完善我國財務(wù)會(huì )計規范的思考

摘　要：在制定和完善我國財務(wù)會(huì )計規范時(shí)，要特別考慮我國的文化和法律背示，同時(shí)要兼顧國際化的趨勢，應在兩者之間尋求某種平衡。從長(cháng)遠看，我國的財務(wù)會(huì )計規范必須符合國際通行的慣例，甚至完全采用國標準則，但在今后一個(gè)時(shí)期，應更強調規范的適用性。此外，會(huì )計規范采用何種形式并不重要，關(guān)鍵在于內容；準則與制度并不對立，在內容上兩者可以兼容，各有側重。最后，應當強調制定會(huì )計規范的“due process”，注重會(huì )計職業(yè)界和學(xué)術(shù)界的參與，并切實(shí)發(fā)揮財政部會(huì )計準則委員會(huì )的作用�！　�關(guān)鍵詞：完善　財務(wù)會(huì )計規范　　我國近10年來(lái)在制定財務(wù)會(huì )計規范方面取得了舉世矚目的成就，但也存在許多值得思考的問(wèn)題。如何完善我國的財務(wù)會(huì )計規范，就是需要作進(jìn)一步研究和探討的問(wèn)題。筆者在本文中試就這個(gè)問(wèn)題發(fā)表幾點(diǎn)不成熟的看法�！�　一、完善財務(wù)會(huì )計規范應特別考慮哪些環(huán)境因素　　會(huì )計是其所面臨的政治、經(jīng)濟、法律、文化、教育等環(huán)境因素共同作用的產(chǎn)物，會(huì )計隨著(zhù)環(huán)境的不斷變化而變化。已有許多論著(zhù)研究和分析過(guò)會(huì )計的眾多環(huán)境因素以及這些因素是如何對會(huì )計產(chǎn)生影響的，故此不再贅述。筆者在研究和探討如何完善我國財務(wù)會(huì )計規范這個(gè)問(wèn)題時(shí)，認為值得我們特別思考的，或者說(shuō)過(guò)去我們重視不夠的環(huán)境因素有以下幾個(gè)方面：　　首先是我國特有的文化環(huán)境。中國有著(zhù)歷經(jīng)幾千年而經(jīng)久不衰的燦爛文化，中國傳統文化中一個(gè)非常重要的特征就是“忠孝”。所謂“忠”，多指對國家的忠；所謂“孝”，即為對長(cháng)者的孝。而這個(gè)特征往往表現為國人思想觀(guān)念深處明顯的“尊上”、“唯上”傾向，即“上面”怎么說(shuō)我就怎么做。中國傳統文化這種下對上的“垂直”觀(guān)念與歐美文化強調平等博愛(ài)的“平行”觀(guān)念有著(zhù)十分明顯的差異，這是其一。其二，我們中國人在思維方式上有一個(gè)特點(diǎn)，即較強調體系、結構與層次，傾向于追求形式上的完美主義，但對功能、內容以及是否實(shí)用等方面往往重視不夠。相對而言，歐美人士則較注重實(shí)效，不過(guò)于在乎外在的形式，表現為較為明顯的實(shí)用主義傾向�！　∑浯问欠�律環(huán)境。眾所周知，我國是一個(gè)成文法國家，成文法的特點(diǎn)是，體系完整，規定明確且具有強制性。長(cháng)期以來(lái)，我國的財務(wù)會(huì )計規范一直是以財政部頒布的部門(mén)規章這種“準法律”形式出現的，對會(huì )計實(shí)務(wù)的要求比較注重合法性和合規性，而給專(zhuān)業(yè)判斷留有的余地很小甚至沒(méi)有；此外，由于專(zhuān)業(yè)素質(zhì)總體上較低，會(huì )計人員也習慣甚至依賴(lài)于“照章辦事”，而對專(zhuān)業(yè)判斷較為陌生，或者力不從心。盡管在《立法法》生效后我國財務(wù)會(huì )計規范的性質(zhì)可能發(fā)生某些變化，但這種長(cháng)期形成的注重合法合規性、忽視專(zhuān)業(yè)判斷的情形不會(huì )很快消失�！　