分部信息披露國際比較研究及對我國的啟示

分部信息披露國際比較研究及對我國的啟示 摘　要：會(huì )計報表是廣大會(huì )計信息使用者了解企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的重要工具。然而隨著(zhù)許多跨行業(yè)、跨地區經(jīng)營(yíng)的企業(yè)集團的涌現，原有的報告方式已不能很好的滿(mǎn)足會(huì )計信息使用者的需要，要求企業(yè)編制分部報告已成為大勢所趨。本文首先從概念入手分析了經(jīng)濟全球化背景下分部信息披露的必要性，進(jìn)而就有代表性的國家和組織的分部信息披露作一詳細比較，最后對我國目前的分部信息披露提出了一些看法。
關(guān)鍵詞：分部信息披露；SSAP；FASB；IASC

長(cháng)期以來(lái)，人們認為報表使用者需要的是綜合或合并的財務(wù)報表。然而，這些報表并不能提供使用者所需要的所有信息。近年來(lái)，對包括分立或分部財務(wù)信息在內的附加信息的需求不斷增加。

一、分部報告的概念
分部報告是指在企業(yè)的財務(wù)會(huì )計中，按照確定的企業(yè)內部組成部分（業(yè)務(wù)分布或地區分布）提供的有關(guān)各組成部分收入、資產(chǎn)和負債等信息的報告。換句話(huà)就是將企業(yè)按照其組成部分或分部進(jìn)行分解，在這一分立的基礎上報告每個(gè)分部的財務(wù)信息。

二、分部信息的披露的必要性
隨著(zhù)現代經(jīng)濟的飛速發(fā)展，企業(yè)跨行業(yè)、跨地區經(jīng)營(yíng)已成為一種全球化的發(fā)展趨勢，集團化、一體化、跨國化、區域化逐漸成為主流。然而，這也給會(huì )計披露帶來(lái)了相應問(wèn)題：一般來(lái)說(shuō)，同一企業(yè)在不同行業(yè)、不同地區的業(yè)務(wù)具有不同的風(fēng)險和收益；而合并會(huì )計報表主要針對企業(yè)的整體財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，難以反映出企業(yè)各分部的風(fēng)險大小和收益水平。事實(shí)上，單靠合并會(huì )計報表已不能滿(mǎn)足有關(guān)方面了解企業(yè)全面信息的需要，這使得分部信息披露越來(lái)越有必要。主要的作用有以下幾條：
(一)更好地理解企業(yè)以往的業(yè)績(jì)
一個(gè)投資者首先要了解一家公司的情況之一，可能是它過(guò)去的業(yè)績(jì)是否令人滿(mǎn)意，回答這一問(wèn)題的方法之一，是比較該公司的業(yè)績(jì)與相似公司的業(yè)績(jì)。然而，這樣的標準對于多元化經(jīng)營(yíng)的公司而言通常是無(wú)法取得的，分立數據的提供使得使用者有可能對個(gè)體分部業(yè)績(jì)與非多元化經(jīng)營(yíng)公司，或與其他多元經(jīng)營(yíng)公司的分部進(jìn)行比較。整個(gè)公司成功的理念是建立在對這些單個(gè)分部進(jìn)行評價(jià)的基礎之上的。
(二)更好地評估企業(yè)的風(fēng)險和收益
如果充分披露分部信息，使用者將有可能把特定公司信息與外部信息結合起來(lái)，這將有助于他們評估公司的未來(lái)前景。例如，關(guān)于公司行業(yè)銷(xiāo)售的情況，可以與有關(guān)特定行業(yè)發(fā)展前途的情況結合起來(lái)，以助于更為準確地預測未來(lái)的銷(xiāo)售情況。類(lèi)似地．地區在公司經(jīng)營(yíng)中相對重要性的情況可以與有關(guān)在特定國家經(jīng)營(yíng)風(fēng)險和發(fā)展前景的信息相結合。
(三)從整體上對企業(yè)作出更有根據的判斷
股東一般被視為最重要的使用者群體。股東投資于作為一個(gè)整體的公司，因此他們所關(guān)心的是整個(gè)公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)和前景，而不是單個(gè)分部。正因為這樣，有人認為分部報告對于股東沒(méi)有相關(guān)性或有用性，但這是對分部報告含義的誤解。一個(gè)公司是由各組成部分構成的，只有當你了解各個(gè)部分，你才能了解整個(gè)公司。不同行業(yè)和國家有不同的盈利潛力、成長(cháng)機會(huì )和不同類(lèi)型、程度的風(fēng)險，有不同的投資回報率和不同的資金需求。因此，只有當使用者了解每個(gè)經(jīng)營(yíng)類(lèi)型和地區在整個(gè)公司經(jīng)營(yíng)中的重要性時(shí)，才能了解一個(gè)公司過(guò)去的業(yè)績(jì)和它將來(lái)的前景。

