金融碩士論文：淺析交易性金融資產(chǎn)會(huì )計核算
摘要:本文通過(guò)分析交易性金融資產(chǎn)的核算方法及賬務(wù)處理方法，從而得出交易性金融資產(chǎn)核算時(shí)存在的計價(jià)時(shí)違反可比性原則：“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶(hù)的期末余額節轉記入“本年利潤”賬戶(hù)與實(shí)際不相符合。并提出在取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)過(guò)程中發(fā)生的交易費用計入交易性金融資產(chǎn)的初始確認金額;在持有期間的期末，交易性金融資產(chǎn)不進(jìn)行再計量等改進(jìn)方法。
關(guān)鍵詞:交易性金融資產(chǎn)存在問(wèn)題建議
一、交易性金融資產(chǎn)定義
交易性金融資產(chǎn)是指：企業(yè)為了近期內出售而持有的金融資產(chǎn)。通常情況下，以賺取差價(jià)為目的從二級市場(chǎng)購入的股票、債券和基金等，應分類(lèi)為交易性金融資產(chǎn)，故長(cháng)期股權投資不會(huì )被分類(lèi)轉入交易性金融資產(chǎn)及其直接指定為以公允價(jià)值計量且其變動(dòng)計入當期損益的金融資產(chǎn)進(jìn)行核算。并且一旦確認為交易性金融資產(chǎn)及其直接指定為以公允價(jià)值計量且其變動(dòng)計入當期損益的金融資產(chǎn)后，不得轉為其他類(lèi)別的金融資產(chǎn)進(jìn)行核算。
二、交易性金融資產(chǎn)核算方法
交易性金融資產(chǎn)核算包括交易性金融資產(chǎn)取得，交易性金融資產(chǎn)持有期間取得股利和利息的處理，交易性金融資產(chǎn)期末計價(jià)和交易性金融資產(chǎn)的處置等方面內容[1]。其具體賬務(wù)處理為：
第一，企業(yè)獲取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)，以取得時(shí)交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值計價(jià)，借記“交易性金融資產(chǎn)——成本”， 若在交易中發(fā)生了相關(guān)費用，應借記“投資收益”，以實(shí)際支付的交易數額，然后貸記“銀行存款”或“應付賬款”等。
第二，企業(yè)在持有期間，被投資的相關(guān)企業(yè)宣告發(fā)放的現金股利，或在按分期付息(資產(chǎn)負債表日)、一次還本債券等投資的票面利率計息時(shí)，應借記“應收利息(股利)”，貸記“投資收益”科目。
第三，資產(chǎn)負債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，借記本科目(公允價(jià)值變動(dòng))，貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，公允價(jià)值低于其賬面余額的做相反的會(huì )計分錄。
第四，交易性金融資產(chǎn)出售時(shí)，應以交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)、實(shí)際獲得的金額與交易性金融資產(chǎn)的成本之間的差額，將差額記“投資收益”借方或者貸方。同時(shí)應當調整公允價(jià)值變動(dòng)損益，即將“公允價(jià)值變動(dòng)損益”轉入“投資收益”科目。
三、交易性金融資產(chǎn)會(huì )計核算問(wèn)題
第一，在資產(chǎn)計價(jià)時(shí)違反可比性的原則[2]。交易性金融資產(chǎn)的計量應為買(mǎi)價(jià)(按照新準則的規定)，故這樣計量不含在購買(mǎi)時(shí)發(fā)生的相關(guān)費用，如交易費用、人員費用等。與之不同，可供出售金融資產(chǎn)的計價(jià)則包含了相關(guān)費用，即可供出售金融資產(chǎn)的計價(jià)為買(mǎi)價(jià)加上相關(guān)費用。這兩類(lèi)科目為類(lèi)似科目且都采用公允價(jià)值計量，而在初始計價(jià)時(shí)卻采用兩種不同的標準。在現實(shí)的會(huì )計處理中，一般的資產(chǎn)類(lèi)科目，持有至到期投資、無(wú)形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、原材料、初始計價(jià)都包含獲得時(shí)與其相關(guān)的費用，即以買(mǎi)價(jià)加其他費用作為初始計價(jià)。而且現在新準則規定還有相應規定，庫存商品的成本，連進(jìn)貨時(shí)發(fā)生的費用也一并計算歸入�？梢悦黠@的發(fā)現，其他的相關(guān)資產(chǎn)類(lèi)賬務(wù)的初始計價(jià)與我們的交易性金融資產(chǎn)的初始確認金額的計量標準存在著(zhù)嚴重的不同，按照可比性原則的規定，交易性金融資產(chǎn)的計價(jià)和其他資產(chǎn)類(lèi)賬戶(hù)的計價(jià)違背了可比性原則。新準則和實(shí)物中也沒(méi)有充足的證據和觀(guān)點(diǎn)證明這種差異性存在的原因和必要。
