淺析戰略地圖在管理會(huì )計實(shí)務(wù)中的運用論文

　　1992年，羅伯特.S.卡普蘭教授和大衛.P.諾頓博士在對Analog Device公司的戰略制定模式進(jìn)行了兩年的研究后，第一次將“平衡計分卡”作為一項管理工具提出。1996年，兩人的著(zhù)作《平衡計分卡——化戰略為行動(dòng)》的出版，標志著(zhù)平衡計分卡理論的確立。隨著(zhù)實(shí)踐的推進(jìn)，在短短十年間，平衡計分卡作為一項戰略制定工具不僅在美國的眾多企業(yè)中得以運用和實(shí)施，而且在越來(lái)越多的全球企業(yè)中得到推廣。戰略地圖就是從平衡計分卡的基礎上發(fā)展而來(lái)，除了繼承了平衡計分卡在制定戰略時(shí)考慮的財務(wù)、客戶(hù)、內部流程和創(chuàng )新與成長(cháng)維度，戰略地圖將每一維度延伸出一套更為具體的指標體系，并將各維度聯(lián)系起來(lái)，給平衡計分卡增加了動(dòng)態(tài)層面，將戰略規劃過(guò)程描述成一個(gè)更貼合實(shí)際的動(dòng)態(tài)過(guò)程。

　　迄今為止，在美國《財富》雜志前一千的企業(yè)中，已有超過(guò)40%的公司引進(jìn)戰略地圖，戰略地圖已成為全球企業(yè)戰略與績(jì)效管理的最重要的工具。然而，我國引入戰略地圖思想較晚，戰略地圖的運用還停留在理論階段，并且具體解析企業(yè)實(shí)務(wù)運用的理論不多。在2016年12月14日，財政部起草了《管理會(huì )計應用指引第100號——戰略管理》等22項管理會(huì )計應用指引征求意見(jiàn)稿，向社會(huì )各單位組織征求意見(jiàn)。相比于國外未能在管理會(huì )計應用領(lǐng)域形成系統、完整的體系架構，我國的管理會(huì )計應用指引體系是一套立足于管理會(huì )計實(shí)踐、服務(wù)單位管理會(huì )計活動(dòng)的指導性體系，這在全球管理會(huì )計領(lǐng)域具有開(kāi)創(chuàng )性。雖然我國引入管理會(huì )計理論較晚，但是管理會(huì )計理念的實(shí)踐在我國早已有之，戰略地圖、目標成本法等管理會(huì )計工具的應用水平也在不斷提升。此次應用指引（見(jiàn)征求稿）將戰略地圖作為工具方法指引提出，對指導單位和企業(yè)應用戰略地圖具有重要意義。本文就將結合應用指引（征求意見(jiàn)稿）中有關(guān)戰略地圖的相關(guān)指導，論述在管理會(huì )計實(shí)務(wù)中如何有效設計和落實(shí)戰略地圖。

　　一、戰略地圖的應用環(huán)境

　　戰略地圖作為管理會(huì )計工具方法，其本質(zhì)是為了滿(mǎn)足戰略管理的需要，戰略地圖的應用環(huán)境應遵循戰略管理對應用環(huán)境的一般要求。戰略地圖作為企業(yè)長(cháng)期性的發(fā)展規劃，旨在保持企業(yè)長(cháng)久的競爭優(yōu)勢，追求長(cháng)期利益。這就要求企業(yè)在設計戰略地圖時(shí)必須立足于長(cháng)遠的發(fā)展目標，把握市場(chǎng)變動(dòng)趨勢和經(jīng)濟發(fā)展動(dòng)向，同時(shí)密切聯(lián)系政治、文化、社會(huì )環(huán)境。不僅要關(guān)注企業(yè)內部的決策、計劃及控制，還要站在戰略的高度，關(guān)注對企業(yè)影響長(cháng)遠的外部環(huán)境因素，尤其是可能發(fā)生巨大變化的經(jīng)濟因素、制度因素、科技進(jìn)步因素等。如果不能適應外部環(huán)境的變化，戰略地圖則不具有長(cháng)期性，也無(wú)法達到戰略管理的長(cháng)遠目標和全局利益。