三、披露規則國際比較
（一）英國
英國作為世界上第一個(gè)對分部信息披露提出要求的國家，于1965年就要求上市公司按照行業(yè)披露分行業(yè)的營(yíng)業(yè)額和利潤額以及分地區的營(yíng)業(yè)額；1967年公司法首次作出公司應披露分布信息的法律規定；1990年6月，英國當時(shí)的會(huì )計準則委員會(huì )（ASC）綜合有關(guān)法律規定和股票交易所的要求，發(fā)布了SSAP25《分布報告》，并從1990年7月1日起生效。這也是ASC被新的會(huì )計準則委員會(huì )（ASB）取代前發(fā)布的最后一份標準會(huì )計實(shí)務(wù)公告，它至今仍然有效，并被ASB以后發(fā)布的任何財務(wù)報告準則（FRS）所代替。
1.SSAP25的報告范圍
適用于以下報告主體：（1）作為上市公司或有一子公司為上市公司的報告主體；（2）銀行、保險公司或集團；（3）超過(guò)《1985年公司法》第248節定義的中等規模公司標準10倍的報告主體。
此外，SSAP25還有以下豁免規定：（1）如果信息的披露將嚴重影響利潤，則企業(yè)不必披露分部信息；（2）如果法律不要求對企業(yè)營(yíng)業(yè)額作出披露，則本準則也不要求披露分部營(yíng)業(yè)額；（3）如果母公司是，但子公司不是上市公司、銀行或保險公司，不必按本準則要求披露分部信息。
2.SSAP25的劃分和確定
SSAP25要求將財務(wù)報表中的分部信息按以下兩種主要的方式加以分類(lèi)：行業(yè)分部（classofbusiness）和地區分部（GeographicalSegment）。根據SSAP25的名詞定義行業(yè)分部是指一個(gè)企業(yè)中可能區分的，提供不同產(chǎn)品或勞務(wù)或者不同類(lèi)別的產(chǎn)品或勞務(wù)的各個(gè)組成部分；地區分部是指企業(yè)經(jīng)營(yíng)或提供產(chǎn)品或勞務(wù)的某個(gè)國家或一組國家構成的地理區域。在確定報告分部時(shí)，SSAP25要求董事們考慮提供部分信息的總體目的和財務(wù)報表使用者需要的關(guān)于企業(yè)不同經(jīng)營(yíng)類(lèi)別或不同地區的下列信息：（1）由剩余經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生的投資回報；（2）所承受的不同程度的風(fēng)險；（3）所具有的不同的增長(cháng)率；（4）所具具有的不同的發(fā)展潛力。SSAP25認為，分部的數量不宜過(guò)多，企業(yè)只能對重要的信息予以單獨報告。
SAP25的第9段的規定，重要分部是指滿(mǎn)足以下條件之一者：（1）它對第三方的營(yíng)業(yè)額占企業(yè)對第三方營(yíng)業(yè)額的10%或以上；（2）它的分部成果，無(wú)論盈利或損失，占所有分部盈利或損失的10%或以上；（3）它的凈資產(chǎn)占企業(yè)凈資產(chǎn)的總額的10%或以上。
3.SSAP25的披露內容及要求
SSAP25要求企業(yè)在其財務(wù)報表中對財務(wù)報告的每一行業(yè)分部和地區分部作出定義，并披露營(yíng)業(yè)額、分部成果和分部?jì)糍Y產(chǎn)等有關(guān)信息。
（二）美國
迄今為止，美國對分部信息的披露最為詳盡。從1969年開(kāi)始，美國證券交易委員會(huì )(SEC)就要求上市公司按行業(yè)或地理分部來(lái)披露分部信息。1976年12月，美國財務(wù)會(huì )計準則委員會(huì )（FSAB）頒布SFAS14——《企業(yè)的分部財務(wù)報告》；以后財務(wù)會(huì )計準則委員會(huì )又陸續發(fā)布了第18號準則公告（1977年）、第21號準則公告（1978）年、第24號準則公告（1978年）和第30號準則公告（1979年）等分部報告有關(guān)準則，1997年，美國財務(wù)會(huì )計準則委員會(huì )頒布了SFAS131——《企業(yè)分部披露和相關(guān)信息》以取代SFAS14——《企業(yè)分部財務(wù)報告》。
1.報告范圍