〈送�，在國際環(huán)境方面，至少應考慮兩個(gè)方面。第一，經(jīng)濟全球化，特別是資本市場(chǎng)和金融市場(chǎng)的全球化是當今世界經(jīng)濟發(fā)展的一個(gè)重要趨勢。與之相應的是，會(huì )計準則國際化或會(huì )計規范全球化的傾向也越來(lái)越明顯。我們相信在不遠的將來(lái)建立一套適用于各國的丟計準則，并非象人們過(guò)去普遍認為的那樣可望而不可及。第二，隨著(zhù)改革開(kāi)放的深入，特別是“入世”在即，我國經(jīng)濟發(fā)展與國際接軌的趨勢已不可逆轉。為了滿(mǎn)足我國企業(yè)到國際資本市場(chǎng)籌資的需要和吸引更多的外國投資者到中國來(lái)投資，我國的財務(wù)會(huì )計規范無(wú)論在形式還是在內容上必須要與國際通行慣例相銜接。　　二、我國財務(wù)會(huì )計規范的著(zhù)眼點(diǎn)是什么　　我國目前財務(wù)會(huì )計規范所面臨的問(wèn)題，實(shí)際上是一個(gè)應著(zhù)眼于我國的實(shí)際現狀，還是應更著(zhù)眼于國際化的問(wèn)題。筆者認為，要處理好這個(gè)問(wèn)題，應從以下兩個(gè)方面加以考慮：　　第一，如何實(shí)現會(huì )計規范的目標。會(huì )計規范的最終目標，是為了能夠提高會(huì )計信息的有用性，而有用的會(huì )計信息只能產(chǎn)生于良好的會(huì )計實(shí)務(wù)。因此，會(huì )計規范必須有廣泛的適用性，即具有可操作性，較為具體且能為廣大會(huì )計人員所理解和接受，并能在會(huì )計實(shí)務(wù)中加以有效的應用。否則再好的會(huì )計規范也無(wú)法產(chǎn)生良好的會(huì )計實(shí)務(wù)，會(huì )計規范的目標最終也難以實(shí)現。如前所述，我國的會(huì )計人員目前的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)總體上偏低，較習慣于“照章辦事”，加上其思想觀(guān)念深處那種“你怎么說(shuō)我就怎么做”的強烈意識，恐怕在較短的時(shí)間內難以適應準確、恰當的專(zhuān)業(yè)判斷。此外，過(guò)于原則、可操作性不強的會(huì )計規范，也可能給人為操縱會(huì )計信息留有很大的余地�！　〉诙�，怎樣才算是國際化。20多年來(lái)，我國的財務(wù)會(huì )計規范在借鑒國際慣例、與國際接軌方面已取得了舉世矚目的成果，但究竟什么是國際化仍有待于進(jìn)一步探討。筆者始終認為，國際化不等于英美化。戰后美國有政治、經(jīng)濟、軍事頭號“超級大國”的地位，加上英語(yǔ)作為事實(shí)上的國際通用語(yǔ)言的便利，使其在向全球推銷(xiāo)“揚基文化”的同時(shí)，美國的會(huì )計觀(guān)念和會(huì )計慣例也深深地影響了各國的會(huì )計實(shí)務(wù)。事實(shí)上，我國20多年來(lái)的會(huì )計改革，更多地是借鑒了美國的會(huì )計慣例，師對在文化、法律背景上與我國有更多相似之處的歐洲大陸國家的會(huì )計慣例則研究不足，存在著(zhù)事實(shí)上的“重美輕歐”。盡管美國的影響還會(huì )繼續萬(wàn)且極有可能擴大（國際會(huì )計準則委員委員會(huì )最近的改革就是一個(gè)例證），但無(wú)論如何不能以美國的標準來(lái)判斷我們的會(huì )計規范是否或怎樣國際化。