　　企業(yè)進(jìn)行戰略管理、運用戰略地圖，應當設置專(zhuān)門(mén)的機構和部門(mén)。協(xié)同管理原則是企業(yè)進(jìn)行戰略管理應遵循的重要原則，也是戰略地圖全局性特征的體現。與目標成本法、邊際分析等管理會(huì )計工具不同的是，在戰略地圖中，部門(mén)與部門(mén)之間并不是孤立存在的，戰略地圖的成功設計和落地，不僅需要每一個(gè)部門(mén)都充分發(fā)揮他們的職能，還要能夠與其他部門(mén)協(xié)調工作、共同進(jìn)退，最終目標是使企業(yè)利益最大化。所以，企業(yè)應當設置戰略管理會(huì )計機構，牽頭負責設計戰略地圖，并與其他部門(mén)協(xié)同制定戰略規劃，協(xié)調部門(mén)與部門(mén)之間的工作關(guān)系，從而保障戰略地圖的落地。

　　就企業(yè)內部環(huán)境來(lái)說(shuō)，實(shí)施戰略地圖，還需要配套的制度支持，尤其是綜合業(yè)績(jì)評價(jià)制度和激勵制度。應用指引（征求意見(jiàn)稿）第100號第七條指出：“ 企業(yè)進(jìn)行戰略管理，應制定戰略管理有關(guān)制度及配套的績(jì)效激勵制度等，形成科學(xué)有效的配套制度，切實(shí)調動(dòng)員工的積極性，提升員工的執行力，促使企業(yè)戰略真正落地�！�

　　二、戰略地圖的設計

　　戰略地圖是從平衡記分卡的四個(gè)層面發(fā)展而來(lái)的，通過(guò)建立財務(wù)、客戶(hù)、內部業(yè)務(wù)流程、學(xué)習與成長(cháng)四個(gè)維度之間的因果關(guān)系和遞進(jìn)關(guān)系，描述出企業(yè)的戰略。

　�。ㄒ唬┴攧�(wù)維度

　　企業(yè)設計戰略地圖，首先應該對本企業(yè)可利用資源進(jìn)行分析�？衫�用資源是企業(yè)發(fā)展的根本，是制定戰略的前提，企業(yè)的一切活動(dòng)都是建立在資源利用的基礎之上的。企業(yè)需深入分析有形資源和無(wú)形資源在過(guò)去發(fā)展中所發(fā)揮的作用，尤其是無(wú)形資源在創(chuàng )造企業(yè)價(jià)值上的巨大影響，以及未來(lái)如何更好的利用這些資源。通過(guò)分析企業(yè)所擁有的資源價(jià)值和所能達到的資源利用率，可以使企業(yè)明確自身定位，在制定戰略目標時(shí)做到目標值與可利用資源相匹配，使戰略目標更切合實(shí)際，也更能調動(dòng)執行人員的積極性。

　　企業(yè)還要對內外部環(huán)境進(jìn)行分析�？梢酝ㄟ^(guò)SWOT分析法，挖掘企業(yè)在技術(shù)力量、成本控制、產(chǎn)品質(zhì)量、企業(yè)形象、市場(chǎng)份額等方面的優(yōu)勢，找出例如管理不善、產(chǎn)品積壓、研發(fā)技術(shù)落后等劣勢，分析新產(chǎn)品、新服務(wù)、新技術(shù)、新市場(chǎng)等競爭市場(chǎng)上的機會(huì )以及來(lái)自新競爭對手、替代產(chǎn)品增多、市場(chǎng)緊縮、經(jīng)濟衰退的威脅，在此基礎之上確立企業(yè)的使命和愿景，從而制定適合企業(yè)的戰略目標。

　　戰略地圖應用指引（征求意見(jiàn)稿）第九條還指出：“企業(yè)應根據已設定的戰略目標，對現有客戶(hù)（服務(wù)對象）和可能的新客戶(hù)以及新產(chǎn)品（新服務(wù)）進(jìn)行深入分析，提取業(yè)務(wù)和財務(wù)融合發(fā)展的戰略主題�！痹谪攧�(wù)維度上，一是基于成本優(yōu)勢和資產(chǎn)利用率的生產(chǎn)率提升戰略主題，二是基于增加收入機會(huì )和提升顧客價(jià)值的營(yíng)收成長(cháng)主題。

