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結果與過(guò)程層面的管理審計評價(jià)指標
摘要：管理審計需要運用有關(guān)指標對被審計單位管理活動(dòng)的效率、經(jīng)濟與效果等進(jìn)行評價(jià)。評價(jià)指標可以從結果和過(guò)程兩個(gè)層面上構建，結果層面的指標又包括整體和子系統兩個(gè)方面，過(guò)程層面的指標由諸多要素構成。兩個(gè)層面的指標相互聯(lián)系與制約，共同構成評價(jià)指標體系。關(guān)鍵詞：過(guò)程結果管理審計評價(jià)指標
管理審計的主要目標是鑒證與評價(jià)管理活動(dòng)的效率性、效果性和經(jīng)濟性。效果性體現管理結果，效率性體現管理過(guò)程，而經(jīng)濟性則既體現管理結果又體現管理過(guò)程�？梢�(jiàn)，管理審計的目標實(shí)際是合理鑒證企業(yè)管理活動(dòng)的過(guò)程和結果。要驗證管理審計目標的實(shí)現程度，則需要構建管理審計的評價(jià)指標。構建管理審計評價(jià)指標可從企業(yè)管理過(guò)程及其結果兩個(gè)層面上考慮，即所構建的管理審計評價(jià)指標體系需要著(zhù)眼于鑒證與評價(jià)被審計者管理過(guò)程與管理結果的客觀(guān)真實(shí)情況。
一、結果層面的管理審計評價(jià)指標的構建
根據系統理論，管理結果既包括整體意義或大系統意義上的涵義，也包含具體意義或子系統意義上的概念。所以，結果層面的管理審計評價(jià)指標可從此兩個(gè)方面構建。
（一）整體管理結果審計評價(jià)指標
整體管理結果體現企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的效果性，整體管理結果審計評價(jià)指標反映了企業(yè)整體管理水平。
（1）評價(jià)企業(yè)整體管理水平和管理能力的指標。這類(lèi)指標應該能夠用于評價(jià)企業(yè)整體管理水平和管理能力的高低，可包括管理人員的技術(shù)水平、管理機構的健全程度、企業(yè)高級管理層能力和企業(yè)整體技術(shù)裝備水平等。另外還應該將其每項指標劃分為各種要素，并采用專(zhuān)家評分法加以量化，通過(guò)比較以評價(jià)企業(yè)整體管理水平和能力的高低。
（2）評價(jià)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理安全程度的指標。企業(yè)應降低或減少經(jīng)營(yíng)風(fēng)險，因而對企業(yè)經(jīng)營(yíng)安全程度加以評價(jià)也是管理審計的重要內容之一。這方面的評價(jià)應該考慮下述幾個(gè)指標：保本作業(yè)率，用以衡量企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險的大��；安全邊際率和經(jīng)營(yíng)杠桿率，用以說(shuō)明企業(yè)發(fā)生虧損的可能性和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的安全性；市場(chǎng)占有率，用以反映企業(yè)的市場(chǎng)發(fā)展和開(kāi)拓能力，判斷企業(yè)當前的總體經(jīng)營(yíng)管理能力。
（3）評價(jià)企業(yè)償債能力的指標。負債是每個(gè)企業(yè)重要的融資手段，而償債能力的高低則是反映企業(yè)經(jīng)濟效益和整體管理實(shí)力的重要指標。因此，要對企業(yè)償債能力進(jìn)行評價(jià)，這部分評價(jià)指標應從短期償債能力和長(cháng)期償債能力兩個(gè)方面來(lái)設置，具體包括資產(chǎn)負債率、流動(dòng)比率、現金流動(dòng)負債比率等。
（4）評價(jià)企業(yè)營(yíng)運能力的指標。評價(jià)企業(yè)營(yíng)運能力是為了衡量企業(yè)營(yíng)運資產(chǎn)的效率與效益。對一個(gè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，其自身營(yíng)運能力的高低，必將對其整體經(jīng)濟效益能否持續增長(cháng)形成至關(guān)重要的影響。因而，通過(guò)營(yíng)運能力評價(jià)指標，可以評價(jià)企業(yè)經(jīng)濟效益的高低。企業(yè)營(yíng)運能力的評價(jià)著(zhù)重從企業(yè)對資源利用的角度進(jìn)行，可以設置兩類(lèi)指標：一類(lèi)是人力資源的技術(shù)構成指標和人力資源的工作效率指標。