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關(guān)于土地出讓的收支核算
為規范土地出讓行為、維護被拆遷業(yè)戶(hù)的切身利益和保障地方財政收入，各地普遍實(shí)行了被稱(chēng)之為“陽(yáng)光操作”的土地儲備交易制度，土地出讓收支活動(dòng)的資金流程也隨之發(fā)生了根本性的變化，下面小編準備了關(guān)于土地出讓收支核算的文章，提供給大家參考!
一、土地出讓收支活動(dòng)的資金流程
一般理論上，會(huì )計核算對象通�？梢愿爬橘Y金運動(dòng)。土地出讓收支的會(huì )計核算，應當以土地出讓收支活動(dòng)所發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)為對象，從政府的角度記錄和反映各項土地出讓收支活動(dòng)。所以，土地出讓收支活動(dòng)的資金運動(dòng)(也可以稱(chēng)之為資金流程)，也就是土地出讓收支會(huì )計核算的對象和內容。要研究和分析土地出讓收支的會(huì )計核算，首先要分析土地出讓收支的資金流程。
(一)實(shí)行土地儲備交易制度前的資金流程
實(shí)行土地儲備交易制度前，各地大都采用“毛地”方式出讓土地，即拆遷補償及前期開(kāi)發(fā)整理的“凈地”工作由開(kāi)發(fā)企業(yè)負責，政府只核算土地出讓凈收益的收支。其資金流程如“流程一”所示。
(二)實(shí)行儲備交易制度后的資金流程
所謂土地儲備交易制度，包括政府出錢(qián)進(jìn)行“凈地”的土地儲備制度和采用“招標、拍賣(mài)、掛牌”等市場(chǎng)運作方式進(jìn)行出讓的土地交易制度。其資金流程如“流程二”所示。
與“流程一”相比，“流程二”主要有以下變化：一是建立了土地儲備資金，銀行等金融機構的借款成為了其重要的資金來(lái)源，同時(shí)要用土地儲備資金及時(shí)償還借款;二是增加了土地儲備和土地交易環(huán)節;三是繳入地方國庫的土地出讓收入是包括土地儲備成本的全口徑收入。
政府基金會(huì )計核算的土地出讓收入和支出也必然是包括土地儲備成本在內的全口徑的土地出讓收支，此外還要建立健全土地儲備資金的核算制度。為準確反映地方政府的土地出讓收支活動(dòng)，按會(huì )計主體可將土地出讓收支核算分為：以土地儲備機構為會(huì )計主體的土地儲備資金核算和以財政部門(mén)為主體的繳入地方國庫的土地出讓收入的收支核算。
二、以土地儲備機構為會(huì )計主體的土地儲備資金核算
(一)土地儲備機構是土地儲備資金核算的會(huì )計主體
《土地儲備資金會(huì )計核算辦法(試行)》(財會(huì )[2008]10號)第三條規定：“土地儲備資金應當作為獨立的會(huì )計主體進(jìn)行確認、計量和披露。土地儲備資金應當獨立于土地儲備機構的固有財產(chǎn)及其管理的其他財產(chǎn)，實(shí)行分賬核算。”
土地儲備機構作為地方政府開(kāi)展土地儲備工作的專(zhuān)門(mén)機構，一般為全額撥款的事業(yè)單位，其正常運轉所需日常經(jīng)費是由同級財政部門(mén)通過(guò)部門(mén)預算給予安排的，應與土地儲備資金分賬核算，不得從土地儲備資金中列支。也就是說(shuō)土地儲備機構同時(shí)要進(jìn)行土地儲備資金和其日常經(jīng)費的核算，應實(shí)行分賬核算，其資金不得相互擠占挪用。
(二)土地儲備資金核算的主要任務(wù)及會(huì )計要素
土地儲備資金核算的主要任務(wù)是反映在開(kāi)展土地儲備工作中的土地儲備資金的全部收支情況。目前，土地儲備資金主要來(lái)源于財政撥款、銀行貸款、其他資金以及上述資金的利息。而土地儲備資金主要用于為開(kāi)展土地儲備發(fā)生的土地儲備成本支出以及償還銀行貸款本息支出。應按“資產(chǎn)”、“負債”、“凈資產(chǎn)”、“收入”和“支出”等會(huì )計要素進(jìn)行核算。
1.“資產(chǎn)”是指包括“收儲項目”支出在內的全部土地儲備資金，反映土地儲備資金的總體規模。這里的“收儲項目”是指正在進(jìn)行土地儲備的，按項目進(jìn)行歸集的用土地儲備資金墊支的土地儲備成本支出，應采用“權責發(fā)生制”以準確核算各個(gè)“收儲項目”的土地儲備成本。
2.“負債”是指開(kāi)展土地儲備工作中發(fā)生的各種借款，主要是為彌補土地儲備資金不足的土地儲備貸款。這里，其主要任務(wù)是準確反映與核算土地儲備貸款的借入與償還情況。
3.“凈資產(chǎn)”是指“資產(chǎn)”扣除“負債”后的余額，實(shí)際上是反映“自有”土地儲備資金的規模。
