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有關(guān)內外資企業(yè)所得稅法律制度的合并
目前學(xué)術(shù)界就“兩法”最終合并的認識是統一的，但在內外資企業(yè)稅前扣除等優(yōu)惠政策如何調整方面存在不同的看法。有的專(zhuān)家提出要根據WTO對國民待遇原則的要求統一稅前扣除標準，還有的專(zhuān)家認為“兩法”合并應循序漸進(jìn)。結合我國目前企業(yè)所得稅的實(shí)際情況，毋庸置疑，內外資企業(yè)所得稅的稅前扣除差異有消極的一面。從近期來(lái)看，內外資企業(yè)所得稅稅前扣除的完全統一是不現實(shí)的。
筆者認為應考慮在“兩法”完全統一之前設置一個(gè)緩沖的過(guò)渡期，經(jīng)過(guò)一段時(shí)間的調整、改革，逐步向“兩法”合一轉變。即最終的目標是統一并適當調整企業(yè)所得稅稅前扣除標準。之所以提出這一改革設想是基于以下考慮：其一是我國對外資實(shí)行優(yōu)惠政策并不違背WTO規則的要求;其二是縱觀(guān)世界各國的所得稅法律制度，無(wú)論是發(fā)達國家還是發(fā)展中國家都把涉外稅收優(yōu)惠作為吸引外資以彌補國內建設資金不足、調整產(chǎn)業(yè)結構和發(fā)展高新技術(shù)促進(jìn)經(jīng)濟增長(cháng)的重要手段。我國國有企業(yè)改革、農業(yè)發(fā)展、居民就業(yè)、大量基礎設施建設以及許多高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展等等問(wèn)題的解決， 靠國內的資金是遠遠不夠的，需要大量的外國資金的投入。我國加入WTO后，這種狀況會(huì )有所好 轉。但不會(huì )發(fā)展到不需要稅收優(yōu)惠也能大規模地吸引外資的程度，況且我國的投資市場(chǎng)和投資環(huán)境還存在許許多多的不足和欠缺;其三是從當前的國際金融形勢來(lái)看，發(fā)展中國家對國際游資的爭奪是很激烈的，特別是我國周邊國家在對外開(kāi)放中，主要采取涉外稅收優(yōu)惠措施來(lái)吸引外資，且優(yōu)惠的程度相當高，已成為與我國爭奪國際游資的強有力的競爭對手。在這種情況下，如果完全取消對外資企業(yè)在稅前扣除等方面的優(yōu)惠政策，勢必會(huì )使我國在爭奪外資中處于不利的地位。嘲因此，我國吸引外資的力度還需加強。企業(yè)所得稅中的外資企業(yè)稅前扣除等優(yōu)惠政策仍然需要保留，現階段只需要進(jìn)一步的調整與完善，完全取消我國吸引外資的所得稅優(yōu)惠政策還為時(shí)尚早。
根據上述原因，同時(shí)也考慮到我國稅制改革與經(jīng)濟改革相協(xié)調的原則，在此過(guò)渡期間，為了更好地適應經(jīng)濟發(fā)展的需要，力爭盡快實(shí)現“兩法”合并的改革目標�，F階段的重點(diǎn)是從合理確定稅前扣除項目和標準人手。并著(zhù)重解決好以下問(wèn)題：
內資企業(yè)的工資、“三費”、公益性捐贈實(shí)行全額扣除，與外資企業(yè)基本一致現行涉外企業(yè)所得稅法允許將這三項宴行全額扣除，在合并后的企業(yè)所得稅法中全額扣除這三項。首先，為了保證對涉外企業(yè)政策的連續性，有利于進(jìn)一步吸引外資。其次，工資費和福利費是企業(yè)成本中的重要項目，一般要占成本的三分之一至三分之二，對成本構成中如此重要的項目，計算所得稅時(shí)不允許全額扣除，則會(huì )導致成本補償嚴重不足，影響內資企業(yè)長(cháng)期發(fā)展。第三，計算企業(yè)所得稅時(shí)全額扣除工資費用，可以避免對工資費用的雙重征稅。