第21號美國財務(wù)會(huì )計準則公告，將提供分部信息的范圍限定在公眾持股的上市公司。第24號準則規定了企業(yè)免予編報分部信息的幾種情形。
2.劃分和確定
SFAS14——《企業(yè)的分部財務(wù)報告》，這個(gè)準則著(zhù)重于要求企業(yè)按行業(yè)、按國外經(jīng)營(yíng)、按出口銷(xiāo)售收入以及按主要客戶(hù)披露四個(gè)方面的信息。美國財務(wù)會(huì )計準則公告第14號規定，所有可報告分部來(lái)自非相關(guān)客戶(hù)的合并營(yíng)業(yè)收入，最低應占所有行業(yè)分部相應合并營(yíng)業(yè)收入的75%。SFAS131以企業(yè)內部管理方式而不是按產(chǎn)業(yè)、地理和主要客戶(hù)來(lái)確認可報告分部。要求企業(yè)在年度報告里公開(kāi)報告經(jīng)營(yíng)分部信息，明確的將經(jīng)營(yíng)分部定義為：一個(gè)企業(yè)的組成部分：a.它參與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，發(fā)生費用并從中獲得收入，b.企業(yè)的主要經(jīng)營(yíng)決策者要定期對其經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行評價(jià)，以作出關(guān)于對分部的資源分配的決策并評價(jià)其業(yè)績(jì)，c.對于它而言，可得到個(gè)別的財務(wù)信息。并要求在給股東的中期報告里報告某些信息，同時(shí)它還對產(chǎn)品和勞務(wù)、地理區域和主要客戶(hù)的相關(guān)披露作出了規定。
3.報告內容及其要求
在行業(yè)分部披露方面，要求企業(yè)將世界范圍的產(chǎn)品和勞務(wù)進(jìn)行分類(lèi)，當行業(yè)的營(yíng)業(yè)收入、損益或者資產(chǎn)分別占企業(yè)聯(lián)合營(yíng)業(yè)收入、損益或者資產(chǎn)的10%以上時(shí)，就要進(jìn)行行業(yè)分部披露。行業(yè)分部一般由產(chǎn)品性質(zhì)來(lái)確定，以便相近的產(chǎn)品能夠歸為一類(lèi)，并按行業(yè)披露營(yíng)業(yè)收入、經(jīng)營(yíng)損益和可辨認資產(chǎn)，這類(lèi)信息披露可作為對企業(yè)期中和年度主要財務(wù)報表的一個(gè)補充。企業(yè)按國外經(jīng)營(yíng)披露有關(guān)信息，通常是通過(guò)地區分部披露來(lái)實(shí)現的。地區分部披露包括兩層意思：一是將企業(yè)經(jīng)營(yíng)按國內經(jīng)營(yíng)和國外經(jīng)營(yíng)分開(kāi)披露。二是將企業(yè)國外經(jīng)營(yíng)按國外地區分部分開(kāi)披露。按主要客戶(hù)的銷(xiāo)售信息披露，如果公司營(yíng)業(yè)收入總額的10%以上是向一個(gè)客戶(hù)銷(xiāo)售而取得的，那么這個(gè)銷(xiāo)售額就必須披露。主要客戶(hù)的類(lèi)別可以是任何單個(gè)客戶(hù)，也可以是國內政府機構的匯總信息，或者是國外政府的匯總信息。SFAS131要求披露的信息更詳細，包括財務(wù)信息和描述性信息。企業(yè)必須報告：①總體信息，包括用以確認企業(yè)可報告分部的因素(包括組織基礎)、每個(gè)可報告分部取得收入的產(chǎn)品和服務(wù)類(lèi)型。②關(guān)于盈利或損失和資產(chǎn)的信息。③計量基礎。④調整數據。⑤以前信息的重新表達。⑥在企業(yè)范圍內關(guān)于地理區域、產(chǎn)品和服務(wù)、主要客戶(hù)的信息。中期需報告的信息有：來(lái)自外部客戶(hù)的收入、分部間收入、分部盈利或損失的計量、從上一年度報告起發(fā)生重大變化的資產(chǎn)總額、從上一年度報告起分部基礎和盈虧計量基礎變化的描述、分部盈虧調整為企業(yè)在所得稅、特別項目、持續經(jīng)營(yíng)和會(huì )計原則變更累積影響之前的合并利潤。

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