比較分析資產(chǎn)減值損失的不得轉回

比較分析資產(chǎn)減值損失的不得轉回 【關(guān)鍵字】資產(chǎn)減值 資產(chǎn)減值損失 不得轉回 比較
【摘要】 在2006年新頒布的企業(yè)會(huì )計準則第8號資產(chǎn)減值準則第十七條作出原則性地限制：資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會(huì )計期間不得轉回（但僅限于金融工具以外的非流動(dòng)資產(chǎn)）。上述規定大大收縮了“資產(chǎn)減值轉回”虛假利潤的彈性空間，進(jìn)一步提高了會(huì )計信息質(zhì)量的可靠性。

資產(chǎn)減值準則自2001年財政部制定以來(lái)，要求企業(yè)建立計提相應的資產(chǎn)減值準備，以提高企業(yè)在財務(wù)報表中真實(shí)穩健的反映其財務(wù)狀況及經(jīng)營(yíng)成果。在2006年新頒布的第8號資產(chǎn)減值準則，又對其具體操作進(jìn)行了一些修訂，最大的變化是第十七條作出了原則性地限制：資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會(huì )計期間不得轉回（但僅限于金融工具以外的非流動(dòng)資產(chǎn)）。這個(gè)規定大大地收縮了以往利用“資產(chǎn)減值轉回”制造虛假利潤的彈性空間，進(jìn)一步提高了會(huì )計信息質(zhì)量的可靠性。

一、新舊準則關(guān)于資產(chǎn)減值損失不得轉回的比較
新準則和舊準則對資產(chǎn)減值的定義為：資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。但在資產(chǎn)減值轉回上新舊準則存在很大的不同，舊準則規定：對八項資產(chǎn)的減值準備都可以進(jìn)行不限制轉回，轉回時(shí)，貸計當期收益。
而新準則規定，存貨、應收款項等有確鑿證據證明能夠收回的資產(chǎn)減值允許轉回；轉回時(shí)，貸記當期收益；可供出售的權益性工具減值允許轉回；轉回時(shí)，貸記損益。固定資產(chǎn)、攤銷(xiāo)期明確的無(wú)形資產(chǎn)、商譽(yù)等非流動(dòng)資產(chǎn)減值不允許轉回。

二、與國際會(huì )計準則關(guān)于資產(chǎn)減值損失不得轉回的比較
目前國際上對以前年度確認的資產(chǎn)減值損失是否允許轉回也存在不同的規定：有的規定允許轉回以前年度已確認的資產(chǎn)（不包括商譽(yù)）減值損失；有的規定對以前年度已確認的資產(chǎn)減值損失不得轉回。
IAS36對資產(chǎn)減值損失的轉回做了謹慎性的規定：
1. 主體必須在每個(gè)資產(chǎn)負債日判定是否已有跡象表明以前年度確認的資產(chǎn)減值損失不再存在或已減少，如果有跡象，主體必須估計該項資產(chǎn)的可收回金額。
2. 主體在最近一次確認資產(chǎn)減值損失后，只有在確定資產(chǎn)的可收回金額中所使用的估計發(fā)生改變時(shí)，才能沖回以前年度已確認的資產(chǎn)減值損失。此時(shí)，資產(chǎn)的賬面金額應增加至其可收回金額。資產(chǎn)減值損失的沖回反映一項資產(chǎn)在使用或出售方面的潛在服務(wù)能力，比確認資產(chǎn)減值損失時(shí)有所提高。對于僅僅因折現的展開(kāi)而導致可收回金額高于其賬面金額，不能轉回減值損失。
3. 由于資產(chǎn)減值的轉回而增加的資產(chǎn)賬面金額，不能高于資產(chǎn)以前年度沒(méi)有確認資產(chǎn)減值損失時(shí)的賬面金額（減去攤銷(xiāo)或折舊）。
4. 資產(chǎn)減值損失的轉回應立即在收益表中作為收益確認。
5. 已確認的商譽(yù)減值損失在隨后期間不得轉回。
英國會(huì )計準則第11號《固定資產(chǎn)和商譽(yù)的減值》的規定與IAS36類(lèi)似。與IAS36不同的是FRS11允許轉回已確認的無(wú)形資產(chǎn)和商譽(yù)的減值損失，但有嚴格的限制條件。
美國財務(wù)會(huì )計準則第144號《長(cháng)期資產(chǎn)減值與處置會(huì )計》規定：在確認資產(chǎn)減值損失后，資產(chǎn)的賬面價(jià)值就成為新的成本計量基礎，主體不應在以后期間調整資產(chǎn)的成本，所以在資產(chǎn)減值恢復時(shí)，如同其他資產(chǎn)增值不確認一樣，不允許轉回已確認的資產(chǎn)減值損失。
盡管我國資產(chǎn)減值準則與IAS36有許多方面相當接近，但兩者對資產(chǎn)減值損失是否允許轉回的問(wèn)題仍存在實(shí)質(zhì)性差異：“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會(huì )計期間不得轉回�！� 這一與國際會(huì )計準則不一致的規定主要是從我國企業(yè)目前的發(fā)展狀況相一致，考慮到我國企業(yè)利用資產(chǎn)減值轉回來(lái)人為操縱利潤的現象屢屢發(fā)生，為遏制這種不良現象而采取的一種反制措施。