前者有專(zhuān)業(yè)技術(shù)職稱(chēng)結構、學(xué)歷結構等指標，后者有勞動(dòng)效率指標，即企業(yè)銷(xiāo)售凈額與平均職工人數的比率，該比率越大，說(shuō)明工作效率越高；反之則效率越低。另一類(lèi)是經(jīng)濟資源管理能力評價(jià)指標。企業(yè)擁有或控制經(jīng)濟資源營(yíng)運能力的大小，集中體現于各項資產(chǎn)特別是流動(dòng)資產(chǎn)和固定資產(chǎn)對企業(yè)效益實(shí)現與不斷增長(cháng)的貢獻程度。因而，主要應設置如下具體指標：固定資產(chǎn)有效利用率，即實(shí)際使用固定資產(chǎn)與全部固定資產(chǎn)的比率。在實(shí)際操作中，必須先對固定資產(chǎn)的技術(shù)性能進(jìn)行測定，對目前正常運轉的固定資產(chǎn)進(jìn)行考核；流動(dòng)資產(chǎn)周轉率，該指標反映企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)的周轉速度，是企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)營(yíng)運能力大小的具體體現；資產(chǎn)優(yōu)化率，該指標的大小，反映了企業(yè)資產(chǎn)管理水平的高低。周轉速度越快，則資產(chǎn)管理的水平越高，企業(yè)后續經(jīng)營(yíng)能力與風(fēng)險抗御能力越強。
（5）評價(jià)企業(yè)獲利能力的指標。企業(yè)獲利能力指企業(yè)獲取利潤和收益的能力，它是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理業(yè)績(jì)的直接體現。企業(yè)從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，其直接目的是最大限度地賺取利潤并維持企業(yè)持續穩定地經(jīng)營(yíng)與發(fā)展。持續穩定地經(jīng)營(yíng)與發(fā)展是獲取利潤的基礎；而最大限度地獲取利潤又是企業(yè)持續穩定發(fā)展的目的和保證。只有在不斷獲取利潤的基礎上，企業(yè)才可能發(fā)展。因此，獲利能力是企業(yè)改進(jìn)管理的突破口。該類(lèi)指標主要應該包括加權平均凈資產(chǎn)收益率、主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤率、總資產(chǎn)利潤率、盈利現金倍數和成本費用利潤率等。
（6）評價(jià)企業(yè)成長(cháng)能力的指標。企業(yè)成長(cháng)能力反映企業(yè)管理理念和戰略的合理性和有效性、經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)范圍的恰當性等，應將其作為整體管理結果評價(jià)指標的一部分。該部分評價(jià)指標主要包括主營(yíng)業(yè)務(wù)增長(cháng)率、資本擴張率和新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)率等指標。
（7）評價(jià)企業(yè)社會(huì )貢獻能力的指標。企業(yè)的社會(huì )貢獻能力從一定程度上反映了企業(yè)的管理理念和管理思想，這類(lèi)指標也應作為企業(yè)整體管理結果評價(jià)不可或缺的部分。該部分的評價(jià)指標主要有客戶(hù)滿(mǎn)意度、污染控制能力、對社會(huì )發(fā)展的影響等。
除上述評價(jià)體系所包含的指標外，在審計過(guò)程中，應具體分析被審計對象的實(shí)際情況及審計范圍，靈活運用和選擇評價(jià)指標，以使對整體管理結果的審計評價(jià)結論更加科學(xué)、合理和準確。另外，還應將這些指標作為一個(gè)整體加以運用，單個(gè)指標不能獨立進(jìn)行審計評價(jià)，因為單個(gè)評價(jià)指標只反映企業(yè)整體管理結果的某個(gè)層次或某一個(gè)側面的具體表現，其結果具有片面性、分散性；同時(shí)，每個(gè)評價(jià)指標都具有不同的計量屬性與方法，雖然指標數值是數量化的，但就其本身來(lái)說(shuō)，綜合性差。所以，整體管理結果綜合審計評價(jià)是非常必要的。
（二）子系統管理結果審計評價(jià)指標
