知識經(jīng)濟與本錢(qián)核算

的取決于環(huán)境的變化和治理要求的進(jìn)步，無(wú)論是“結繩記事”、“四柱清冊”、“龍門(mén)賬”、“復式記賬”的產(chǎn)生，還是治理會(huì )計、本錢(qián)會(huì )計等會(huì )計新興學(xué)科的形成都證實(shí)了這一點(diǎn)。知識經(jīng)濟作為一種建立在知識、信息的生產(chǎn)、分配和使用之上的經(jīng)濟，作為一種與農業(yè)經(jīng)濟、經(jīng)濟相對應的一種新的經(jīng)濟形態(tài)，對當今社會(huì )經(jīng)濟的形勢、對生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境等都將產(chǎn)生深刻的，從而對企業(yè)的財務(wù)會(huì )計、財務(wù)治理、本錢(qián)核算等提出嚴重的挑戰。本文僅就知識經(jīng)濟條件對本錢(qián)會(huì )計環(huán)境的影響及如何適應知識經(jīng)濟社會(huì )，改進(jìn)當前本錢(qián)核算體系進(jìn)行闡述。

　　知識經(jīng)濟與本錢(qián)會(huì )計環(huán)境

　　1、知識經(jīng)濟社會(huì )中知識將成為重要的生產(chǎn)要素
　　
　　產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟社會(huì )中生產(chǎn)要素主要包括勞動(dòng)資料、勞動(dòng)對象和勞動(dòng)手段，即物質(zhì)資源和人力資源的消耗。產(chǎn)品本錢(qián)構成中直接材料消耗一般占65％，直接人工消耗一般占20％，制造用度的消耗一般占15％。知識經(jīng)濟社會(huì )中生產(chǎn)的三大要素將變?yōu)樗拇笠�素，知識將成為生產(chǎn)要素的重要構成部分。企業(yè)之間競爭的成敗關(guān)鍵因素已不再是資本資源，而主要是知識資源。與此相對應，企業(yè)資產(chǎn)的主體已不再是有形資產(chǎn)，而主要是知識資產(chǎn)即無(wú)形資產(chǎn)。因而企業(yè)必須適應新的生產(chǎn)要素的消耗和企業(yè)資產(chǎn)結構的變化，改進(jìn)本錢(qián)的。
　　
　　2、公司的出現改變了本錢(qián)會(huì )計核算的條件條件
　　
　　網(wǎng)絡(luò )公司的出現，使本錢(qián)會(huì )計核算的環(huán)境發(fā)生了根本性的變化：首先本錢(qián)核算的主體發(fā)生了變化。由于網(wǎng)絡(luò )公司只是一個(gè)虛擬公司，因而進(jìn)行本錢(qián)核算時(shí)，傳統意義上的核算實(shí)體已不復存在，對于某一交易業(yè)務(wù)，要么是虛擬公司的各方獨立地進(jìn)行本錢(qián)核算，要么組成一個(gè)臨時(shí)的“聯(lián)合財務(wù)部分”進(jìn)行核算，但這些與傳統的本錢(qián)核算實(shí)體都有本質(zhì)的區別。其次，本錢(qián)計算的期間也發(fā)生了變化。由于網(wǎng)絡(luò )公司只是一個(gè)臨時(shí)性組織，當某項交易完成后立即解散，因而在本錢(qián)計算時(shí)似乎沒(méi)有必要將短暫的經(jīng)營(yíng)期限再劃分為若干個(gè)會(huì )計期間（即本錢(qián)計算期），網(wǎng)絡(luò )公司的出現使本錢(qián)計算期與經(jīng)營(yíng)期的一致不僅可能而且必要。第三，本錢(qián)計算的及將發(fā)生根本性變化。網(wǎng)絡(luò )公司出現后，現行的制造本錢(qián)（直接材料。直接人工和制造用度）占全部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)治理本錢(qián)的比重將會(huì )越來(lái)越小，本錢(qián)構成也將發(fā)生巨大的變化。美、日等國本錢(qián)資料顯示，本錢(qián)構成中直接材料所占比重不足20％，工資所占比重不足10％，其余大部分都是知識資源的消耗和一般用度的消耗。本錢(qián)內容的變化和本錢(qián)結構的改變，與之相應的本錢(qián)核算方法必將相應地變化。
