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債務(wù)重組審計的特征及內容
債務(wù)重組審計的特征主要表現為以下三點(diǎn)：第一，債務(wù)重組審計具有交易事項的偶發(fā)性。債務(wù)重組在市場(chǎng)經(jīng)濟中并不少見(jiàn)，但對于特定被審計單位的特定會(huì )計期間而言，究竟是偶發(fā)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，在審計方法上，宜采用詳查法，由經(jīng)驗豐富的審計職員對所發(fā)生的該事項作全面審計，從而有效地降低審計風(fēng)險。第二，債務(wù)重組審計涉及面的廣泛性。債務(wù)重組事項關(guān)系到債權人和債務(wù)人的利益，在債轉股中，涉及到銀行、資產(chǎn)治理公司和企業(yè)等多方面的利益關(guān)系，在企業(yè)“內部人控制”題目還無(wú)法從根本上解決的情況下，企業(yè)可能通過(guò)做假帳等手段將盈利人為地制造為虧損，損害債權人的正當利益，審計作為綜合性的監視約束氣力，理應發(fā)揮其作用。第三，債務(wù)重組審計類(lèi)型的多樣性。債務(wù)人處于正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)條件下和處于清算或改組時(shí)，審計的內容不盡相同，這是由于不同條件下的會(huì )計計量、確認和表露的不同所決定的。前者屬于持續經(jīng)營(yíng)狀態(tài)，應遵循一般的會(huì )計核算原則和方法，后者屬于非持續經(jīng)營(yíng)狀態(tài)，應遵循特殊的會(huì )計準則。債務(wù)重組審計的特殊性，決定其審計內容主要有以下幾個(gè)方面：1、了解控制環(huán)境，審查企業(yè)表露的債務(wù)重組事項是否確實(shí)存在或發(fā)生。內部控制是被審計單位對其經(jīng)濟活動(dòng)進(jìn)行組織、制約、考核和調節的重要工具，內部控制制度對企業(yè)內部各種組織機構規定了相應的職責與權限，審計職員通過(guò)取得并審閱股東大會(huì )、董事會(huì )和治理當局會(huì )議記錄等，查明被審計單位在報告期內是否發(fā)生債務(wù)重組事項，以確定債務(wù)重組事項是否真實(shí)存在。2、檢查企業(yè)債務(wù)重組的方式與具體內容。形成債務(wù)重組方案有以下幾種形式：（1）由債權人和債務(wù)人雙方訂立合同、協(xié)議形成；（2）由有關(guān)職能部分審批同意形成；（3）由法院裁決形成。通過(guò)檢查與此有關(guān)的合同、協(xié)議、批文和法院裁決文件等，查明債務(wù)重組事項的正當性，分析其中的關(guān)鍵條款，了解具體內容，確定債務(wù)重組的方式和債務(wù)重組日，對債務(wù)重組所涉及的重要資產(chǎn)或債務(wù)，可向有關(guān)方面發(fā)函詢(xún)證，要求核實(shí)被審計單位的帳面記錄是否正確，有無(wú)發(fā)生差錯或弄虛作假行為。3、審查債務(wù)重組事項的會(huì )計記錄，確定其會(huì )計處理是否正確。具體來(lái)說(shuō)：（1）復核審查債務(wù)人以低于債務(wù)帳面價(jià)值的現金清償某項債務(wù)，債務(wù)人是否將重組債務(wù)的帳面價(jià)值與支付的現金之間的差額，確以為資本公積。假如作為重組收益，計進(jìn)當期損益，是否按規定采用追溯調整法進(jìn)行處理。復核審查債權人是否將重組債權的帳面價(jià)值與收到現金之間的差額，確以為當期損失，假如債權人計提了減值預備，檢查是否相應地沖減減值預備。（2）復核審查債務(wù)人以非現金資產(chǎn)清償某項債務(wù)，債務(wù)人是否將重組債務(wù)的帳面價(jià)值與轉讓的非現金資產(chǎn)帳面價(jià)值和應支付的相關(guān)稅費之和的差額，確以為資本公積或當期損失，有無(wú)按公允價(jià)值確認非現金資產(chǎn)的轉讓損益。檢查債權人是否按重組債權的帳面價(jià)值作為受讓的非現金資產(chǎn)的進(jìn)帳價(jià)值，有無(wú)確認債務(wù)重組損失。（3）復核審查債務(wù)人以債務(wù)轉為資本清償某項債務(wù)，債務(wù)人是否將重組債務(wù)的帳面價(jià)值與債權人因放棄債權而享有的股權的帳面價(jià)值之間的差額，確以為資本公積。審計職員應當在研究、分析被審計單位的正當文件和具體內容的基礎上確定債務(wù)重組日以及被審計單位在債務(wù)重組事項中所處的身份，區別債務(wù)人是股份有限公司或其他企業(yè)，分別采用與債務(wù)人身份相對應的會(huì )計處理方法。