循環(huán)經(jīng)濟與環(huán)境會(huì )計信息披露理論問(wèn)題研究

　　摘要：企業(yè)作為經(jīng)濟主體對環(huán)境的影響是不容忽視的，保護資源和改善環(huán)境已成為我國一項十分緊迫的任務(wù);本文針對環(huán)境會(huì )計信息披露實(shí)務(wù)操作中存在的問(wèn)題提出構建適合我國實(shí)際情況的環(huán)境會(huì )計信息披露模式的設想。

　　關(guān)鍵詞：環(huán)境會(huì )計 信息披露

　　人類(lèi)社會(huì )的發(fā)展是以犧牲環(huán)境為代價(jià)的，人類(lèi)為了生存就必須開(kāi)采資源，資源浪費、環(huán)境污染和生態(tài)環(huán)境惡化嚴重影響著(zhù)人類(lèi)的生活和經(jīng)濟的發(fā)展，環(huán)境信息披露問(wèn)題是人們越來(lái)越關(guān)注的焦點(diǎn)。

　　一、環(huán)境會(huì )計信息披露實(shí)務(wù)操作中存在的問(wèn)題

　　生產(chǎn)過(guò)程是一個(gè)消耗過(guò)程，任何企業(yè)一旦投入運營(yíng)必將消耗資源同時(shí)會(huì )對環(huán)境產(chǎn)生負面影響，因此它應把恢復和治理環(huán)境作為自己的義務(wù)，應積極對外披露環(huán)境信息。然而環(huán)境會(huì )計雖然在近30年的發(fā)展進(jìn)程中取得了顯著(zhù)成效但其理論和實(shí)務(wù)尚不成熟，尤其是我國環(huán)境會(huì )計理論主要來(lái)源于西方國家，沒(méi)有形成自己的環(huán)境信息披露理論和特色。在企業(yè)層面、系統地披露其環(huán)境會(huì )計信息實(shí)務(wù)操作中存在的問(wèn)題，主要表現在四個(gè)方面:

　　1.環(huán)境會(huì )計計量理論研究的不完善。隨著(zhù)社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟體制的逐步建立，自然資源的有償使用機制也正在形成“誰(shuí)污染誰(shuí)治理，誰(shuí)開(kāi)發(fā)誰(shuí)保護，誰(shuí)利用誰(shuí)補償，誰(shuí)破壞誰(shuí)恢復”，企業(yè)使用環(huán)境資源，就必須對所耗用的自然資源和破壞了的生態(tài)環(huán)境付出一定的代價(jià)，這不僅需要采用一定的計量手段量化在財務(wù)報表中，還必須確定一個(gè)合理的分配標準，將環(huán)境成本在使用同一環(huán)境資源的不同企業(yè)、單位和部門(mén)之間予以分配，以充分反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現金流量，但是，由于環(huán)境會(huì )計計量理論研究的不完善，實(shí)務(wù)上很難找到這樣一個(gè)合理的分配標準，使得企業(yè)很難反映和控制其環(huán)境資源及耗費和補償情況。

　　2.環(huán)境會(huì )計信息披露缺乏科學(xué)的定量方法。傳統會(huì )計核算只考慮財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，很少考慮環(huán)境因素，現行的財務(wù)報表中提供的貨幣信息局限于能夠按以貨幣計量的業(yè)務(wù)和事項使其提供的信息具有高度的概括性和綜合性。信息使用者無(wú)法了解企業(yè)的具體情況，由于缺乏科學(xué)的定量方法及切實(shí)可行的指標體系，使得需用貨幣計量的環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負債、環(huán)境成本和環(huán)境收益等信息的披露缺乏可操作性，這將直接影響環(huán)境會(huì )計信息的披露。

　　3.會(huì )計準則的制定未充分考慮環(huán)境責任和環(huán)境風(fēng)險。傳統會(huì )計理論對產(chǎn)品生產(chǎn)中環(huán)境成本未加考慮，在宏觀(guān)層面上虛增國家財富，為此，建立一套環(huán)境會(huì )計核算體系，對經(jīng)濟發(fā)展中環(huán)境資源的耗費和補償進(jìn)行反映非常必要。但我國現行的會(huì )計準則對環(huán)境會(huì )計要素沒(méi)有給子確認，由于缺乏環(huán)境會(huì )計行為規范標準，也無(wú)法統一環(huán)境會(huì )計核算的對象及披露模式，給環(huán)境信息的披露帶來(lái)一些困難，現行的會(huì )計制度中，僅在企業(yè)“管理費用”會(huì )計科目中設置了“排污費”，和“綠化費”，項目，缺乏相應的核算體系。因此，應盡快制定有關(guān)環(huán)境會(huì )計準則，建立與我國環(huán)保要求相適應的會(huì )計核算體系，讓企業(yè)如實(shí)記錄和反映環(huán)境管理活動(dòng)，充分披露其現實(shí)和潛在的環(huán)境責任及其面臨的環(huán)境風(fēng)險。