　　
　　3、適時(shí)生產(chǎn)治理系統的出現使“零存貨”成為可能
　　
　　知識經(jīng)濟社會(huì )中，先進(jìn)的計算技術(shù)和網(wǎng)絡(luò )技術(shù)將普遍地運用到企業(yè)的生產(chǎn)和營(yíng)銷(xiāo)過(guò)程，企業(yè)的電腦一體化制造系統將成為現實(shí)。企業(yè)整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)系統將完全自動(dòng)化，不僅企業(yè)內部各工作站、制造單元可以形成自動(dòng)化的網(wǎng)絡(luò )，而且還可以向企業(yè)外部的各供銷(xiāo)客戶(hù)延伸，聯(lián)成一體。此時(shí)，傳統的推動(dòng)式的生產(chǎn)系統（即依照計劃組織貨源，前一工序完工進(jìn)半成品庫后轉進(jìn)后一工序，最后工序完工進(jìn)庫等待銷(xiāo)售）不僅使大量的原材料、半成品及產(chǎn)成品的存在導致資源閑置和浪費，而且也增加了本錢(qián)計算工作量，使得在進(jìn)行本錢(qián)計算時(shí)必須采用先進(jìn)先出法、加權均勻法、后進(jìn)先出法等來(lái)計算生產(chǎn)用料的實(shí)際本錢(qián)和本期已售產(chǎn)品的銷(xiāo)售本錢(qián)，必須將各工序的生產(chǎn)用度在完工產(chǎn)品和期末在產(chǎn)品間分配，必須計算和結轉各種本錢(qián)差異，本錢(qián)計算工作既復雜又帶有人為估計甚至是人為的調節。企業(yè)實(shí)施電腦一體化制造系統后，新的適時(shí)生產(chǎn)系統也將成為現實(shí)。適時(shí)生產(chǎn)系統將一改過(guò)往推動(dòng)式生產(chǎn)系統下后面工序的被動(dòng)地位，前面工序必須嚴格按照后面工序所要求的數目、質(zhì)量和時(shí)間來(lái)組織生產(chǎn)，原材料的供給、前面工序對后面工序產(chǎn)品與勞務(wù)的提供、產(chǎn)品的銷(xiāo)售等都必須“適時(shí)”到達，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)環(huán)節必須相互協(xié)調，像鐘表一樣正確無(wú)誤地運轉。在這種由后向前拉動(dòng)式的適時(shí)生產(chǎn)系統下，原材料、半成品。產(chǎn)成品等庫存已顯得多余�！傲愦尕洝钡某霈F，對現行本錢(qián)核體系將產(chǎn)生巨大的沖擊。
　　
　　4、企業(yè)生產(chǎn)組織的特點(diǎn)將發(fā)生變化
　　
　　在知識經(jīng)濟社會(huì )，人們的物質(zhì)財富將極大地豐富，人們的社會(huì )需求也豐富多彩，企業(yè)的大批量生產(chǎn)將被為滿(mǎn)足客戶(hù)特定需要的“顧客化”生產(chǎn)所取代。企業(yè)在生產(chǎn)的組織與安排上必須體現出適應性和靈活性的特點(diǎn)，小批量生產(chǎn)和批別核算將成為企業(yè)生產(chǎn)、本錢(qián)核算的主要特點(diǎn)。

　　現行本錢(qián)核算體系的不適應性