三、新準則中減值損失不得轉回修訂的原因
分析本次準則對這一條款的修訂主要是針對目前我國會(huì )計工作中的出現的具體問(wèn)題和與國際會(huì )計準則相趨同這一客觀(guān)要求。具體原因有：
第一，有利于提高會(huì )計信息質(zhì)量的可靠性。目前我國的證券市場(chǎng)還不成熟、不完善，關(guān)于資產(chǎn)減值的會(huì )計規范又過(guò)于分散和粗糙，我國企業(yè)，特別是上市公司常常利用資產(chǎn)減值準備的計提來(lái)操縱利潤，以前期間預先多提資產(chǎn)減值準備，當期則全部或部分沖回，以達到調控盈余的目的。資產(chǎn)減值準則中明確規定不允許轉回以前期間已確認的資產(chǎn)減值損失，有助于減少企業(yè)管理當局粉飾財務(wù)報告的可能性，縮小了利用會(huì )計政策虛增利潤、粉飾財務(wù)報表的空間，提高了會(huì )計信息的決策相關(guān)性。
第二，與我國會(huì )計人員的職業(yè)判斷能力相適應。IAS36對資產(chǎn)減值損失轉回的規定是主體必須在每個(gè)資產(chǎn)負債日判定是否已有跡象表明以前年度確認的資產(chǎn)減值損失不再存在或已減少，如果有跡象，主體必須估計該項資產(chǎn)的可收回金額；主體在最近一次確認資產(chǎn)減值損失后，只有在確定資產(chǎn)的可收回金額中所使用的估計發(fā)生改變時(shí)，才能沖回以前年度已確認的資產(chǎn)減值損失�？梢�(jiàn)，已確認的資產(chǎn)減值損失是否可以轉回，首先要依賴(lài)于會(huì )計人員判定以前年度確認的資產(chǎn)是否存在減值的跡象和資產(chǎn)的可收回金額中所使用的估計額是否發(fā)生改變，這些就需要一定的職業(yè)判斷能力。從我國目前會(huì )計人員的職業(yè)判斷水平來(lái)看，很難達到這個(gè)要求。如果允許轉回已計提的資產(chǎn)減值損失，反而容易增加企業(yè)操縱損益的可能。資產(chǎn)減值準則做出不允許轉回資產(chǎn)減值損失的規定，減少了企業(yè)會(huì )計政策選擇和會(huì )計估計的范圍，同時(shí)也減少了會(huì )計人員的職業(yè)判斷，比較符合我國的國情。
第三，與國際會(huì )計準則相趨同的客觀(guān)要求。從國際上已有的準則來(lái)看，國際會(huì )計準則、美國會(huì )計準則還有其他國家會(huì )計準則都存在相關(guān)條款規定不得轉回已確認的資產(chǎn)減值損失。我國會(huì )計工作的發(fā)展要想與國際接軌、減少企業(yè)在國際業(yè)務(wù)中發(fā)展的阻礙就必須制定與國際相一致的會(huì )計處理方法。

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