即使我們最終全盤(pán)接受帶有明顯美國色彩的國際會(huì )計準則，但在此之前仍還有一個(gè)相當長(cháng)的過(guò)程要走，這不僅是因為我國目前尚不具備客觀(guān)條件，而且國際會(huì )計準則自身在能為各國所接受之前也有一個(gè)完善的過(guò)程，這個(gè)過(guò)程究竟有多長(cháng)，誰(shuí)也無(wú)法準確地預測�！　∫虼�，我國財務(wù)會(huì )計規范目前仍然應更多地著(zhù)眼于我國的實(shí)際現狀，即應當更強調規范的適用性，建立一套適用于我國實(shí)際情況的，能夠提供真實(shí)、完整的會(huì )計信息的一套規范。但長(cháng)遠地看，我們不僅不能放棄國際化的目標，而且應當在形式和內容上最大限度地借鑒國際通行的做法，使我國的財務(wù)會(huì )計規范在具備可操作性的同時(shí)，盡量能為國際同行理解和接受，而不致成為經(jīng)濟發(fā)展與國際接軌的障礙。 　　三、我國的財務(wù)會(huì )計規范應當采用何種形式　　我國財務(wù)會(huì )計規范目前可能采用的形式，不外乎有兩種，一是會(huì )計準則，二是會(huì )計制度。究竟應當采用何種形式，頗有爭議，且一爭就近20年。對此筆者的觀(guān)點(diǎn)則是：準則和制度彼此并不對立。長(cháng)期以來(lái)，我們在爭論中不知不覺(jué)地將兩者對立起來(lái)，似乎非此即彼，或者“雙軌”。實(shí)際上，準則也好，制度也罷，充其量只是會(huì )計規范的形式問(wèn)題�？v觀(guān)全球，也有許多國家的會(huì )計規范以“準則”之外的形式出現，如法國的“通用會(huì )計方案”（也可譯作“統一會(huì )計制度”），而德國等國家的會(huì )計規范干脆見(jiàn)諸于法律。即便是在美國，1973年之前的叫法也很混亂。因而我們認為，問(wèn)題的關(guān)鍵不在于形式，而在于實(shí)質(zhì)內容。如果在實(shí)質(zhì)內容上與國際慣例區別不大，采用制度或是別的什么形式，問(wèn)題都不大。反之，即便是準則，如果只是套用其形式，不注重實(shí)質(zhì)，不僅難以為我國的廣大會(huì )計人員認可，而且也未必能得到國際同行的理解和接受�！　【蛢热荻�言，我國目前的會(huì )計規范，究竟與國際通行的會(huì )計慣例有多大區別，倒是需要我們認真對待的問(wèn)題。遺憾的是，這方面的工作我們過(guò)去似乎不夠重視：總的看，我國目前的會(huì )計規范與國際通行慣例并不存在實(shí)質(zhì)上的重大區別，如果有的話(huà)，則是因為我國的會(huì )計規范在很大程度上還受著(zhù)諸如財務(wù)制度、稅法等其他因素的制約。即便如此，如果能將這些區別仔細加以甄別并對其原因進(jìn)行解釋?zhuān)�增加�?huì )計規范的透明度，相信也不難為國際同行所理解和接受�！　【托问蕉�言，筆者建議采用“區分層次，各有側重”的處理方式。首先是“會(huì )計準則”，它主要側重于基本概念、基本原則以及具體的確認、計量和報告的原則和原理。其次是“報表及信息披露格式”，其部分內容大致上相當于過(guò)去我國的行業(yè)會(huì )計制度（但不一定還叫制度）。這一層次的會(huì )計規范是對上述準則的具體化，主要解決如何把準則的概念、原則和原理體現到進(jìn)行日常會(huì )計核算、編制會(huì )計報表和編寫(xiě)報表附注申。此外，也沒(méi)有必要再將準則分為兩個(gè)層次，或至少應放棄“具體準則”的概念，準則就是準則，在形式上無(wú)所謂“基本”和“具體”之分，也就是不要太受傳統思維方式的束縛，太強調準則自身的結構和體系，而是要更加注重準則的實(shí)效。