　　我國采用了國際通用的制造本錢(qián)法，這與現行的環(huán)境相適應。知識經(jīng)濟的到來(lái)改變了現行本錢(qián)核算的環(huán)境，現行的本錢(qián)原理與核算已越發(fā)顯示出它的不適應性，主要表現在以下幾個(gè)方面：第一，本錢(qián)核算的應進(jìn)一步拓寬。既然知識資源已成為生產(chǎn)要素的主要因素，因而知識資源的消耗理所當然地應成為產(chǎn)品本錢(qián)的構成部分，而現行財務(wù)和本錢(qián)會(huì )計都將無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值攤人治理用度，沒(méi)有記進(jìn)產(chǎn)品本錢(qián)，這顯然已不符合知識經(jīng)濟下本錢(qián)的內涵，因此，如何完整地核算的無(wú)形資產(chǎn)，并將其價(jià)值記進(jìn)產(chǎn)品本錢(qián)將是本錢(qián)會(huì )計的緊迫課題；同時(shí)，在知識經(jīng)濟中，創(chuàng )造發(fā)明知識、把握和使用知識的人力資源的價(jià)值也應是本錢(qián)核算涉及的對象；此外，知識經(jīng)濟社會(huì )中企業(yè)追求的將是“雙盈”效益，因而環(huán)境本錢(qián)也將構成本錢(qián)核算的基本內容。第二，制造用度的分配方法亟待改進(jìn)。制造用度的內容和金額已發(fā)生了巨大的變化，最初制造用度只占人工本錢(qián)的近60％，且占全部產(chǎn)品本錢(qián)的比重也只有10％左右，將制造用度按照各產(chǎn)品的生產(chǎn)工時(shí)或生產(chǎn)工人工資的比例在各產(chǎn)品之間進(jìn)行分配既有一定的依據，又不本錢(qián)的正確性，然而現在的制造用度其內容越來(lái)越多，金額越來(lái)越大，已相當于人工本錢(qián)的300％左右，有時(shí)甚至達500％至600％，且占全部本錢(qián)的比重已大大進(jìn)步，假如仍然按照各產(chǎn)品生產(chǎn)工時(shí)或生產(chǎn)工人工資比例對其進(jìn)行分配，則會(huì )使工藝程序復雜、產(chǎn)量不高的本錢(qián)偏低，使工藝程序簡(jiǎn)單、產(chǎn)量較大的產(chǎn)品本錢(qián)偏高。產(chǎn)品本錢(qián)資料的失真，將影響根據本錢(qián)所進(jìn)行的各種決策。第三，分步法。品種法的核算顯得必要性不大。知識經(jīng)濟社會(huì )中，企業(yè)的生產(chǎn)將由以前的生產(chǎn)導向型變?yōu)橄�費導向型，生產(chǎn)廠(chǎng)家應根據顧客的不同需要進(jìn)行生產(chǎn)，小批量“單元生產(chǎn)”和批別本錢(qián)核算將成為主要特點(diǎn)。此時(shí)，繁瑣復雜的分步法顯得沒(méi)有必要，分批法的本錢(qián)核算將成為本錢(qián)核算的唯一的基本方法。第四，生產(chǎn)用度在完工產(chǎn)品與期末在產(chǎn)品之間的分配將不再存在。由于適時(shí)生產(chǎn)系統、零存貨及顧客化生產(chǎn)的出現，企業(yè)的生產(chǎn)將以小批量的單元生產(chǎn)為主，加之技術(shù)的進(jìn)步，使產(chǎn)品的生產(chǎn)周期大大縮短，從而使產(chǎn)品的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)周期與本錢(qián)計算期有可能始終一致，當生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期與本錢(qián)計算期一致時(shí)，生產(chǎn)用度在完工產(chǎn)品與期末在產(chǎn)品之間的分配將不復存在。

　　迎接知識經(jīng)濟，改進(jìn)本錢(qián)核算

　　1、改進(jìn)對無(wú)形資產(chǎn)的核算
　　
