會(huì )計期內取得或喪失多數股權后合并報表的編制

一、期中股權投資變動(dòng)對信息客觀(guān)性與可比性的

　　會(huì )計信息的客觀(guān)性與可比性是信息使用者在閱讀報表、進(jìn)行決策時(shí)最為關(guān)心的兩個(gè)會(huì )計信息質(zhì)量特征。

　　當取得或喪失多數股權不是剛好發(fā)生在會(huì )計期初或期末，而是發(fā)生在一個(gè)會(huì )計期間中的某一天，就會(huì )發(fā)生本期與前期相比，合并報表的合并范圍將發(fā)生變化。這種變化可能會(huì )使一個(gè)公司合并報表上所列示的前后兩個(gè)時(shí)期或期末期初兩個(gè)時(shí)點(diǎn)的比較數據變得不可比，由此破壞了會(huì )計信息的可比性；但如果為了達到可比性，將比較期的會(huì )計信息按相同口徑和合并范圍進(jìn)行調整，則會(huì )計信息的客觀(guān)性又可能會(huì )受到損害。這是合并會(huì )計報表的一個(gè)難點(diǎn)，需要會(huì )計人員在會(huì )計信息的客觀(guān)性與可比性之間盡可能地找到一個(gè)最佳的平衡點(diǎn)。

　　對于會(huì )計期內（或稱(chēng)期中）取得或喪失多數股權后的合并報表，我國尚未制定合并會(huì )計報表的會(huì )計準則予以規范�，F根據《國際會(huì )計準則第27號——合并財務(wù)報表及對子公司投資會(huì )計》中的原則性規定，參照我國財政部近年來(lái)所發(fā)布的一些文件、通知（主要是一些“問(wèn)題解答”）中涉及的，結合會(huì )計實(shí)務(wù)中的慣例，對期中取得或喪失多數股權的合并報表會(huì )計處理問(wèn)題作一探討，求教于同行。

　　二、期中取得或喪失多數股權后合并范圍的確定

　　會(huì )計期內取得或喪失多數股權一般是由于母公司在會(huì )計期間內的某一天因購買(mǎi)或出售了子公司而形成的。國際會(huì )計準則第27號中規定：“子公司的經(jīng)營(yíng)成果應自購買(mǎi)日起計入合并財務(wù)報表，……被出售的子公司到出售日為止的經(jīng)營(yíng)成果計入合并收益表�！蔽覈�財政部2003年2月印發(fā)的“關(guān)于執行《會(huì )計制度》和相關(guān)會(huì )計準則有關(guān)問(wèn)題解答（二）”中也作了相似的規定，且較詳細地規定了企業(yè)在報告期內出售、購買(mǎi)子公司時(shí)，合并報表的合并范圍的確定問(wèn)題以及需要披露的內容。據此，當一個(gè)公司在會(huì )計期內因購買(mǎi)或出售子公司而取得或喪失多數股權時(shí)：

　　1.合并資產(chǎn)負債表。不調整合并資產(chǎn)負債表的期初數，即：對于期中取得子公司多數股權的母公司，其合并資產(chǎn)負債表中對該子公司的報表數期末要合并，期初不要合并；對于期中喪失子公司多數股權的母公司，其合并資產(chǎn)負債表中對該子公司的報表數期末不再合并，期初仍合并。

　　2.合并利潤表。應將被購買(mǎi)的子公司自購買(mǎi)日起至期末止的相關(guān)收入、成本、利潤納入合并利潤表；將被出售的子公司自期初起至出售日止的相關(guān)收入、成本、利潤納入合并利潤表。這也意味著(zhù)母公司對一個(gè)子公司的收入、成本、利潤是否要合并，以是否能夠控制為標準。在能夠控制的期間內發(fā)生的，應予合并；反之，對在不能夠控制的期間內發(fā)生的，則不應合并。

　　3.合并現金流量表。應將被購買(mǎi)的子公司自購買(mǎi)日起至期末止的現金流量的信息納入合并現金流量表，并將購買(mǎi)子公司所支付的現金，在“投資所支付的現金”項目下單列“購買(mǎi)子公司所支付的現金”項目反映（對購買(mǎi)日子公司的現金余額在“購買(mǎi)子公司所支付的現金”項目中扣除）；將被出售的子公司自期初起至出售日止的現金流量的信息納入合并現金流量表，并將出售子公司所收到的現金，在“收回投資所收到的現金”項目下單列“出售子公司所收到的現金”項目反映（對出售日子公司的現金余額在“出售子公司所收到的現金”項目中扣除）。

　　三、期中通過(guò)購并取得多數股權后合并報表編制實(shí)例

　　[例1]原平公司于2002年7月20日以150萬(wàn)元購得云高公司80%的股權。2002年6月30日云高公司的凈資產(chǎn)為180萬(wàn)元，其中：股本100萬(wàn)元、資本公積30萬(wàn)元、盈余公積20萬(wàn)元、未分配利潤30萬(wàn)元（2002年初未分配利潤20萬(wàn)元，2002年1月1日至6月30日凈利潤10萬(wàn)元）。

　　云高公司2002年7月1日至12月31日取得凈利潤15萬(wàn)元，于2002年9月30日以現金向全體股東分配并發(fā)放2001年末累計可供分配的利潤20萬(wàn)元，于2002年末按全年凈利潤的20%計提盈余公積。

　　要求：（1）編制云高公司發(fā)放股利和計提盈余公積的會(huì )計分錄，并云高公司年末所有者權益。（2）編制原平公司購買(mǎi)云高公司股權、收到分利、年末按權益法確認投資收益和攤銷(xiāo)股權投資差額（按3年分攤）的會(huì )計分錄。（3）編制原平公司2002年末編制合并報表時(shí)的合并抵銷(xiāo)分錄。（4）編制原平公司2002年合并會(huì )計報表工作底稿。

　　[解]

　　1.云高公司的會(huì )計處理(金額均以萬(wàn)元為單位)

　　9月30日宣告發(fā)放股利:

　　借:利潤分配——應付股利　　　20

　　　　貸:應付股利　　　　　　　　　20

　　12月31日計提盈余公積:

　　借:利潤分配——提取盈余公積　

【會(huì )計期內取得或喪失多數股權后合并報表的編制】相關(guān)文章：

編制合并會(huì )計報表的幾個(gè)特殊問(wèn)題03-21

中外合并會(huì )計報表編制的比較研究03-25

編制合并報表時(shí)存貨跌價(jià)準備的抵銷(xiāo)03-21

編制合并報表時(shí)準備金賬戶(hù)的抵銷(xiāo)處理03-21

試論合并財務(wù)報表的合并范圍12-07

試論企業(yè)合并會(huì )計報表的合并范圍02-27

購買(mǎi)法和權益結合法下合并報表編制研究03-22

企業(yè)團體在編制合并報表中需做的基礎工作03-22

團體合并財務(wù)報表中合并范圍研究12-08