統一企業(yè)所得稅法的探討

一、我國現行企業(yè)所得稅制的弊端
　　1.不符合國際稅收慣例，不能適應我國加入WTO的新形勢　從形式看，內外資企業(yè)所得稅的法定稅率都是33%，但兩套稅法無(wú)論是在法律效力，還是稅前扣除項目標準和資產(chǎn)稅務(wù)處理規定、稅收優(yōu)惠政策等方面都存在明顯差異，外商投資企業(yè)的窄稅基、多優(yōu)惠和內資企業(yè)的寬稅基、少優(yōu)惠直接導致兩者實(shí)際稅負的差距，據統計，外商投資企業(yè)所得稅實(shí)際平均稅負一直在10%左右，而內資企業(yè)則在25%以上。實(shí)行內外有別的兩套稅法，既違背市場(chǎng)經(jīng)濟要求的公平稅負、平等競爭原則，也不符合國際慣例，中國已經(jīng)加入WTO，外資企業(yè)將進(jìn)一步進(jìn)入我國，成為我國經(jīng)濟不可或缺的組成部分，我國的企業(yè)也將進(jìn)一步走向國際市場(chǎng)，參與國際競爭，對企業(yè)所得稅在內外資企業(yè)之間、地區之間實(shí)現統一提出了迫切要求。
　　2.稅基界定不規范，內資企業(yè)稅前扣除限制過(guò)嚴　稅法對稅基的確定存在的主要問(wèn)題：一是與企業(yè)會(huì )計制度的關(guān)系不協(xié)調，由于稅收制度和會(huì )計制度在職能、目標和核算依據等諸多方面存在差異，近年來(lái)，為適應市場(chǎng)經(jīng)濟和建立現代企業(yè)制度的需要，會(huì )計制度已經(jīng)發(fā)生了很大變化，且不斷處于調整之中，而稅法沒(méi)有建立一套獨立的所得稅稅基確定原則，有些規定甚至在沿用老的會(huì )計制度，如對銷(xiāo)售收入的確認、對資產(chǎn)的稅務(wù)處理等。二是稅法對界定稅基的一些概念比較模糊，如對業(yè)務(wù)招待費、支付給總機構的管理費都以收入的一定比例為計算依據，收入凈額和總收入是會(huì )計概念還是稅務(wù)概念，其內涵和外延有多大，并不明確。三是對內資企業(yè)稅前扣除項目列支標準規定過(guò)嚴，如內資企業(yè)計稅工資標準，廣告性支出的限額、對折舊方法和折舊年限的嚴格限定等，使得為取得應稅收入而發(fā)生的許多費用不能在稅前足額列支，不符合市場(chǎng)經(jīng)濟條件下企業(yè)發(fā)展規律，也不利于內資企業(yè)的健康發(fā)展。
　　3.稅收優(yōu)惠政策導向不明確，稅收優(yōu)惠形式單一　一是稅收優(yōu)惠政策不能有效體現國家宏觀(guān)調控需要。內資企業(yè)的優(yōu)惠比較少，且多屬照顧性，或是替代財政支出性的優(yōu)惠，稅收優(yōu)惠偏重于解決機制轉換過(guò)程中的臨時(shí)性困難，對資源優(yōu)化配置的引導不足。而對外商投資企業(yè)的優(yōu)惠政策，其效果偏重于鼓勵吸引外資總量，不能有效調節外商投資的方向。二是稅收優(yōu)惠方式單一，政策效果不確定，容易引起企業(yè)偷稅、避稅現象。所得稅優(yōu)惠政策以直接優(yōu)惠居多，間接優(yōu)惠較少，主要是減稅、免稅和低稅率。這些優(yōu)惠措施，容易誘使企業(yè)通過(guò)頻繁注冊新企業(yè)、人為安排獲利年度、利用關(guān)聯(lián)交易轉移定價(jià)調節企業(yè)間的利潤水平，鉆稅法的空子。目前，與我國簽訂稅收協(xié)定的國家有79個(gè)，已經(jīng)生效的65個(gè)，而有稅收饒讓條款的國家只有30多個(gè)，我國給予外商投資者的低稅率和減免稅等直接優(yōu)惠措施，外方需要在母國補繳稅款，實(shí)際轉化成了投資者所在國的稅收收入，并沒(méi)有使投資者最終受益。三是優(yōu)惠政策的實(shí)施主觀(guān)性、隨著(zhù)性大。我國內外資企業(yè)所得稅每年都有一些優(yōu)惠政策以法規、規章甚至規范性文件形式出臺，加上各地區為了本地區利益，無(wú)視稅法的統一性和嚴肅性，用減免稅優(yōu)惠政策作為招商引資廣告，隨意擴大優(yōu)惠范圍，越權減免稅，采用地方稅先征后還、即征即退等形式變相減免稅，搞低稅優(yōu)惠競爭，擾亂了正常的稅收秩序。我國已經(jīng)加入WTO，這種有失公平、公正、多變的稅收優(yōu)惠政策很可能面臨外國投資者的訴訟。