　�。ǘ�）客戶(hù)維度

　　客戶(hù)是企業(yè)持續創(chuàng )造價(jià)值的根本動(dòng)因，客戶(hù)滿(mǎn)意度和客戶(hù)保持率則決定了企業(yè)的生存與否。如果一個(gè)客戶(hù)對企業(yè)提供的產(chǎn)品或服務(wù)不滿(mǎn)意，他就會(huì )尋求替代供應商來(lái)滿(mǎn)足其需求，這將直接導致企業(yè)業(yè)績(jì)下滑;如果客戶(hù)大量流失，并且不能吸引新用戶(hù)，那么企業(yè)必然走向滅亡。企業(yè)應對現有客戶(hù)進(jìn)行深入分析，先從產(chǎn)品服務(wù)質(zhì)量、售后服務(wù)、技術(shù)提供等方面確定企業(yè)能為客戶(hù)提供哪些價(jià)值;再根據客戶(hù)的消費行為和消費特征，探究客戶(hù)能為企業(yè)帶來(lái)哪些價(jià)值以及客戶(hù)的長(cháng)期穩定性，以及是否擺脫那些和企業(yè)具有長(cháng)期關(guān)系卻不能給企業(yè)帶來(lái)利益的客戶(hù);最后根據客戶(hù)和企業(yè)的相互關(guān)系調整客戶(hù)價(jià)值，其調整的幅度應該建立在戰略分析和戰略目標的基礎之上。戰略地圖應用指引（征求意見(jiàn)稿）第十條認為：“在客戶(hù)價(jià)值定位維度，企業(yè)一般可設置客戶(hù)體驗、雙贏(yíng)營(yíng)銷(xiāo)關(guān)系、品牌形象提升等戰略主題�！崩�如：客戶(hù)愉快的消費體驗要求企業(yè)對市場(chǎng)需求反應迅速、提供高品質(zhì)的產(chǎn)品和服務(wù)，特別是做好產(chǎn)品創(chuàng )新和售后服務(wù)保障。

　�。ㄈ�）內部流程維度

　　企業(yè)在設定了戰略目標和客戶(hù)價(jià)值定位以后，就可以制定具體的內部流程方法以達到不同的客戶(hù)價(jià)值主張和財務(wù)業(yè)績(jì)目標�？梢詫�業(yè)務(wù)流程進(jìn)行梳理，構造一個(gè)具有企業(yè)特色的價(jià)值鏈，確定能夠為企業(yè)產(chǎn)品或服務(wù)增值的關(guān)鍵的內部流程。創(chuàng )造價(jià)值的行為過(guò)程主要包括四個(gè)方面：注重降低成本、提高質(zhì)量、管理風(fēng)險的生產(chǎn)和交付產(chǎn)品和服務(wù)的營(yíng)運管理流程;強調開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品和新服務(wù)、開(kāi)拓新市場(chǎng)和獲得新顧客群的創(chuàng )新管理流程;通過(guò)定位和獲取客戶(hù)、加深和顧客關(guān)系以及保持客戶(hù)增長(cháng)，來(lái)提升客戶(hù)價(jià)值的客戶(hù)管理流程;遵循法律法規、改善社區環(huán)境和社區關(guān)系、提升企業(yè)形象等內部流程。

　�。ㄋ模﹦�(chuàng )新與成長(cháng)維度

　　創(chuàng )新和成長(cháng)維度強調了無(wú)形資源在企業(yè)戰略實(shí)施過(guò)程中的作用。戰略地圖應用指引（征求意見(jiàn)稿）第十二條提出：“企業(yè)應根據業(yè)務(wù)提升路徑和服務(wù)定位，分析創(chuàng )新和人力資本等無(wú)形資源在創(chuàng )造價(jià)值中的作用，識別關(guān)鍵成功要素，并相應確立激勵創(chuàng )新制度、信息系統創(chuàng )新、智力資本利用創(chuàng )新等戰略主題，對財務(wù)、客戶(hù)、內部流程維度的戰略主題和關(guān)鍵業(yè)績(jì)指標進(jìn)行有力支撐�！逼髽I(yè)在制定為實(shí)現戰略目標和客戶(hù)價(jià)值的內部流程之后，必須決定如何利用企業(yè)現有的人力資本、信息資本和組織資本三類(lèi)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行戰略資源配置，如何通過(guò)創(chuàng )新彌補與為完成內部流程、實(shí)現突破性戰略目標所要求的能力之間的差距。

　�。ㄎ澹├L制戰略地圖

　　戰略地圖應用指引（征求意見(jiàn)稿）第十四條：“企業(yè)可應用平衡計分卡的四維度劃分，繪制戰略地圖，以圖形方式展示企業(yè)的戰略目標以及實(shí)現戰略目標的關(guān)鍵路徑�！本唧w包括，一是設立總體戰略目標并與財務(wù)維度的戰略和KPI相對應，二是確定四維度的戰略主題和KPI，三是將戰略主題和KPI用路徑線(xiàn)相連接、形成完整的戰略地圖。（見(jiàn)圖2）

　　三、戰略地圖的落地

　　企業(yè)在設計好戰略地圖之后，必須運用管理會(huì )計方法和管控機制的有關(guān)方法和工具，確保企業(yè)在長(cháng)期發(fā)展中實(shí)現既定的戰略目標。

