我國增值稅采用購進(jìn)扣稅法，一般納稅人購進(jìn)貨物后，只要符合稅法規定，就可以將進(jìn)項稅額進(jìn)行抵扣。稅款抵扣后的貨物如果改變用途時(shí)，有關(guān)會(huì )計和稅務(wù)的處理方式有兩種：一種是需要進(jìn)項稅額轉出的項目，主要包括將已抵稅的貨物用于非應稅項目、免稅項目、固定資產(chǎn)（在建工程）、集體福利或個(gè)人消費等；另一種是需要視同銷(xiāo)售計算銷(xiāo)項稅額的項目，主要包括將已抵稅的貨物用于對外投資、無(wú)償贈送他人等。 　　一、改變用途需要進(jìn)項稅額轉出的處理　　當已抵稅貨物用于非應稅項目、免稅項目、固定資產(chǎn)、集體福利或個(gè)人消費時(shí)，進(jìn)項稅額轉出的方式有三種情況�！　〉谝�，只含有貨物的進(jìn)價(jià)，不含運費及其他雜費　　這種情況會(huì )計處理比較簡(jiǎn)單，只要將按貨物進(jìn)價(jià)計算的進(jìn)項稅額轉出即可。例如：某食品廠(chǎng)將一個(gè)月前購進(jìn)的糧食（購進(jìn)時(shí)取得了專(zhuān)用發(fā)票并抵稅）發(fā)給職工，若購進(jìn)時(shí)未發(fā)生運費，該批糧食成本為10 000元，則發(fā)放時(shí)，會(huì )計分錄為：　　借：應付職工薪酬 11 300　　　貸：原材料 10 000　　　　　應交稅費—應交增值稅（進(jìn)項稅額轉出）1 300　　第二，含有貨物的進(jìn)價(jià)和運費，不含其他雜費　　這種情況會(huì )計處理相對較為復雜，貨物的進(jìn)項稅額轉出與上例相同，但運費對應的稅額應按照運費全額的7%計算扣除，所以，在進(jìn)項稅額轉出時(shí)，必須將計入成本的運費還原為抵稅前運費，再計算轉出稅額。例如：某食品廠(chǎng)將一個(gè)月前購進(jìn)的糧食（購進(jìn)時(shí)取得了專(zhuān)用發(fā)票并抵稅）發(fā)給職工，該批糧食成本為10 000元，其中含運費186元，則發(fā)放時(shí)，計算進(jìn)項稅額轉出為（10 000－186）×13%＋[186÷（1－7%）]×7%=1 289.82元，會(huì )計分錄為：　　借：應付職工薪酬 11 289.82　　　貸：原材料 10 000　　　　　應交稅費—應交增值稅（進(jìn)項稅額轉出）1 289.82　　第三，既包含貨物的進(jìn)價(jià)，也包含運費及其他雜費　　這種情況會(huì )計處理時(shí)，貨物和運費需要按照第二種方法將進(jìn)項稅額轉出，由于其他雜費在貨物購進(jìn)時(shí)已全額計入成本，所以不涉及增值稅進(jìn)項稅額轉出的問(wèn)題。例如：某食品廠(chǎng)將一個(gè)月前購進(jìn)的糧食（購進(jìn)時(shí)取得了專(zhuān)用發(fā)票并抵稅）發(fā)給職工，該批糧食成本為10 000元，其中含運費186元，裝卸費和保險費50元，則發(fā)放時(shí)，計算進(jìn)項稅額轉出為（10000－186－50）×13%＋[186÷（1－7%）]×7%=1289.82元會(huì )計分錄為：　　借：應付職工薪酬 11 283.32　　　貸：原材料 10 000　　　　　應交稅費—應交增值稅（進(jìn)項稅額轉出）1283.32 　　二、改變用途需要視同銷(xiāo)售計算銷(xiāo)項稅額的處理　　將外購貨物改變用途需要視同銷(xiāo)售涉及兩種會(huì )計處理方式�！　〉谝�，將貨物分配給股東或投資者　　這種方式雖無(wú)現金流入，不符合會(huì )計上確認收入的標準，但會(huì )計上也作為收入處理。例如：某食品廠(chǎng)將一個(gè)月前購進(jìn)的糧食（購進(jìn)時(shí)取得了專(zhuān)用發(fā)票并抵稅）分配給股東以抵頂部分紅利，該批糧食成本為10 000元，其中含運費186元；同類(lèi)糧食市場(chǎng)售價(jià)為12 000，則分配時(shí)，計算銷(xiāo)項稅額為12 000×13%=1 560元，會(huì )計分錄為：　　借：應付利潤（或應付股利） 13 560　　　貸：產(chǎn)品銷(xiāo)售收入（或主營(yíng)業(yè)務(wù)收入） 12 000　　　　　應交稅費—應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）1 560　　第二，將外購的貨物用于投資或無(wú)償贈送他人的行為　　這種方式也不發(fā)生現金流入，會(huì )計上不確認收入，只按成本結轉，所以，會(huì )計處理時(shí)采用直接沖減成本的辦法，不能在銷(xiāo)售收入或銷(xiāo)售成本中體現收益，反映在利潤表上“利潤”為零，但稅法為了平衡稅負，保證稅款抵扣的連續性，也要計算繳納增值稅和企業(yè)所得稅。例如：某食品廠(chǎng)將一個(gè)月前購進(jìn)的糧食（購進(jìn)時(shí)取得了專(zhuān)用發(fā)票并抵稅）用于某食品店的投資，該批糧食成本為10 000元，其中含運費186元；同類(lèi)糧食市場(chǎng)售價(jià)為12 000元。則對外投資時(shí)，計算銷(xiāo)項稅額為12 000×13% =1 560元，會(huì )計分錄為：　　借：長(cháng)期股權投資 11 560　　　貸：原材料 10 000　　　　　應交稅費—應交增值稅（銷(xiāo)項稅額） 1 560　　由于該筆業(yè)務(wù)不能反映糧食的購進(jìn)成本和計稅價(jià)格的差額，計算企業(yè)所得稅時(shí)還要調增應納稅所得額2 000元，計算繳納企業(yè)所得稅。在此，會(huì )計處理與稅務(wù)處理出現了差異�！　�三、抵稅貨物改變用途會(huì )計和稅務(wù)處理的兩點(diǎn)建議　　第一，購進(jìn)貨物扣稅后，若用于無(wú)償贈送他人，則視同銷(xiāo)售，按同類(lèi)貨物的銷(xiāo)售額計算銷(xiāo)項稅額，而用于集體福利或個(gè)人消費，只規定不得抵扣進(jìn)項稅額，或抵扣后只按購進(jìn)貨物的成本計算進(jìn)項稅額轉出，減少了進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)應負擔的稅負，這顯然不符合稅負公平原則。因此，應將購進(jìn)貨物用于集體福利或個(gè)人消費的行為改為視同銷(xiāo)售，按照同行業(yè)同類(lèi)貨物的銷(xiāo)售價(jià)格，計算銷(xiāo)項稅額�！　〉诙�，在視同銷(xiāo)售行為發(fā)生后，既然稅法確認應當繳納增值稅和企業(yè)所得稅，盡管沒(méi)有實(shí)際現金流入，在會(huì )計處理時(shí)，也應體現會(huì )計處理與稅務(wù)處理的差異，應增加“視同銷(xiāo)售收入”科目。當然，在現行會(huì )計制度不允許的情況下，可以設立“視同銷(xiāo)售臺賬”或“視同銷(xiāo)售登記簿”，以便年末調整應納稅所得額時(shí)，簡(jiǎn)單明了，減少工作量。

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