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2016年注冊會(huì )計師考試審計考點(diǎn)之書(shū)面聲明
書(shū)面聲明
書(shū)面聲明的定義與特征
1.書(shū)面聲明的定義(重點(diǎn)理解并掌握)
(1)書(shū)面聲明是指管理層向注冊會(huì )計師提供的書(shū)面陳述，用以確認某些事項或支持其他審計證據(管理層應該提供的應該做的不屬于書(shū)面聲明)。
(2)書(shū)面聲明不包括財務(wù)報表及其認定，以及支持性賬簿和相關(guān)記錄。
2.書(shū)面聲明的特征
(1)書(shū)面聲明是注冊會(huì )計師在財務(wù)報表審計中需要獲取的必要信息，是審計證據的重要來(lái)源;
(2)在很多情況下，要求管理層提供書(shū)面聲明而非口頭聲明，可以促使管理層更加認真地考慮聲明所涉及的事項，從而提高聲明的質(zhì)量;
(3)盡管書(shū)面聲明提供必要的審計證據，但其本身并不為所涉及的任何事項提供充分、適當的審計證據;
(4)管理層已提供可靠書(shū)面聲明的事實(shí)，并不影響注冊會(huì )計師就管理層責任履行情況或具體認定獲取的其他審計證據的性質(zhì)和范圍。
針對管理層責任的書(shū)面聲明
1.總體要求
針對財務(wù)報表的編制，注冊會(huì )計師應當要求管理層提供書(shū)面聲明，確認其根據審計業(yè)務(wù)約定條款，履行了按照適用的財務(wù)報告編制基礎編制財務(wù)報表并使其實(shí)現公允反映(如適用)的責任。
2.針對完整性的書(shū)面聲明
針對提供的信息和交易的完整性，注冊會(huì )計師應當要求管理層就下列事項提供書(shū)面聲明：
(1)按照審計業(yè)務(wù)約定條款，已向注冊會(huì )計師提供所有相關(guān)信息，并允許注冊會(huì )計師不受限制地接觸所有相關(guān)信息以及被審計單位內部人員和其他相關(guān)人員;
(2)所有交易均已記錄并反映在財務(wù)報表中。
3.書(shū)面聲明與管理層責任
(1)如果未從管理層獲取其確認已履行的責任，注冊會(huì )計師在審計過(guò)程中獲取的有關(guān)管理層已履行這些責任的其他審計證據是不充分的;
(2)基于管理層認可并理解在審計業(yè)務(wù)約定條款中提及的管理層的責任，注冊會(huì )計師要求管理層通過(guò)聲明確認其已履行這些責任。
4.再次確認管理層自身責任
當存在下列情況時(shí)，注冊會(huì )計師要求管理層再次確認管理層自身責任：
(1)代表被審計單位簽訂審計業(yè)務(wù)約定條款的人員不再承擔相關(guān)責任;
(2)審計業(yè)務(wù)約定條款是在以前年度簽訂的;
(3)有跡象表明管理層誤解了其責任;
(4)情況的改變需要管理層再次確認其責任。
其他書(shū)面聲明
1.基本書(shū)面聲明與其他書(shū)面聲明
(1)基本書(shū)面聲明主要是指審計準則要求的針對財務(wù)報表編制的書(shū)面聲明，目的是確認管理層對財務(wù)報表編制責任的履行;
(2)其他書(shū)面聲明可能是對基本書(shū)面聲明的補充，但不構成其組成部分。
2.關(guān)于財務(wù)報表的額外書(shū)面聲明
(1)會(huì )計政策的選擇和運用是否適當;
(2)是否按照適用的財務(wù)報告編制基礎對下列事項(如相關(guān))進(jìn)行了確認、計量、列報或披露：
�、倏赡苡绊戀Y產(chǎn)和負債賬面價(jià)值或分類(lèi)的計劃或意圖;
�、谪搨�(包括實(shí)際負債和或有負債);
�、圪Y產(chǎn)的所有權或控制權，資產(chǎn)的留置權或其他物權，用于擔保的抵押資產(chǎn);
�、芸赡苡绊懾攧�(wù)報表的法律法規及合同(包括違反法律法規及合同的行為)。
3.與向注冊會(huì )計師提供信息有關(guān)的額外書(shū)面聲明
除了針對管理層提供的信息和交易的完整性的書(shū)面聲明外，注冊會(huì )計師可能認為有必要要求管理層提供書(shū)面聲明，確認其已將注意到的所有內部控制缺陷向注冊會(huì )計師通報。
4.有關(guān)特定認定的書(shū)面聲明
(1)投資意圖的書(shū)面聲明
如果管理層的意圖對投資的計價(jià)基礎非常重要，但若不能從管理層獲取有關(guān)該項投資意圖的書(shū)面聲明，注冊會(huì )計師就不可能獲取充分、適當的審計證據。
(2)書(shū)面聲明局限性
盡管投資意圖等書(shū)面聲明能夠提供必要的審計證據，但其本身并不能為財務(wù)報表特定認定提供充分、適當的審計證據。
(3)為了獲取所要求的書(shū)面聲明，注冊會(huì )計師可能認為需要向管理層通報臨界值以確定明顯微小的錯報。
書(shū)面聲明的日期和涵蓋的期間
1.書(shū)面聲明的日期
(1)書(shū)面聲明的日期應當盡量接近對財務(wù)報表出具審計報告的日期，但不得在審計報告日后。
(2)書(shū)面聲明應當涵蓋審計報告針對的所有財務(wù)報表和期間。
2.管理層簽署書(shū)面聲明與注冊會(huì )計師簽署審計報告的時(shí)間關(guān)系
(1)由于書(shū)面聲明是必要的審計證據，在管理層簽署書(shū)面聲明前，注冊會(huì )計師不能發(fā)表審計意見(jiàn)，也不能簽署審計報告。