目前，800元以上的工資部分，內資企業(yè)按33%繳納企業(yè)所得稅，允許工資費用全額扣除，將工資交由個(gè)人所得稅調節，應屬合理。第四，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)不僅要考慮經(jīng)濟效益，還要考慮社會(huì )效益。因此，在政策上，要鼓勵內資企業(yè)在條件允許的情況下為社會(huì )多做貢獻，鼓勵內資企業(yè)對社會(huì )公益事業(yè)進(jìn)行捐贈，允許公益性捐贈在稅前全額扣除。
內資企業(yè)對業(yè)務(wù)招待費、廣告宣傳費實(shí)行限額扣除，暫時(shí)可與外資企業(yè)有別市場(chǎng)經(jīng)濟是契約經(jīng)濟，企業(yè)為爭取購貨、銷(xiāo)貨合同，必然發(fā)生業(yè)務(wù)招待、廣告宣傳等支出，所以允許業(yè)務(wù)招待費、廣告宣傳費在稅前列支是合理的。但是，企業(yè)的合同數量、企業(yè)的經(jīng)濟效益并不與業(yè)務(wù)招待費、廣告宣傳費成正比例，也就是說(shuō)，并不是業(yè)務(wù)招待費和廣告宣傳費支出得越多越好，該兩項支出，應有一個(gè)“度”的控制，為此，應有一個(gè)扣除比例限制。業(yè)務(wù)招待費應按現行內資企業(yè)所得稅法規定。以主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入之和為基數，收入在1500萬(wàn)元以下的部分，不超過(guò)該部分的O.5%，收入在1500萬(wàn)元以上的部分，不超過(guò)該部分的0.3%，不像現行涉外企業(yè)所得稅法規定那樣，分工商業(yè)和服務(wù)業(yè);廣告宣傳費也應不分廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費，統一按收入的5%控制，在收入的5%以?xún)鹊膹V告宣傳費，允許據實(shí)列支，超過(guò)部分不允許列支。
內資企業(yè)對債務(wù)重組、研究開(kāi)發(fā)費、各種準備仍采用現行稅法規定，但應考慮逐步使之于外資企業(yè)享受同等待遇現行內資企業(yè)稅法規定，債務(wù)重組收益計入企業(yè)所得稅應納稅所得額。因為債務(wù)重組金額一般比較大，通過(guò)債務(wù)重組，容易調節損益，將重組收益計入應納稅所得額，重組損失沖減應納稅所得額，有利于規范債務(wù)重組行為。
而企業(yè)開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的研究開(kāi)發(fā)費比上年增長(cháng)10%以上的，不僅當年發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費可以稅前全額扣除，而且還可以加扣當年研究開(kāi)發(fā)費的50%。稅法中的這種規定，體現了國家對研究開(kāi)發(fā)的重視。國外企業(yè)一般研究開(kāi)發(fā)費占支出的比例在7%一8%，國內企業(yè)一般僅l%左右，海爾雖然較高也僅為3.6%，TCL為2.5%。 技術(shù)研究開(kāi)發(fā)費低于3%是被認為沒(méi)有希望的，不可能有核心競爭力。因此，在稅法改革中仍應大力鼓勵研究開(kāi)發(fā)，體現國家政策的支持。同時(shí)對除壞賬準備以外的其他準備不允許稅前扣除，由于各種準備提取的數額和標準難以審核和控制，這一規定是為了防止企業(yè)提取秘密準備，削減稅基。
合并后的企業(yè)所得稅法應繼續實(shí)行這一原則規定。
以上三項中，內資企業(yè)與外資企業(yè)在政策主體方面是基本一致的。但外資企業(yè)具有更大的靈活性。目前應堅持現有做法，等到“兩法”合并時(shí)應使內資企業(yè)享有與外資企業(yè)同樣的待遇和政策靈活性。
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