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會(huì )計實(shí)操：補充社保的財稅處理
補充養老保險、補充醫療保險是在基本養老保險、基本醫療保險的基礎上，政府以政策指導和政策優(yōu)惠為導向，用工單位和員工共同出資，以資金積累和運作增值為主要特征，以提高出資單位員工的養老待遇為主要特點(diǎn)的社會(huì )保險的重要組成部分。由于補充養老保險的特點(diǎn)，因此其繳納方式比較靈活，可以由單位根據自身效益決定，根據不同的比例要求報有關(guān)部門(mén)備案或者批準即可。
一、補充養老保險費、補充醫療保險費的企業(yè)所得稅處理
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規定，企業(yè)為投資者或者職工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，在國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)規定的范圍和標準內，準予扣除。進(jìn)而《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于補充養老保險費、補充醫療保險費有關(guān)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》(財稅[2009]27號)規定，自2008年1月1日起，企業(yè)根據國家有關(guān)政策規定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，分別在不超過(guò)職工工資總額5%標準內的部分，在計算應納稅所得額時(shí)準予扣除;超過(guò)的部分，不予扣除。與《國家稅務(wù)總局關(guān)于執行需要明確的有關(guān)所得稅問(wèn)題的通知》(國稅發(fā)[2003]45號)的不同點(diǎn)有：
一是支付的對象不同。老政策規定支付補充養老保險費和補充醫療保險費的對象是全體雇員，新政策規定的對象為投資者或者職工。
二是規定支付標準的權限主體不同。老政策規定按國務(wù)院或省級人民政府規定的范圍或標準執行，新政策規定按國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)規定的范圍或標準執行，將省級人民政府規定的權限廢除，避免全國各地執行標準不一致。
1.補充養老保險費、補充醫療保險費的計算基數。補充養老保險、補充醫療保險以職工工資總額為基數。按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問(wèn)題的通知》(國稅函[2009]3號)第二條規定，工資薪金總額是指企業(yè)按照本通知第一條規定實(shí)際發(fā)放的工資薪金總和，不包括企業(yè)的職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會(huì )經(jīng)費以及養老保險費、醫療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會(huì )保險費和住房公積金。屬于國有性質(zhì)的企業(yè)，其工資薪金，不得超過(guò)政府有關(guān)部門(mén)給予的限定數額;超過(guò)部分，不得計入企業(yè)工資薪金總額，也不得在計算企業(yè)應納稅所得額時(shí)扣除。該通知第一條規定，所謂合理工資薪金，是指企業(yè)按照股東大會(huì )、董事會(huì )、薪酬委員會(huì )或相關(guān)管理機構制訂的工資薪金制度規定實(shí)際發(fā)放給員工的工資薪金。因此，財稅[2009]27號文件中的工資總額應該等同于國稅函[2009]3號文件中的工資薪金總額，其計算口徑應該和計算職工福利費支出、職工教育經(jīng)費支出、工會(huì )經(jīng)費支出所用的工資薪金總額一樣，都是按企業(yè)實(shí)際發(fā)放的工資薪金總額�！秶叶悇�(wù)總局關(guān)于(中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表>的補充通知》(國稅函[2008]1081號)的，“附表三《納稅調整項目明細表》填報說(shuō)明”規定，“工資薪金支出”：第1列“賬載金額”填報納稅人按照國家統一會(huì )計制度規定計入成本費用的職工工資、獎金、津貼和補貼。第2列“稅收金額”填報納稅人按照稅收規定允許稅前扣除的工資薪金。如本行第1列≥第2列，第1列減去第2列的差額填入第3列“調增金額”;如本行第1列<第2列，第2列減去第1列的差額填入第4列“調增金額”。