從這個(gè)意義上講，我國制定會(huì )計準則的努力不但不能削弱，而是應當加強，以爭取在較短的時(shí)間內頒布一套內容較為完整，且又同時(shí)兼顧適用性和國際化需要的會(huì )計準則，否則，任何形式的會(huì )計規范很有可能又回到過(guò)去那種不注重概念和原則的老路上去�！　�四、我國財務(wù)會(huì )計規范應以什么方式制定　　我國的財務(wù)會(huì )計規范究竟應當是以政府部門(mén)為主還是以民間團體為主制定，也是需要認真思考的一個(gè)重要問(wèn)題�？傮w上講，以政府為主制定并以法律或法規的方式頒布的會(huì )計規范具有強制性，容易發(fā)揮切實(shí)規范會(huì )計實(shí)務(wù)的作用；而以民間團體為主制定并以行業(yè)規則方式出現的會(huì )計規范則更符合市場(chǎng)經(jīng)濟的運行原理。在我國，至少就目前而言，那種以民間團體取代政府制定會(huì )計規范的方式極不現實(shí)，其原因除了我國的文化、法律背景和傳統習慣外，還有就是我國的會(huì )計職業(yè)界無(wú)論在規模、質(zhì)量、影響和威望方面都十分微弱。因此，根據歷史、現實(shí)相國內、國際情況，確定我國財務(wù)會(huì )計規范制定方式應注意以下兩個(gè)間題：一是會(huì )計規范的制定過(guò)程和制定程序。一套良好的會(huì )計規范應當考慮并盡量滿(mǎn)足與之相關(guān)的各方面的需要和要求，因此會(huì )計規范的制定過(guò)程應當是公開(kāi)和透明的，其程序必須充分、適當、合理，也就是要經(jīng)過(guò)人們常說(shuō)的“due process”。二是會(huì )計規范由誰(shuí)頒布固然重要，但這更多還是屬于“形式”上的問(wèn)題，更重要的是在實(shí)質(zhì)上究竟由誰(shuí)最終決定會(huì )計規范的內容�！　〗鉀Q以上兩個(gè)方面的問(wèn)題，除了要進(jìn)一步增加會(huì )計規范制定過(guò)程的公開(kāi)性和透明度之外，還應更多地讓會(huì )計專(zhuān)業(yè)人士，尤其是職業(yè)會(huì )計師參與會(huì )計規范制定過(guò)程。會(huì )計學(xué)術(shù)界的參與，則不能偏重綜合的或較為抽象的問(wèn)題探討，而是應當更加注重具體的、面向實(shí)際問(wèn)題的研究，并且在研究方法上多一些實(shí)證，少一些抽象的邏輯推理。此外，還應明確會(huì )計規范在內容上的最終決定者，進(jìn)一步發(fā)揮財政部會(huì )計準則委員會(huì )的作用，突出專(zhuān)業(yè)性，使我國的財務(wù)會(huì )計規范在制定方式上有一個(gè)實(shí)質(zhì)上的突破�！　【C上所述，在制定和完善我國財務(wù)會(huì )計規范時(shí)，要特別考慮我國的文化和法律背景，同時(shí)要兼顧國際化的趨勢，應在兩者之間尋求某種平衡。從長(cháng)遠看，我國的財務(wù)會(huì )計規范必須符合國際通行的慣例，甚至完全采用國際準則。但在當前和今后一段時(shí)期，應更強調會(huì )計規范的適用性。此外，會(huì )計規范采用何種形式并不重要，重要的是在于內容；準則與制度并不對立，在內容上兩者可以兼容，各有側重。最后，應當強調制定會(huì )計規范的“due process”，注重會(huì )計職業(yè)界和學(xué)術(shù)界的作用，并切實(shí)發(fā)揮財政部會(huì )計準則委員會(huì )的作用。我們相信，經(jīng)過(guò)大家的共同努力，在不遠的將來(lái)，我們一定能夠制定出一套既符合中國實(shí)際，又能與國際慣例銜接的財務(wù)會(huì )計規范。

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