　　4.環(huán)境法規體系不健全不利于運用環(huán)境會(huì )計披露。在特定的技術(shù)經(jīng)濟條件下，企業(yè)的經(jīng)濟利益與社會(huì )要求的可持續發(fā)展發(fā)生矛盾時(shí)，如果沒(méi)有相關(guān)的法律、法規與制度的強制性要求，多數企業(yè)不會(huì )主動(dòng)犧牲自身經(jīng)濟利益，也不會(huì )自覺(jué)地增加環(huán)境支出，即使增加了相關(guān)環(huán)保支出，企業(yè)也因怕?lián)p害其環(huán)保形象而在一定程度上仍不愿意主動(dòng)向社會(huì )披露其環(huán)境信息，近年來(lái)，我國雖相繼發(fā)布了一些與環(huán)境要素相關(guān)的法律、法規，但是環(huán)境法規體系仍不健全，內容籠統，與實(shí)務(wù)操作之間有很大的距離，立法的深度與廣度以及執法的力度都需進(jìn)一步明確和加強，這些因素不利于在實(shí)務(wù)中運用環(huán)境會(huì )計披露環(huán)境信息，傳統會(huì )計信息披露存在的上述缺陷，無(wú)法完全適應環(huán)境會(huì )計信息披露的要求。

　　二、現代會(huì )計應考慮環(huán)境信息的披露

　　在傳統會(huì )計核算中，資產(chǎn)負債表對部分環(huán)境負債未作確認，利潤表中同樣未確認企業(yè)采取環(huán)境治理措施發(fā)生的支出，最終導致信息使用者不能客觀(guān)評價(jià)企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。為此，現代會(huì )計應增加環(huán)境信息的披露內容:

　　1.環(huán)境信息應納入會(huì )計報表范疇。大量的環(huán)境信息，如環(huán)保經(jīng)常性支出，環(huán)保研究開(kāi)發(fā)費用，環(huán)保治理費用等可以采用一定的計量手段量化反映在財務(wù)報表中。負債的確認，以及利潤表中成本與費用的確認，應充分反映企業(yè)的財務(wù)狀況與經(jīng)營(yíng)成果。盡管環(huán)境成本如環(huán)境污染補償成本、環(huán)境損失成本、環(huán)境治理成本等被認為是社會(huì )成本部分，而非個(gè)別企業(yè)生產(chǎn)成本部分，但不久的將來(lái)人們會(huì )接受環(huán)境成本是企業(yè)總成本的構成，企業(yè)應對所耗用的自然資源和破壞了的生態(tài)環(huán)境付出一定的代價(jià)，其目的是考慮可持續發(fā)展，這一觀(guān)念的轉變將使環(huán)境信息被納入會(huì )計報表范疇。

　　2.會(huì )計的作用在于提供企業(yè)經(jīng)濟和財務(wù)信息，主要表現在:一是國家環(huán)境管理部門(mén)需要了解企業(yè)執行了環(huán)保法律法規的情況，評價(jià)企業(yè)的環(huán)境業(yè)績(jì)。二是由于環(huán)境問(wèn)題預示著(zhù)未來(lái)的受益和風(fēng)險，聯(lián)系著(zhù)未來(lái)的負債和費用，因而，許多投資者愿意將傳統財務(wù)報表中的收益能力與環(huán)境信息聯(lián)系起來(lái)進(jìn)行各項財務(wù)指標的分析。而且，近來(lái)有些國家的投資者出現了將收益與環(huán)境并重地看待而不能只看中收益，投資對象的“綠色投資”趨向。三是銀行及其它金融機構有的將環(huán)境保護作為一個(gè)重要的信貸決策依據，甚至有的還成立專(zhuān)門(mén)的“綠色銀行”了，把環(huán)境問(wèn)題作為首要的方面考察。四是消費者與社會(huì )公眾隨著(zhù)環(huán)保教育水平的提高，日益注重企業(yè)的環(huán)保形象。會(huì )計為了能使提供的信息符合上述各方的需要，勢必被要求向國家各職能部門(mén)提供所需的環(huán)境信息。若會(huì )計消極對待環(huán)境信息的報告，與那些注重環(huán)境并在環(huán)境改善方面有所支出的企業(yè)相比，在對外報告中盈利能力和償債能力不很理想，但無(wú)疑破壞了企業(yè)間會(huì )計信息的可比性，將不利于環(huán)境保護。