2.執行時(shí)間銜接涉稅問(wèn)題。財稅[2009]27號文件的執行起始日為2008年1月1日，而該文件的發(fā)文日期是2009年6月2日，已過(guò)匯算清繳期，納稅人無(wú)法在匯算清繳時(shí)執行，只能在匯算清繳期過(guò)后再按規定重新計算2008年度稅款，根據《稅收征收管理法》第五十二條規定，因稅務(wù)機關(guān)的責任，致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)在三年內可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補繳稅款，但是不得加收滯納金，因此，如果納稅人因財稅[2009]27號文件規定而涉及多繳稅款的，納稅人可以按規定向稅務(wù)機關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息;如果納稅人因財稅[2009]27號文件規定而涉及補繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)可以要求納稅人補繳稅款，但不得加收滯納金。
3.企業(yè)只為少數職工支付補充養老保險費、補充醫療保險費扣除問(wèn)題。企業(yè)只為少數職工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，能否在計算應納稅所得額對準予扣除?根據財稅[2009]27號文件的規定：“自2008年1月1日起，企業(yè)根據國家有關(guān)政策規定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，分別在不超過(guò)職工工資總額5%標準內的部分，在計算應納稅所得額時(shí)準予扣除;超過(guò)的部分，不予扣除。”根據上述規定，“本企業(yè)任職或者受雇的全體員工”支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，分別在不超過(guò)職工工資總額5%標準內的部分，在計算應納稅所得額時(shí)準予扣除。如果不是全體員工都參加補充養老保險、補充醫療保險，那么就不能使用職工工資總額作為扣除基數。
【例】振興股份公司2009年為職工實(shí)際支付的工資薪金總額為500萬(wàn)元，均系合理的工資薪金支出。該企業(yè)2009年按工資薪金總額的7%為職工支付補充養老保險費、按工資薪金總額的3%為職工支付補充醫療保險費。即支付補充養老保險費35萬(wàn)元，支付補充醫療保險費15萬(wàn)元。按照財稅[2009]27號文件的規定，該公司在計算應納稅所得額時(shí)允許稅前扣除的補充養老保險費和補充醫療保險費限額均為25萬(wàn)元(500×5%)。補充養老保險超標10萬(wàn)元，補充醫療保險不超標，可以扣除15萬(wàn)元，因此，該公司2009年應調增應納稅所得額10萬(wàn)元。
二、補充醫療保險金、補充養老保險金的個(gè)人所得稅處理
依據《個(gè)人所得稅法》及《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于住房公積金、醫療保險金、養老保險金征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》(財稅字[1997]144號)規定：“企業(yè)和個(gè)人按照國家或地方政府規定的比例提取并向指定金融機構實(shí)際繳付的住房公積金、醫療保險金、基本養老保險金不計人個(gè)人當月的工資、薪金收入，免征個(gè)人所得稅。超過(guò)國家或地方政府規定的比例繳付的住房公積金、醫療保險金、基本養老保險金，應將其超過(guò)部分計入個(gè)人當月的工資、薪金收入，計征個(gè)人所得稅。”《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)發(fā)放補充養老保險金征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復》(國稅函[1999]615號)中也明確規定：“對職工取得的補充養老保險金應全部計入發(fā)放當月個(gè)人的工資、薪金收入，合并計征個(gè)人所得稅。”即根據現行的《個(gè)人所得稅法》的規定，單位為職工繳納的基本養老保險、基本醫療保險可在稅前扣除，但是單位為職工繳納的補充養老保險、補充醫療保險必須在稅后扣除。
三、補充養老保險費、補充醫療保險費的會(huì )計處理
從薪酬的本質(zhì)出發(fā)，現行會(huì )計準則規定，職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予的各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出，也即凡是企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)所給予或付出的所有代價(jià)(對價(jià))，均構成職工薪酬。因此補充養老保險、補充醫療保險是職工薪酬核算的范疇，在“應付職工薪酬”科目下可設“補充社會(huì )保險費”明細科目，補充養老保險、補充醫療保險不是工資總額的組成部分，只是以工資總額作為計算依據，并不是企業(yè)的人工費用，不屬于生產(chǎn)成本中的直接人工，所以應該作為期間費用，直接記入“管理費用”科目。職工個(gè)人負擔的補充保險費，由企業(yè)代扣代繳，從職工工資中代扣時(shí)，借記“應付職工薪酬”科目，貸記“其他應付款——職工個(gè)人保險費”科目。
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