企業(yè)一般按照主要職能的不同在企業(yè)內部設立不同部門(mén)，凡同一性質(zhì)的工作都歸屬于同一部門(mén)，由該部門(mén)全權負責該項職能的執行。這樣每一個(gè)部門(mén)就構成了企業(yè)這個(gè)大系統的一個(gè)子系統。企業(yè)每個(gè)部門(mén)都是企業(yè)子系統，企業(yè)整體正是這些子系統的耦合。對子系統的管理審計主要以企業(yè)的各管理部門(mén)的管理活動(dòng)為審計對象，通過(guò)審查評價(jià)各個(gè)管理子系統的管理職能的發(fā)揮程度、子系統的管理狀況，可以發(fā)現企業(yè)子系統層面存在的問(wèn)題和薄弱環(huán)節，發(fā)現影響企業(yè)經(jīng)濟效益的因素，以提出改進(jìn)意見(jiàn)。
與前述整體管理結果審計評價(jià)指標比較，這一層面的評價(jià)指標是系統管理結果的數量化體現，但也是一個(gè)復合性指標，而不是單個(gè)指標或標準；同時(shí)，由于不同管理系統的管理結果不同，評價(jià)指標具體內容是不同的。子系統管理結果審計評價(jià)指標的構建也可從評價(jià)管理責任的角度來(lái)構建，在此以會(huì )計管理這一子系統作為研究對象來(lái)研究其評價(jià)指標的構建。
（1）子系統要素分析。對子系統管理結果審計評價(jià)時(shí)，首先要綜合分析以下幾方面因素：一是該子系統的主要職能。在對子系統建立管理審計評價(jià)指標時(shí)，應明確被審計子系統的功能定位，即本系統主要做什么，在企業(yè)中發(fā)揮什么作用？會(huì )計管理系統的主要職能是正確確認、計量、記錄和報告會(huì )計信息，以有助于有關(guān)各方了解企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現金流量，有助于考核企業(yè)領(lǐng)導人經(jīng)濟責任的履行情況，有助于企業(yè)內部管理當局加強經(jīng)營(yíng)管理。二是子系統員工構成及崗位責任情況。前者指本系統員工的相關(guān)情況，包括員工數量、員工技能水平、經(jīng)驗和知識結構等內容。對于會(huì )計系統，應了解其各員工的職業(yè)素質(zhì)等；后者指財產(chǎn)所有者賦予該系統各崗位的經(jīng)營(yíng)管理責任，如會(huì )計部門(mén)負責會(huì )計信息的計量、確認、記錄和報告等工作，各個(gè)崗位應及時(shí)正確地履行其職責。三是子系統外部環(huán)境，即本子系統所面臨的環(huán)境是確定性的還是處于變動(dòng)中的，同時(shí)也包括本系統員工作業(yè)環(huán)境的其它因素。對于會(huì )計系統，應了解其是否受到管理當局的重視、會(huì )計人員是否經(jīng)常發(fā)生變動(dòng)、在處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)的過(guò)程中是否遇到管理當局的異常壓力等。
（2）設置審計評價(jià)指標和指標權重。在對子系統功能、構成與職責等進(jìn)行分析后，應據此形成其管理結果審計評價(jià)指標；同時(shí)，根據評價(jià)指標在本系統中的重要程度，確定其權重，反映單個(gè)指標在系統中的作用大小。在管理審計工作中，要將每個(gè)系統劃分為若干工作崗位，分別為其建立基本的管理結果評價(jià)指標，并對崗位進(jìn)行評價(jià)。評價(jià)指標和指標權重確定后，可形成下列求得管理結果的審計評價(jià)值的公式：
式中：A為某子系統（崗位）管理結果審計綜合評價(jià)值；
Aj為該子系統（崗位）管理結果單個(gè)審計評價(jià)指標的評價(jià)值；
αj為該子系統（崗位）管理結果單個(gè)審計評價(jià)指標的權重；
j=1,2,…nα1＋α2＋…＋αn=100。
（3）確定評價(jià)基準。上述指標值單獨無(wú)法判斷其優(yōu)劣，在審計過(guò)程中，應將其與建立的指標基準值進(jìn)行比較，這里的基準包括計劃基準，即以系統內計劃水平作為評價(jià)指標；相似基準，即以與企業(yè)本系統條件有較多共同之處或相似之處的單位的該系統管理結果指標水平作為評價(jià)指標；先進(jìn)基準，即以同行業(yè)先進(jìn)管理結果指標水平作為評價(jià)指標�；鶞实倪x擇需要審計主體根據具體情況做出選擇和判斷。審計人員將有關(guān)子系統管理水平與評價(jià)基準相對比，以反映其在該項結果指標上的管理水平的高低與優(yōu)劣。
（4）審計評價(jià)值的計算與比較。根據單項指標的實(shí)際值并考慮其在全部指標中的權重計算求得該系統管理結果的審計評價(jià)值，然后將其與基準值對比以評價(jià)該系統管理的綜合結果。
二、過(guò)程層面的管理審計評價(jià)指標的構建
構建管理過(guò)程的審計評價(jià)指標也是必要的。哈羅德
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