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截止期測試在銷(xiāo)售收進(jìn)審計中的應用
截止期測試是在實(shí)質(zhì)性測試中對接近資產(chǎn)負債表日的交易是否記進(jìn)適當的期間進(jìn)行的審計，它的目標是確定交易是否記進(jìn)恰當的會(huì )計期間。截止期測試是審計實(shí)務(wù)中常用的審計技術(shù)，并被廣泛地在貨幣資金、往來(lái)款項、存貨等會(huì )計報表賬戶(hù)的審計中。該種在銷(xiāo)售收進(jìn)審計中的應用更為典型。由于被審計單位情況各不相同，經(jīng)營(yíng)責任者的意圖也不一定相同，有的經(jīng)營(yíng)者為了撈取榮譽(yù)，想辦法完成經(jīng)營(yíng)利潤目標和承包指標，或者為了取得銀行信貸，獲得減免稅待遇，可能會(huì )高估收進(jìn)；有的經(jīng)營(yíng)者想以豐補歉，留有余地，可能會(huì )低估收進(jìn)。在銷(xiāo)售收進(jìn)審計實(shí)務(wù)中應用截止期測試是一種有效地防止高估或低估收進(jìn)的審計方法。我國《企業(yè)會(huì )計準則》規定：“企業(yè)應當公道確認營(yíng)業(yè)收進(jìn)的實(shí)現，并將已實(shí)現的收進(jìn)按時(shí)進(jìn)賬。企業(yè)應當在發(fā)出商品，提供勞務(wù)，同時(shí)收訖價(jià)款或者取得索取價(jià)款的憑據時(shí)，確認營(yíng)業(yè)收進(jìn)�！备鶕@一原則，審計職員應留意把握與銷(xiāo)售收進(jìn)有密切聯(lián)系的三個(gè)日期：一是銷(xiāo)售發(fā)票開(kāi)具日期；二是存貨發(fā)出日期；三是記賬日期。這里的記賬日期是指被審計單位確認銷(xiāo)售收進(jìn)實(shí)現，并將該筆業(yè)務(wù)記進(jìn)銷(xiāo)售收進(jìn)的日期。審計職員在檢查三者是否回屬適當的會(huì )計期間是對銷(xiāo)售收進(jìn)截止期測試的關(guān)鍵，要牢牢圍繞這三個(gè)重要日期選擇以下三條審計途徑實(shí)施銷(xiāo)售收進(jìn)截止期審計。
第一條途徑是以會(huì )計賬簿為出發(fā)點(diǎn)。從銷(xiāo)售收進(jìn)明細賬截止日期前后抽取若干筆金額較大的業(yè)務(wù)追查至記賬憑證，檢查所附發(fā)票、發(fā)貨憑證是否在同一期開(kāi)具，是否應在本期確認收進(jìn)，有無(wú)有意提前確認收進(jìn)的情況。該種方法比較直觀(guān)，易于操縱，可以有效地防止企業(yè)高估收進(jìn)。但其缺點(diǎn)是不輕易發(fā)現漏記收進(jìn)或有意拖延至下期的收進(jìn)。在利用這一途徑進(jìn)行審計時(shí)應留意以下幾種情況：
1．在采用托收承付、預收款銷(xiāo)售方式下有無(wú)未曾發(fā)貨卻已將銷(xiāo)貨業(yè)務(wù)計進(jìn)收進(jìn)的情況。審計職員可以從銷(xiāo)售收進(jìn)明細賬中抽取幾筆分錄，追查有無(wú)發(fā)運憑證及其他佐證憑證，借以查明有無(wú)事實(shí)上沒(méi)有發(fā)貨卻已登記進(jìn)賬的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)。
2．有無(wú)重復進(jìn)賬的情況，審計職員可以通過(guò)復核企業(yè)為防止重復編號而設置的有序號的銷(xiāo)貨交易記錄清單加以核定。
3．向虛構的顧客發(fā)貨并作為銷(xiāo)貨業(yè)務(wù)登記進(jìn)賬的情況。發(fā)生這種錯誤一般只在登記銷(xiāo)貨的會(huì )計職員同時(shí)又兼任批準發(fā)貨職能時(shí)才會(huì )發(fā)生。審計職員應當審查被審計單位內控制度是否存在上述缺陷，檢查銷(xiāo)售收進(jìn)明細賬與銷(xiāo)貨分錄對應的銷(xiāo)貨單，是否有審批手續，是否向虛構的顧客發(fā)貨。