(2)由于注冊會(huì )計師關(guān)注截至審計報告日發(fā)生的、可能需要在財務(wù)報表中作出相應調整或披露的事項，書(shū)面聲明的日期應當盡量接近對財務(wù)報表出具審計報告的日期，但不得在其之后。
(3)在某些情況下，管理層需要再次確認以前期間作出的書(shū)面聲明是否依然適當，需要更新以前期間所作的書(shū)面聲明。更新后的書(shū)面聲明需要表明，以前期間所作的聲明是否發(fā)生了變化，以及發(fā)生了什么變化(如有)。
(4)在審計實(shí)務(wù)中，可能會(huì )出現在審計報告中提及的所有期間內，現任管理層均尚未就任的情形，現任管理層可能由此聲稱(chēng)無(wú)法就審計報告中提及的所有期間提供部分或全部書(shū)面聲明。然而，這一事實(shí)并不能減輕現任管理層對財務(wù)報表整體的責任。相應地，注冊會(huì )計師仍然需要向現任管理層獲取涵蓋整個(gè)相關(guān)期間的書(shū)面聲明。
對書(shū)面聲明可靠性的疑慮以及管理層不提供要求的書(shū)面聲明
(一)對書(shū)面聲明可靠性的疑慮
1.對管理層的勝任能力、誠信、道德價(jià)值觀(guān)或勤勉盡責存在疑慮(重點(diǎn)掌握)
(1)如果對管理層的勝任能力、誠信、道德價(jià)值觀(guān)或勤勉盡責存在疑慮，或者對管理層在這些方面的承諾或貫徹執行存在疑慮，注冊會(huì )計師應當確定這些疑慮對書(shū)面或口頭聲明和審計證據總體的可靠性可能產(chǎn)生的影響;
(2)注冊會(huì )計師可能認為，管理層在財務(wù)報表中作出不實(shí)陳述的風(fēng)險很大，以至于審計工作無(wú)法進(jìn)行;
(3)在這種情況下，除非治理層采取適當的糾正措施，否則注冊會(huì )計師可能需要考慮解除業(yè)務(wù)約定(如果法律法規允許);
(4)很多時(shí)候，治理層采取的糾正措施可能并不足以使注冊會(huì )計師發(fā)表無(wú)保留意見(jiàn)。
2.書(shū)面聲明與其他審計證據不一致(重點(diǎn)掌握)
(1)如果書(shū)面聲明與其他審計證據不一致，注冊會(huì )計師應當實(shí)施審計程序以設法解決這些問(wèn)題;
(2)注冊會(huì )計師可能需要考慮風(fēng)險評估結果是否仍然適當。如果認為不適當，注冊會(huì )計師需要修正風(fēng)險評估結果，并確定進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍，以應對評估的風(fēng)險;
(3)如果問(wèn)題仍未解決，注冊會(huì )計師應當重新考慮對管理層的勝任能力、誠信、道德價(jià)值觀(guān)或勤勉盡責的評估，或者重新考慮對管理層在這些方面的承諾或貫徹執行的評估，并確定書(shū)面聲明與其他審計證據的不一致對書(shū)面或口頭聲明和審計證據總體的可靠性可能產(chǎn)生的影響;
(4)如果認為書(shū)面聲明不可靠，注冊會(huì )計師應當采取適當措施，包括確定其對審計意見(jiàn)可能產(chǎn)生的影響。
(二)管理層不提供要求的書(shū)面聲明(重點(diǎn)掌握)
如果管理層不提供要求的一項或多項書(shū)面聲明，注冊會(huì )計師應當：
1.與管理層討論該事項;
2.重新評價(jià)管理層的誠信，并評價(jià)該事項對書(shū)面或口頭聲明和審計證據總體的可靠性可能產(chǎn)生的影響;
3.采取適當措施，包括確定該事項對審計意見(jiàn)可能產(chǎn)生的影響。
(三)發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)的情形(重點(diǎn)掌握)
如果存在下列情形之一，注冊會(huì )計師應當對財務(wù)報表發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)：
1.注冊會(huì )計師對管理層的誠信產(chǎn)生重大疑慮，以至于認為其作出的書(shū)面聲明不可靠;
2.管理層不提供下列書(shū)面聲明：
(1)針對財務(wù)報表的編制，管理層確認其根據審計業(yè)務(wù)約定條款，履行了按照適用的財務(wù)報告編制基礎編制財務(wù)報表并使其實(shí)現公允反映(如適用)的責任。
(2)針對提供的信息和交易的完整性，管理層就下列事項提供書(shū)面聲明：
�、侔凑諏徲嫎I(yè)務(wù)約定條款，已向注冊會(huì )計師提供所有相關(guān)信息，管理層允許注冊會(huì )計師不受限制地接觸相關(guān)信息，以及被審計單位內部人員和其他人員。
�、谒薪灰拙延涗洸⒎从吃谪攧�(wù)報表中。
這是因為，如果注冊會(huì )計師認為有關(guān)這些事項的書(shū)面聲明不可靠，或者管理層不提供有關(guān)這些事項的書(shū)面聲明，則注冊會(huì )計師無(wú)法獲取充分、適當的審計證據，這對財務(wù)報表的影響可能是廣泛的，并不局限于財務(wù)報表的特定要素、賬戶(hù)或項目。在這種情況下，注冊會(huì )計師需要對財務(wù)報表發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)。
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