　�。ㄒ唬�戰略KPI設計

　　戰略地圖應用指引（征求意見(jiàn)稿）第十六條指明：“企業(yè)應用戰略地圖，應設計一套可以使企業(yè)的各部門(mén)主管明確自身責任與戰略目標聯(lián)系的考核指標，即進(jìn)行戰略KPI設計�！�

　�。ǘ�）戰略KPI責任落實(shí)

　　企業(yè)應做好戰略KPI分解工作，從企業(yè)最高層開(kāi)始分解到各責任部門(mén)，責任部門(mén)再分解到各個(gè)責任團隊和責任人，建立層層KPI責任落實(shí)制度。企業(yè)高層應監督各部門(mén)責任落實(shí)情況，可要求制作責任表，闡明各部門(mén)的KPI和具體舉措，明確權利、責任和戰略舉措之間的關(guān)系，以便于進(jìn)行責任管控和生成責任報告。

　　在層層責任落實(shí)的基礎上，應以一年或一個(gè)季度要達到的KPI和具體戰略舉措為標準，要求責任部門(mén)簽訂責任書(shū)，并附上相應的獎懲機制。

　�。ㄈ�）戰略舉措執行

　　責任部門(mén)應將部門(mén)KPI進(jìn)一步分解為責任團隊和責任人的KPI，還可以將KPI轉化為一系列具體舉措，供部門(mén)或團隊成員參考并提出改進(jìn)意見(jiàn)�？芍贫ㄘ熑魏蛻鹇耘e措執行書(shū)，使部門(mén)團隊和員工有目標可循、有具體業(yè)務(wù)可明，從而能夠進(jìn)行自我實(shí)施、自我管控、自我評價(jià)和自我調整。戰略地圖應用指引（征求意見(jiàn)稿）第十八條提出：“同時(shí)，以各部門(mén)責任書(shū)和職責分工為基礎，確定不同執行過(guò)程的負責人及協(xié)調人，并按照設定的戰略目標實(shí)現日期，確定不同的執行指引表，采取有效戰略舉措，保障KPI實(shí)現�！�

　�。ㄋ模┨峤粓绦袌蟾�

　　企業(yè)應編制執行報告，以反映戰略舉措的執行情況和KPI是否如期實(shí)現。企業(yè)應按照從下級到上級的順序層層遞交執行報告，包括：一是反映業(yè)務(wù)層面的具體戰略舉措的實(shí)施情況和原因分析，二是反映經(jīng)營(yíng)層面戰略方案相關(guān)指標和舉措的執行情況和原因分析，三是反映戰略層即企業(yè)總體戰略目標的完成情況和原因分析。

　�。ㄎ澹┻M(jìn)行持續改善

　　企業(yè)應當將執行報告的執行情況與既定目標對比，發(fā)現并分析問(wèn)題。對于未達到的戰略目標和KPI，應該關(guān)注該偏差是否是臨時(shí)性波動(dòng)，如果是對企業(yè)長(cháng)期戰略發(fā)展有影響的偏差，應分析戰略KPI的分解和執行是否有誤、制定的總體戰略方案和具體戰略舉措是否恰當，結合企業(yè)外部重大政治、經(jīng)濟環(huán)境變化，決定如何改善執行力不足的情況或者是否需要依據外部環(huán)境變化調整戰略地圖。對于達到或者超額完成的指標，應總結經(jīng)驗并進(jìn)行內部推廣，可通過(guò)交流分享會(huì )、公告表?yè)P等形式向各責任部門(mén)和責任團隊傳遞有用信息。同時(shí)，還應該設立獎懲制度進(jìn)行評價(jià)和激勵，引導各責任人積極工作、為企業(yè)持續創(chuàng )造價(jià)值。

　　四、總結

　　2016年財政部發(fā)布的《管理會(huì )計基本指引》明確指出企業(yè)進(jìn)行管理會(huì )計活動(dòng)必須遵循戰略導向原則，管理會(huì )計的運用必須以戰略規劃為導向。戰略管理給企業(yè)長(cháng)期發(fā)展指明了方向，而戰略地圖作為一項重要的管理會(huì )計工具則深化了戰略管理思想，提供了更具體的戰略目標和執行反饋方案，是企業(yè)在日趨激烈的競爭中應當廣泛運用的管理方法。我國正加快建立管理會(huì )計體系，戰略地圖應用指引將推動(dòng)企業(yè)進(jìn)行戰略改革和戰略落實(shí)，戰略地圖也會(huì )為企業(yè)創(chuàng )造不可替代的價(jià)值。

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