　　三、構建適合我國實(shí)際情況的環(huán)境會(huì )計信息披露模式

　　目前，會(huì )計學(xué)界提出的綠色會(huì )計、生態(tài)會(huì )計或可持續發(fā)展會(huì )計，其目標就是解決會(huì )計如何向外界提供企業(yè)環(huán)境信息問(wèn)題。由于環(huán)境會(huì )計起步較晚，環(huán)境會(huì )計準則尚未出臺，因此環(huán)境會(huì )計報告體系尚無(wú)統一的要求。筆者認為環(huán)境會(huì )計的信息披露應采用獨立報告披露和專(zhuān)題報告分析兩種模式。

　　1.采用獨立報告披露模式。選擇一些環(huán)境污染比較嚴重、對國民經(jīng)濟影響比較大的國家重點(diǎn)建設行業(yè)或上市公司作為試點(diǎn)，在傳統財務(wù)會(huì )計報告中，可以在文字說(shuō)明、補充資料、附注等形式，揭示一些基本的環(huán)境會(huì )計信息。重污染企業(yè)一般可以按照總量指標，相對指標和平均指標如某地區污染企業(yè)數量，總量比重法、萬(wàn)元產(chǎn)值平均法等方法進(jìn)行判斷。中國證監會(huì )應要求企業(yè)在上市時(shí)將企業(yè)是否屬于重污染企業(yè)重點(diǎn)披露。在會(huì )計核算上，環(huán)境會(huì )計的核算內容可以暫不納入日常的會(huì )計核算體系，可從現有的會(huì )計資料中取得與環(huán)境會(huì )計有關(guān)的資料，直接形成基本的環(huán)境會(huì )計信息。如果這些信息可用一些準確的數據指標或貨幣指標予以披露，并可輔之以文字說(shuō)明;如果在日前狀況下，不能獲取相對準確的數量信息，則可用文字加以敘述。獨立報告披露模式的內容應包括企業(yè)簡(jiǎn)介與環(huán)保方針、政策，環(huán)境標準如廢棄物、產(chǎn)品包裝、產(chǎn)品污染排放、循環(huán)使用等信息、環(huán)境會(huì )計信息包括環(huán)境資產(chǎn)，環(huán)境支出、環(huán)境負債、環(huán)境治理準備金、環(huán)境收入等以及環(huán)境業(yè)績(jì)信息如環(huán)境治理與投資、獎勵和環(huán)境審計報告。

　　2.采用專(zhuān)題報告分析模式。在現有財務(wù)報告的基礎上，可以增加會(huì )計科目會(huì )計報表和報告內容的方式報告企業(yè)環(huán)境信息。并通過(guò)報表分析如大氣污染指標;水質(zhì)污染指標;噪音污染指標;資源破壞程度指標等評價(jià)環(huán)境污染程度。通過(guò)報表分析如主要用于描述工業(yè)固體廢物、工業(yè)廢水最終排放量減少的程度，資源產(chǎn)出率;萬(wàn)元國內生產(chǎn)總值能耗;萬(wàn)元工業(yè)增加值能耗;重點(diǎn)行業(yè)單位產(chǎn)品能耗;萬(wàn)元國內生產(chǎn)總值水耗;工業(yè)固體廢物綜合利用率;工業(yè)用水循環(huán)利用率;城市生活污水再生率;城市生活垃圾資源化率;廢鋼鐵回收利用率;工業(yè)固體廢物排放降低率等指標反映通過(guò)減量化、再利用和資源化，從源頭上減少資源消耗和廢物產(chǎn)生，降低廢物最終排放量、減輕環(huán)境污染的成果。在此基礎上制定出完善的環(huán)保法規，并充分發(fā)揮其環(huán)境執法的效力;利用市場(chǎng)經(jīng)濟手段和國家宏觀(guān)調控政策，使資源產(chǎn)品形成合理的價(jià)格體系，反映消耗的自然資源價(jià)值;形成比較完整的環(huán)境會(huì )計理論與方法，逐步消除實(shí)務(wù)操作中的主要障礙，如環(huán)境信息計量障礙、環(huán)境成本分配障礙等;制定出完善的環(huán)境會(huì )計準則和會(huì )計制度，使企業(yè)環(huán)境會(huì )計信息披露有統一的標準，實(shí)現實(shí)務(wù)的可操作性與統一性;制定出統一的環(huán)境審計標準，實(shí)現環(huán)境會(huì )計信息披露的監督。

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