第二條途徑是以銷(xiāo)售發(fā)票為出發(fā)點(diǎn)。檢查截止日期前后若干天的發(fā)票存根，追查至銷(xiāo)售收進(jìn)明細賬和發(fā)貨存根，以查明被審計單位是否確已發(fā)貨并記進(jìn)恰當的會(huì )計期間。這種方法可以有效地發(fā)現被審計單位是否低估收進(jìn)，但其缺點(diǎn)是比較費時(shí)費力。在審查時(shí)，應留意以下兩點(diǎn)。
L．相應的發(fā)運憑證是否齊全，有無(wú)本期內已作收進(jìn)而下期期初又用紅字沖回，并且無(wú)發(fā)貨、收貨記錄，以此來(lái)調節利潤的情況。
2．被審計單位發(fā)貨憑證和發(fā)票是否已全部提供，有無(wú)隱瞞憑證，憑證領(lǐng)購制度是否健全，有無(wú)設立賬外賬情況。
第三條途徑是以發(fā)運憑證為出發(fā)點(diǎn)。檢查截止日期前后若干天發(fā)運憑證存根，追查至銷(xiāo)售明細賬，確定是否開(kāi)具發(fā)票并記進(jìn)恰當的期間，是否將應該記進(jìn)本期的收進(jìn)有意不記賬，以此來(lái)調節會(huì )計期前后利潤。這種可以有效地防止低估收進(jìn)。在運用這一途徑審計時(shí)應留意以下幾種情況：
1．附有銷(xiāo)售退回條件的商品銷(xiāo)售，指購買(mǎi)方依照有關(guān)協(xié)議有權退貨的銷(xiāo)售。在這種銷(xiāo)售方式下，應在購買(mǎi)方正式接受商品時(shí)，或退貨期滿(mǎn)時(shí)確認收進(jìn)。對于尚未確認營(yíng)業(yè)收進(jìn)的發(fā)出商品，審計職員應審查企業(yè)是否設置“發(fā)出商品”科目，核算發(fā)出商品的實(shí)際本錢(qián)，待實(shí)現營(yíng)業(yè)收進(jìn)，結轉營(yíng)業(yè)本錢(qián)時(shí)，再沖減“發(fā)出商品”科目所記錄的實(shí)際本錢(qián)。
2．委托代理商品，指委托方委托受托方代受商品的銷(xiāo)售方式。在這種銷(xiāo)售方式下，發(fā)出商品時(shí)不能確認營(yíng)業(yè)收進(jìn)，對于尚未確認營(yíng)業(yè)收進(jìn)發(fā)出的委托代銷(xiāo)商品，應審查企業(yè)是否設置“委托代銷(xiāo)商品”科目，核算發(fā)出商品的本錢(qián)，待收到受托方的代銷(xiāo)清單時(shí)再確認營(yíng)業(yè)收進(jìn)。
3．分期預收款銷(xiāo)售，指購買(mǎi)方在商品尚未收到前按合同約定分期付款，銷(xiāo)售方在收到最后一次付款時(shí)才交貨的銷(xiāo)售方式。審計職員在審計時(shí)應留意，企業(yè)采用這種方式結算時(shí)，是否將預收的貨款作為一項負債，待交款時(shí)再確認營(yíng)業(yè)收進(jìn)。
4．定貨銷(xiāo)售，指企業(yè)已收到全部或部分貨款而庫存沒(méi)有現貨，需要制造生產(chǎn)品后才能將商品交付購買(mǎi)方的銷(xiāo)售方式。在這種銷(xiāo)售方式下，企業(yè)應將預收的貨款確以為一項負債，待商品交付給購買(mǎi)方時(shí)確以為營(yíng)業(yè)收進(jìn)。
5．分期收款銷(xiāo)售，指商品已經(jīng)交付、貨款分期收回的銷(xiāo)售方式。審計職員在審計時(shí)應留意在這種銷(xiāo)售方式下，企業(yè)是否按合同約定的收款日期分期確認營(yíng)業(yè)收進(jìn)。
以上銷(xiāo)售收進(jìn)截止期測試的三條途徑在當中并不是孤立的，審計職員要根據被審計單位經(jīng)營(yíng)者的意圖以及在審計中獲取的信息，公道運用審計專(zhuān)業(yè)判定，可以有選擇地使用或同時(shí)使用。目的是為了進(jìn)步工作效率，有效地防止企業(yè)高估或低估銷(xiāo)售收進(jìn)，客觀(guān)地、評價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)。
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