淺議固定資產(chǎn)盤(pán)盈的賬務(wù)處理論文
一、目前固定資產(chǎn)盤(pán)盈賬務(wù)處理存在的問(wèn)題
企業(yè)在財產(chǎn)清查中盤(pán)盈的固定資產(chǎn)，作為前期差錯處理。盤(pán)盈的固定資產(chǎn)通過(guò)“以前年度損益調整”科目核算。筆者認為此種處理有待商榷。首先，固定資產(chǎn)是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn)：①為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的;②使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì )計年度。從固定資產(chǎn)的概念可以看出，對固定資產(chǎn)的單位價(jià)值沒(méi)有明確規定，在會(huì )計實(shí)務(wù)中，因固定資產(chǎn)和存貨賬戶(hù)分類(lèi)錯誤等錯記或漏記而導致固定資產(chǎn)盤(pán)盈的情況時(shí)有發(fā)生。其次，即使作為前期差錯處理，也應根據具體情況而論，并非都通過(guò)“以前年度損益調整”賬戶(hù)調整上年損益的發(fā)生額、期初未分配利潤和期初盈余公積。
二、固定資產(chǎn)盤(pán)盈的賬務(wù)處理
固定資產(chǎn)的盤(pán)盈有兩大類(lèi)原因，一類(lèi)是意外所得，在會(huì )計實(shí)務(wù)中發(fā)生幾率極小，往往無(wú)法查明原因;另一類(lèi)是賬上的錯記或漏記，也是日常工作中固定資產(chǎn)盤(pán)盈最常見(jiàn)的情況，且能夠查明原因。針對上述兩種情況，筆者認為應根據具體情況作如下處理：
1.固定資產(chǎn)因意外所得導致的盤(pán)盈。在按管理權限報經(jīng)批準處理前應先通過(guò)“待處理財產(chǎn)損溢———待處理固定資產(chǎn)損溢”科目核算。盤(pán)盈的固定資產(chǎn)，應按以下規定確定其入賬價(jià)值：如果同類(lèi)或類(lèi)似固定資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)，則按同類(lèi)或類(lèi)似固定資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格，減去按該資產(chǎn)的新舊程度估計的價(jià)值損耗后的余額，作為入賬價(jià)值;如果同類(lèi)或類(lèi)似固定資產(chǎn)不存在活躍市場(chǎng)，則按該項固定資產(chǎn)的預計未來(lái)現金流量的現值，作為入賬價(jià)值。借記“固定資產(chǎn)”科目;貸記“待處理財產(chǎn)損溢———待處理固定資產(chǎn)損溢”科目。因意外所得導致的固定資產(chǎn)盤(pán)盈往往無(wú)法查明原因，是企業(yè)發(fā)生的與日�；顒�(dòng)無(wú)直接關(guān)系的利得，它不需要企業(yè)付出任何代價(jià)。在期末結賬前根據盤(pán)盈固定資產(chǎn)金額的大小作如下處理：(1)盤(pán)盈固定資產(chǎn)金額較大的，按照《企業(yè)會(huì )計準則第28號———會(huì )計政策、會(huì )計估計變更和差錯更正》的規定，作為重要的前期差錯處理：①將“待處理財產(chǎn)損溢———待處理固定資產(chǎn)損溢”科目余額轉入以前年度損益調整：借：待處理財產(chǎn)損溢———待處理固定資產(chǎn)損溢;貸：以前年度損益調整。②調整應交所得稅：借：以前年度損益調整;貸：應交稅費———應交所得稅。③將“以前年度損益調整”科目余額轉入利潤分配：借：以前年度損益調整;貸：利潤分配———未分配利潤。④調整利潤分配有關(guān)數字：借：利潤分配———未分配利潤;貸：盈余公積。然后調整報表相關(guān)項目，并在報表附注中披露與前期差錯更正有關(guān)的信息。
(2)盤(pán)盈固定資產(chǎn)金額較小的，直接將“待處理財產(chǎn)損溢———待處理固定資產(chǎn)損溢”科目余額轉入營(yíng)業(yè)外收入：借：待處理財產(chǎn)損溢———待處理固定資產(chǎn)損溢;貸：營(yíng)業(yè)外收入。
例1：重慶九方公司2009年12月31日在財產(chǎn)清查過(guò)程中，發(fā)現一臺未入賬的機器設備，無(wú)法查明原因。按同類(lèi)或類(lèi)似商品市場(chǎng)價(jià)格，減去按該項資產(chǎn)的新舊程度估計的價(jià)值損耗后的余額為10 000元(假定與其計稅基礎不存在差異)。
借：待處理財產(chǎn)損溢———待處理固定資產(chǎn)損溢10 000;貸：營(yíng)業(yè)外收入10 000。
根據固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值、預計使用年限及凈殘值，在以后會(huì )計期間進(jìn)行折舊計提等日常核算。
2.固定資產(chǎn)因錯記或漏記而導致的盤(pán)盈。對于因錯記或漏記而導致的固定資產(chǎn)盤(pán)盈，其性質(zhì)與意外所得的固定資產(chǎn)盤(pán)盈有本質(zhì)的區別。這種盤(pán)盈的固定資產(chǎn)是企業(yè)通過(guò)支付對價(jià)的方式獲得的，并沒(méi)有任何額外的經(jīng)濟利益流入企業(yè)。無(wú)論是計入營(yíng)業(yè)外收入或是計入以前年度損益調整均不符合業(yè)務(wù)的經(jīng)濟性質(zhì)。筆者認為，固定資產(chǎn)因錯記或漏記而導致的盤(pán)盈，應直接補記或進(jìn)行調整。