　　我國目前財務(wù)會(huì )計中涉及的無(wú)形資產(chǎn)僅有專(zhuān)利權、商標、商譽(yù)、版權、土地使用權、特許經(jīng)營(yíng)權和專(zhuān)有技術(shù)，對于自創(chuàng )的無(wú)形資產(chǎn)很少單獨進(jìn)行正確的計價(jià)和核算，且無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值都在不少于周年的期限內均衡地攤人治理用度。然而，知識經(jīng)濟社會(huì )中無(wú)形資產(chǎn)的內容越來(lái)越多，范圍越來(lái)越廣。目前美國評價(jià)公司時(shí)涉及的無(wú)形資產(chǎn)已達20多種，且有日益增多之勢，除了以上所列內容外，還有公司名稱(chēng)、企業(yè)品牌、服務(wù)品牌、業(yè)務(wù)伙伴、融資關(guān)系、長(cháng)期顧客、職工的狀況、業(yè)務(wù)能力、工作能力以及企業(yè)文化。治理水平和各種有益協(xié)定等等。這些無(wú)形資產(chǎn)已構成企業(yè)資產(chǎn)的主體部分，成為企業(yè)經(jīng)濟增長(cháng)的決定因素，因而必須改進(jìn)現行的無(wú)形資產(chǎn)核算。第一，正確計量各種無(wú)形資產(chǎn)，提供完整的核算資料。企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)一般有外購、自制和接受投資三種。對于外購的無(wú)形資產(chǎn)應以實(shí)際支付的價(jià)款計價(jià)進(jìn)賬；對于接受投資的無(wú)形資產(chǎn)應以評估價(jià)值或協(xié)議價(jià)值人賬；對于自制的無(wú)形資產(chǎn)則應以其開(kāi)發(fā)本錢(qián)或未來(lái)收益的現值計價(jià)進(jìn)賬。第二，應將無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值攤進(jìn)產(chǎn)品本錢(qián)。知識經(jīng)濟社會(huì )中，有形資產(chǎn)的地位急劇下降，產(chǎn)品本錢(qián)中知識資源磨損價(jià)值所占比重越來(lái)越大，假如無(wú)形資產(chǎn)還像現行財務(wù)會(huì )計那樣核算，則產(chǎn)品本錢(qián)會(huì )嚴重失真。因而計算產(chǎn)品本錢(qián)時(shí)，應計算四大生產(chǎn)要素的消耗特別是知識資源要素的消耗，對于有些無(wú)形資產(chǎn)如商譽(yù)、企業(yè)品牌、治理方法等在攤銷(xiāo)時(shí)，可保存其傳統的核算方法，將其價(jià)值攤進(jìn)治理用度；對于服務(wù)品牌、業(yè)務(wù)伙伴、長(cháng)期客戶(hù)等無(wú)形資產(chǎn)可以在其攤銷(xiāo)時(shí)記進(jìn)“經(jīng)營(yíng)用度”，也可以仍然記人“治理用度”；對于職工教育狀況、工作能力、業(yè)務(wù)能力等人力資源則應攤銷(xiāo)記進(jìn)本錢(qián)；對產(chǎn)品的形成產(chǎn)生重大影響的一些技術(shù)。利等無(wú)形資產(chǎn)則必須在攤銷(xiāo)時(shí)記人產(chǎn)品本錢(qián)，可增設技術(shù)、專(zhuān)利、人力資源等本錢(qián)項目進(jìn)行核算。第三，適當調整無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)期限。知識資源一方面具有可重復使用的特征，另一方面由于科學(xué)技術(shù)的日新月異，其更新?lián)Q代的速度比較快，因而應適應其更新的速度調整其攤銷(xiāo)的期間和方法，可以像當前固定資產(chǎn)加速折舊法那樣采用快速攤銷(xiāo)的辦法，也可以適當縮短無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)期限。這樣，既能正確地核算無(wú)形資產(chǎn)，又能正確地進(jìn)行知識產(chǎn)品本錢(qián)的計算。
　　
　　2、改進(jìn)制造用度的分配，引進(jìn)作業(yè)本錢(qián)方法
　　