檢查債務(wù)人有沒(méi)有按公允價(jià)值與重組債務(wù)的帳面價(jià)值之間的差額確以為債務(wù)重組收益，如有，是否作追溯調整。審查債權人是否按重組債權的帳面價(jià)值作為受讓的股權進(jìn)帳，查明債權人有無(wú)發(fā)生債務(wù)重組損失。（4）復核審查債務(wù)人以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組，重組債務(wù)的帳面價(jià)值大于將來(lái)應付金額，債務(wù)人是否將重組債務(wù)的帳面價(jià)值減記將來(lái)應付金額，減記的金額是否確以為資本公積；假如重組債務(wù)的帳面價(jià)值不大于將來(lái)應付金額，債務(wù)人是否作了帳務(wù)處理。對未發(fā)生 的或有支出，查明債務(wù)人在結清債務(wù)時(shí)，是否確以為資本公積或債務(wù)重組收益。假如重組債權的帳面價(jià)值大于將來(lái)應收金額，檢查債權人是否將重組債權的帳面價(jià)值減記將來(lái)應收金額，減記的金額是否確以為當期損失。還應查明，假如重組債權的帳面價(jià)值不大于將來(lái)應收金額，債權人是否作了帳務(wù)處理。對未發(fā)生的或有收益，應當查明債權人在計算將來(lái)應收金額時(shí)是否包含進(jìn)往，或有收益收到時(shí)，是否作為當期收益處理。（5）復核審查債務(wù)人以混合重組方式清償某項債務(wù)時(shí)，查明債務(wù)人是否先以應支付的現金、非現金資產(chǎn)的帳面價(jià)值，債權人享有股權的帳面價(jià)值沖減重組債務(wù)的帳面價(jià)值，然后再按前述相關(guān)的規定進(jìn)行處理。查明債權人是否以先收到的現金沖減重組債權的帳面價(jià)值，再分別按受讓的非現金資產(chǎn)和股權的公允價(jià)值占其公允價(jià)值總額的比例，對重組債權的帳面價(jià)值減往收到的現金后的余額進(jìn)行分配，以確定非現金資產(chǎn)、股權的進(jìn)帳價(jià)值。要留意的是，以混合方式進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)，應當考慮相關(guān)的償債順序。一般來(lái)說(shuō)，應當先以資產(chǎn)清償債務(wù)，最后考慮修改其他債務(wù)條件。假如以一部分現金清償債務(wù)，一部分以非現金資產(chǎn)清償債務(wù)，則先以現金清償，然后考慮以非現金資產(chǎn)清償。4、檢查有關(guān)債務(wù)重組信息的表露是否恰當。被審計單位無(wú)論作為債務(wù)人還是債權人，都要按規定在會(huì )計報表附注中表露債務(wù)重組的信息。檢查債務(wù)人是否表露債務(wù)重組方式，以及與實(shí)際發(fā)生的方式是否一致；檢查因債務(wù)重組而確認的資本公積總額是否表露，但不要求分別表露每項債務(wù)重組確認的資本公積；檢查將債務(wù)轉為資本所導致的股東（實(shí)收資本）增加額和因債務(wù)重組而產(chǎn)生的或有支出總額是否表露，但不要求分別表露每項債務(wù)重組所導致的股東（實(shí)收資本）增加額和每項或有支出金額。檢查債權人是否表露債務(wù)重組方式、債務(wù)重組形成的損失總額、債權轉為股權所導致的長(cháng)期投資增加額及長(cháng)期投資占債務(wù)人股權的比例及或有收益的內容，并與實(shí)質(zhì)性審查帳務(wù)處理的有關(guān)數據相核對，看表露的信息是否一致。5、關(guān)注債務(wù)人的持續經(jīng)營(yíng)能力。開(kāi)展債務(wù)重組審計，審計職員應當結合被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行分析。各項財務(wù)指標所表示的財務(wù)狀況越差，表明企業(yè)持續經(jīng)營(yíng)能力越弱，企業(yè)想在財務(wù)報告上故意粉飾、弄虛作假的可能性越大；虛假的債務(wù)重組、資產(chǎn)置換輕易成為某些企業(yè)進(jìn)行利潤操縱的手段。因此，審計職員開(kāi)展債務(wù)重組審計，有必要關(guān)注企業(yè)的持續經(jīng)營(yíng)能力，分析企業(yè)固有風(fēng)險的水平，了解治理職員的品行和能力，有否受到異常壓力，影響被審計單位所在行業(yè)的環(huán)境因素等；評估控制風(fēng)險的大小，運用審計職員的專(zhuān)業(yè)判定，確定被審計單位內部控制是否健全和有效；進(jìn)而確定檢查風(fēng)險，實(shí)施實(shí)質(zhì)性檢查的程序，終極取得確切的審計證據，有效地降低審計風(fēng)險。dvnews
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