第二，在交易性金融資產(chǎn)的核算過(guò)程中，交易性金融資產(chǎn)采用公允價(jià)值計量(包含初始計量和后續計量)，在此期間若有公允價(jià)值變動(dòng)，則在資產(chǎn)負債表日將其計入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶(hù)中。與其他核算不同的是處置交易性金融資產(chǎn)的過(guò)程中，初始入賬價(jià)值減去公允價(jià)值的差卻被計入“投資收益”賬戶(hù)，在把“公允價(jià)值變動(dòng)損益”轉入“投資收益”。這樣的核算計量方式，明顯不符合公允價(jià)值計量的目的。
第三，“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶(hù)的期末余額節轉記入“本年利潤”賬戶(hù)，且在利潤表中顯示出，明顯與實(shí)際不相符合。參照新準則的規定，持有期間的交易性金融資產(chǎn)，若其公允價(jià)值發(fā)生了相應改變，則其改變的金額應當計入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶(hù)，同時(shí)結轉入當期損益。在交易性金融資產(chǎn)需要出售處置情況時(shí)，已計入該交易性金融資產(chǎn)“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶(hù)的數額結轉到“投資收益”等相關(guān)賬戶(hù)中去�？梢燥@然的看出通過(guò)這樣規定，在持有期間交易性金融資產(chǎn)期間的利潤明顯增加，這樣導致期利潤表顯示的信息與真實(shí)情況不符，會(huì )使報表的使用者產(chǎn)生誤解帶來(lái)不必要的投資損失。
四、改進(jìn)及建議
第一，既然資產(chǎn)類(lèi)的初始計量都把相關(guān)交易費用計入初始計量金額。故把交易性金融資產(chǎn)在初始計量時(shí)也把相關(guān)交易費用計入初始計量金額。這樣就解決了資產(chǎn)計價(jià)時(shí)違反可比性的原則的問(wèn)題。因為購入和持有交易性金融資產(chǎn)的是以獲得購買(mǎi)和處置差價(jià)為金融資產(chǎn)投資目的。且交易性金融資產(chǎn)是按其公允價(jià)值進(jìn)行初始計量和后續計量的，所以其公允價(jià)值的變動(dòng)會(huì )影響到當期的損益。在出售處置時(shí)，公允價(jià)值的變動(dòng)部分不予進(jìn)行調整，這樣已經(jīng)完全可以顯現企業(yè)進(jìn)行金融投資的目的。顯現了企業(yè)采用公允價(jià)值計量的標準和目的，符合交易性金融資產(chǎn)計量的要求。
第二，為了能規避持交易性金融資產(chǎn)在持有期間利潤虛增。只要把在因交易性金融資產(chǎn)期末產(chǎn)生的公允價(jià)值變動(dòng)(未實(shí)現的持有損益)不轉入“本年利潤”賬戶(hù)，同時(shí)相應的在資產(chǎn)負債表日時(shí)已計提的資產(chǎn)減值損失不能轉入“本年利潤”賬戶(hù)里。那么就可以有效的防止當期利潤的增加或減少，防止企業(yè)主觀(guān)的調節利潤。
第三，將“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目更換為“待確認公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，同時(shí)將原來(lái)“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目屬于損益類(lèi)性質(zhì)跟換為“待確認公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目為所有者權益類(lèi)，將此科目單列在資產(chǎn)負債表所有者權益項下，期末不結轉計入“本年利潤”賬戶(hù)。相應的在處置時(shí)直接轉入相關(guān)損益類(lèi)賬戶(hù)，這樣顯現出的利潤為企業(yè)真實(shí)的利潤額。同時(shí)在資產(chǎn)負債表中反映了交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)情況。達到又不會(huì )引起報表使用者的錯誤理解，達到處置時(shí)能夠全面了解投資的交易性金融資產(chǎn)的持有期間和轉讓期間的真實(shí)損益情況，信息更加真實(shí)可靠。
參考文獻：
[1]財政部.企業(yè)會(huì )計準則2006.經(jīng)濟科學(xué)出版社.2006.
[2]于曉鐳,徐興恩.企業(yè)會(huì )計準則實(shí)務(wù)指南與講解.機械工業(yè)出版社.2006.
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