　　現行制造用度的分配方法不能正確真實(shí)地反映各產(chǎn)品的本錢(qián)水平，因此必須加以改進(jìn)。筆者以為改進(jìn)方法有二：其一是區分各種不同的制造用度，分別采用不同的分配標難。這種方法只能治標不能治本，由于各項標準可能會(huì )因時(shí)因地不斷變化。其二是從根本上改變現行的分配方法，引進(jìn)作業(yè)本錢(qián)核算。由于作業(yè)本錢(qián)是從本錢(qián)動(dòng)因上尋找各項用度的分配標準，從而可以從根本上消除分配標準不的弊端。
　　
　　作業(yè)本錢(qián)計算是以作業(yè)為核算對象，核算各個(gè)作業(yè)所耗的生產(chǎn)資源，計算出各個(gè)作業(yè)的本錢(qián)，然后按各終極產(chǎn)品所耗用的作業(yè)數目將各作業(yè)的本錢(qián)分配計進(jìn)各終極產(chǎn)品，從而計算出各種終極產(chǎn)品總本錢(qián)和單位本錢(qián)的一種本錢(qián)核算方法。簡(jiǎn)而言之，作業(yè)本錢(qián)計算的基本原理就是作業(yè)消耗資源、產(chǎn)品消耗作業(yè)。進(jìn)行作業(yè)本錢(qián)計算必須解決以下：第一，作業(yè)的劃分。一方面要樹(shù)立新的觀(guān)，即把企業(yè)看作是終極滿(mǎn)足顧客需要而設計的一系列作業(yè)的集合體，看成是一個(gè)由內到外的作業(yè)鏈；另一方面企業(yè)的終極產(chǎn)品，既是一系列作業(yè)鏈的集合體，同時(shí)又是各個(gè)作業(yè)價(jià)值的凝集體，即價(jià)值鏈的集合體。只有在這種思路下，才能較為正確地劃分出終極產(chǎn)品從設計到生產(chǎn)，直到最后完工銷(xiāo)售的各項作業(yè)（包括增值性作業(yè)和不增值性作業(yè)）。對于作業(yè)的劃分，在電腦一體化制造系統和適時(shí)生產(chǎn)系統下，作業(yè)（也叫作業(yè)中心）的劃分將是一項簡(jiǎn)單的工作。一般可以將增值作業(yè)劃分為直接作業(yè)與間接作業(yè)，而間接作業(yè)又可以進(jìn)一步劃分為批次動(dòng)因作業(yè)、數目動(dòng)因作業(yè)、工時(shí)動(dòng)因作業(yè)和價(jià)值治理作業(yè)等；不增值作業(yè)可以根據具體的作業(yè)類(lèi)型單獨核算其所消耗的資源。第二，正確記錄各作業(yè)中心的資源消耗�？梢栽O置各作業(yè)中心資源耗費明細賬，在各項生產(chǎn)資源耗費時(shí)按其各受益對象分別記進(jìn)各作業(yè)中心，從而計算出各作業(yè)中心的作業(yè)本錢(qián)。這是正確進(jìn)行作業(yè)本錢(qián)計算的基礎工作。第三，按照各產(chǎn)品所耗作業(yè)的種別和數目將各作業(yè)中心的作業(yè)本錢(qián)分配計人各終極產(chǎn)品，從而計算出各終極產(chǎn)品的總本錢(qián)和單位本錢(qián)。第四，進(jìn)行作業(yè)，降低產(chǎn)品本錢(qián)。對于不增值作業(yè)應盡可能消除，對于增值作業(yè)也應盡可能降低其資源的消耗，只有這樣，才能降低產(chǎn)品本錢(qián)。這正是由作業(yè)本錢(qián)核算引伸出來(lái)的作業(yè)治理思想，也是作業(yè)本錢(qián)核算應該也能夠取代傳統本錢(qián)核算的根源。
　　
　　當然，實(shí)施作業(yè)本錢(qián)核算有其必要的條件條件，即企業(yè)應實(shí)行電腦一體化制造系統和適時(shí)生產(chǎn)系統，而我國當前大多數企業(yè)還不具備這些條件，因而我國實(shí)行作業(yè)本錢(qián)核算為早。為此，一方面應改進(jìn)我國現行的制造用度的分配標準和分配方法，另一方面應積極創(chuàng )造條件，在生產(chǎn)自動(dòng)化程度較高、技術(shù)含量較大的企業(yè)進(jìn)行作業(yè)本錢(qián)核算的試點(diǎn)，通過(guò)試點(diǎn)，解決作業(yè)本錢(qián)核算和實(shí)務(wù)中的眾多題目，待條件成熟時(shí)再全面推行。

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