4.“收入”是指除土地儲備貸款外的其他來(lái)源形成的收入，主要是財政撥款和其他收入。
5.“支出”專(zhuān)指“交付項目支出”，也就是已完成土地儲備的項目所發(fā)生的全部土地儲備成本支出。
三、以財政部門(mén)為會(huì )計主體的土地出讓收支核算
(一)財政部門(mén)是土地出讓收支核算的會(huì )計主體
已完成土地儲備的“交付項目”，通過(guò)土地交易環(huán)節實(shí)現了土地出讓收入，包括土地儲備成本在內的全部土地出讓收入應全額繳入地方國庫，實(shí)行基金預算管理。作為地方政府基金預算收入重要組成部分的土地出讓收入應由地方政府使用，而在實(shí)際工作中財政部門(mén)代表地方政府進(jìn)行土地出讓收支的核算，財政部門(mén)是繳入地方國庫土地出讓收入收支核算的會(huì )計主體。
(二)土地出讓收支核算的主要任務(wù)及會(huì )計要素
土地出讓收支核算的主要任務(wù)，必然是財政部門(mén)站在地方政府的角度，完整地反映繳入國庫土地出讓收入的收支情況。繳入國庫的土地出讓收入是包含土地儲備成本在內的全部土地出讓收入，按“配比原則”用土地出讓收入安排的支出也必然包含土地儲備成本支出。應分“收入”和“支出”等會(huì )計要素，按“收付實(shí)現制”進(jìn)行會(huì )計核算。
1.狹義上的土地出讓收入可以理解為將國有土地使用權這種特殊的商品出讓給使用者所實(shí)現的收入，是包括了土地儲備成本在內的類(lèi)似于綜合地價(jià)的概念，相當于一般企業(yè)會(huì )計核算上“銷(xiāo)售收入”。在廣義上理解，土地出讓收入還包括以劃撥、出租等方式取得的土地出讓收入，這相當于“副營(yíng)業(yè)務(wù)收入”或“其他業(yè)務(wù)收入”。以出讓方式配置國有土地使用權取得的土地出讓收入實(shí)際上是“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，它包括以招標、拍賣(mài)、掛牌和協(xié)議等各種方式出讓國有土地使用權而取得的全部土地價(jià)款。
2.按《國有土地使用權出讓收支管理辦法》(財綜[2006]68號)的規定，土地出讓收入使用范圍包括征地和拆遷補償支出、土地開(kāi)發(fā)支出、支農支出、城市建設支出以及其他支出。為準確核算和反映國有土地使用權這種特殊商品出讓的盈虧情況，同時(shí)也是便于與土地儲備資金核算相銜接，筆者建議將用土地出讓收入安排的支出劃分為：土地儲備成本支出、土地出讓業(yè)務(wù)費支出、計提和繳納各種專(zhuān)項資金的支出以及其他支出。土地儲備成本支出，是按收入和支出的“配比原則”反映出讓的項目實(shí)際發(fā)生的土地儲備成本，包括征地和拆遷補償支出、土地開(kāi)發(fā)整理支出等支出項目;土地出讓業(yè)務(wù)費，是指土地交易過(guò)程中所發(fā)生的出讓業(yè)務(wù)費用;計提和繳納各種專(zhuān)項資金支出(為完整地反映土地出讓收支的全貌，從土地出讓收入中計提或繳納的各項專(zhuān)項資金應在土地出讓收入中專(zhuān)項列支，而使用各種專(zhuān)項資金的支出在專(zhuān)項資金中列支)，主要有：農業(yè)土地開(kāi)發(fā)資金、新增建設用地土地有償使用費、國有土地收益基金和城鎮廉租住房建設資金;其他支出，是指用土地出讓凈收益安排的城市建設等支出。
四、土地出讓收支核算與土地儲備資金核算的關(guān)系
國有土地使用權已經(jīng)成了一種特殊的商品，其自身成本就是土地儲備成本。土地儲備過(guò)程相當于“生產(chǎn)”環(huán)節，在這一環(huán)節中運用土地儲備資金開(kāi)展土地儲備工作，并應準確核算各個(gè)項目的土地儲備成本，發(fā)生的土地儲備成本支出必然用土地儲備資金墊支，通過(guò)這一過(guò)程使“國有土地使用權”這種特殊的商品符合出讓條件。
而土地交易過(guò)程相當于“銷(xiāo)售”環(huán)節，通過(guò)土地交易將已完成土地儲備的項目的國有土地使用權這種特殊的商品出讓給使用者，實(shí)現的土地出讓收入應全額上繳地方國庫。按收入和支出的“配比原則”，財政部門(mén)應及時(shí)將出讓項目實(shí)現的土地出讓收入中的土地儲備成本部分撥付給土地儲備機構，在土地出讓收支核算中反映為土地儲備成本支出;土地儲備機構收到財政部門(mén)撥付的土地儲備成本，作為土地儲備資金的主要來(lái)源之一，反映為土地儲備資金的收入，并及時(shí)償還土地儲備貸款。
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