(1)賬戶(hù)分類(lèi)錯誤。例如，企業(yè)購入的為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì )計年度的器具、工具，本應計入固定資產(chǎn)，但在記賬時(shí)計入了周轉材料———低值易耗品，導致賬戶(hù)分類(lèi)上的錯誤。
例2：重慶九方公司在2009年12月31日發(fā)現，一臺價(jià)值4 800元，本應計入固定資產(chǎn)，并于2009年2月1日開(kāi)始計提折舊的管理用設備，在2009年誤計入了周轉材料，并于當年領(lǐng)用時(shí)計入管理費用。該公司固定資產(chǎn)折舊采用直線(xiàn)法，該資產(chǎn)預計使用年限為4年，假設不考慮凈殘值因素。
根據前期差錯更正的會(huì )計處理原則，該差錯所影響的財務(wù)報表項目的金額或性質(zhì)都不嚴重，該遺漏或錯誤表述不會(huì )影響財務(wù)報表使用者根據財務(wù)報表所作出的經(jīng)濟決策，筆者認為該差錯可作如下更正處理：借：固定資產(chǎn)4 800;貸：管理費用3 700，累計折舊1 100。假設該項差錯直到2013年2月后才發(fā)現，則不需要作任何分錄，因為該差錯已經(jīng)抵銷(xiāo)了。
(2)應用會(huì )計政策錯誤。例如，按照《企業(yè)會(huì )計準則第4號———固定資產(chǎn)》的規定，企業(yè)應將自行建造的固定資產(chǎn)的成本予以資本化，計入所購建固定資產(chǎn)的成本，而企業(yè)卻將自行建造的固定資產(chǎn)的成本予以費用化，未計入所購建固定資產(chǎn)的成本。
例3：重慶九方公司在2009年12月31日發(fā)現，該公司2009年1月根據需要自制管理用工具一副，領(lǐng)用生產(chǎn)用鋼材一批，實(shí)際成本為8000元，稅務(wù)部門(mén)確定的計稅價(jià)格為10 000元，增值稅稅率17%。發(fā)生人員工資2 000元，支付的其他費用2 000元。當月完工并達到預定可使用狀態(tài)。該公司固定資產(chǎn)折舊采用直線(xiàn)法，該資產(chǎn)預計使用年限為2年，假設不考慮凈殘值因素。但財務(wù)部門(mén)誤將發(fā)生的支出全部計入當期損益。
根據前期差錯更正的會(huì )計處理原則，該差錯所影響的財務(wù)報表項目的金額或性質(zhì)都不嚴重，該遺漏或錯誤表述不會(huì )影響財務(wù)報表使用者根據財務(wù)報表所作出的經(jīng)濟決策，筆者認為該差錯可作如下更正處理：借：固定資產(chǎn)12 000;貸：管理費用6 500，累計折舊5 500。假設該項差錯直到2011年2月后才發(fā)現，則不需要作任何分錄，因為該差錯已經(jīng)抵銷(xiāo)了。
(3)疏忽事實(shí)產(chǎn)生的影響。例如，企業(yè)外購的需要安裝的固定資產(chǎn)安裝完畢，已達到預定可使用狀態(tài)，但企業(yè)未及時(shí)將其轉入固定資產(chǎn)。
例4：重慶九方公司在2009年12月31日發(fā)現，該公司2009年1月用銀行存款購入一臺需要安裝的管理用設備，增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的設備買(mǎi)價(jià)為20 000元，增值稅稅額為3 400元，支付運輸費1 000元，支付安裝費3 000元，甲公司為增值稅一般納稅人。當月安裝完畢并達到預定可使用狀態(tài)。
該公司固定資產(chǎn)折舊采用直線(xiàn)法，該資產(chǎn)預計使用年限為5年，假設不考慮凈殘值因素。但財務(wù)部門(mén)未將其及時(shí)轉入固定資產(chǎn)。
根據前期差錯更正的會(huì )計處理原則，該差錯所影響的財務(wù)報表項目的金額或性質(zhì)都不嚴重，該遺漏或錯誤表述不會(huì )影響財務(wù)報表使用者根據財務(wù)報表所作出的經(jīng)濟決策，筆者認為該差錯可作如下更正處理：借：固定資產(chǎn)24 000;貸：在建工程24 000。同時(shí)，借：管理費用4 400;貸：累計折舊4 400。假設該項差錯直到2014年2月后才發(fā)現，則不需要作任何分錄，因為該差錯已經(jīng)抵銷(xiāo)了。
綜上所述，對固定資產(chǎn)盤(pán)盈賬務(wù)處理歸納如下：①對于固定資產(chǎn)因意外所得導致的盤(pán)盈，應作為待處理財產(chǎn)損溢進(jìn)行核算。按管理權限報經(jīng)批準后，根據固定資產(chǎn)盤(pán)盈金額大小，分別按以下情況進(jìn)行處理：金額較大的，作為重要的前期差錯處理，將“待處理財產(chǎn)損溢”科目轉入以前年度損益調整核算;
金額較小的，將“待處理財產(chǎn)損溢”科目轉入營(yíng)業(yè)外收入。②對于因錯記或漏記而導致的固定資產(chǎn)盤(pán)盈，根據產(chǎn)生固定資產(chǎn)盤(pán)盈的原因補記或進(jìn)行調整。
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