　　4.企業(yè)間稅負差異過(guò)大，部分企業(yè)稅負過(guò)重　我國現行稅制對同一經(jīng)濟行為在各類(lèi)主體之間稅收待遇上的差異性，尤其是在所得稅上表現最為明顯。如內資企業(yè)與外資企業(yè)、高新技術(shù)開(kāi)發(fā)區內企業(yè)與區外企業(yè)、現代企業(yè)制度試點(diǎn)企業(yè)與非試點(diǎn)企業(yè)、上市與非上市公司、境外上市與境內上市公司之間在適用稅率以及所享受的稅收優(yōu)惠政策方面存在著(zhù)較大的差異，導致稅收待遇不公現象非常突出。
　　我國的企業(yè)所得稅稅制所存在的上述弊端亟待通過(guò)所得稅制改革來(lái)完成。在中國已經(jīng)加入WTO的今天，在世界經(jīng)濟日益一體化的今天，中國的稅制改革不能脫離國際主流稅制的發(fā)展方向，不能莫視稅制的國際慣例，不能莫視稅制差異對國際資本流動(dòng)的影響。所得稅制的國際借鑒，對探討我國所得稅制改革具有重要意義。
　　　　二、企業(yè)所得稅制的國際比較及趨勢分析
　　1.企業(yè)所得稅制的國際比較　一是納稅主體的認定。有兩種類(lèi)型：一種是公司所得稅，一種是企業(yè)所得稅，國際上通行的是公司所得稅類(lèi)型，對不具有法人資格的企業(yè)，如個(gè)人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)不征收企業(yè)所得稅，改征個(gè)人所得稅。在稅收管轄權方面，以企業(yè)登記地或以實(shí)際管理機構或控制管理中心地為認定標準，劃分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)，分別承擔無(wú)限納稅義務(wù)和有限納稅義務(wù)。
　　二是稅基的確定。在應稅所得與會(huì )計利潤的關(guān)系處理方面，在“不成文法”國家，如美國、英國等，會(huì )計準則通常是由會(huì )計師協(xié)會(huì )等民間組織制定，會(huì )計利潤和應稅所得差異也大，在“成文法”國家，因為會(huì )計制度以官方的法規為主體，應稅所得和會(huì )計利潤相當接近。
　　三是稅率結構。世界上大多數國家實(shí)行比例稅率，有些國家仍保留累進(jìn)稅率，主要出于財政上的原因，企業(yè)所得稅的大頭由大企業(yè)繳納，稅率高了，小企業(yè)難以承受，稅率低了，難以滿(mǎn)足財政收入的需要。在比例稅率的運用上由于各國貨幣制度、政府政策及所得稅的地位等諸多因素的差異，有的國家實(shí)行單一的比例稅率，如瑞典、意大利、澳大利亞等；而更多的國家實(shí)行差別比例稅率，主要是對小型公司的所得稅采用較低稅率。
　　四是對成本費用的列支。對存貨的計價(jià)，許多國家都允許在先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權平均法等多種方法之間選擇，但要保持連續性。有些國家則明確不能采用后進(jìn)后出法，如法國、韓國、新加坡、加拿大等，有不少?lài)�家還允許采用市價(jià)與成本孰低法，如法國、意大利、日本、美國等。在折舊的提取方面，各國為了鼓勵資本投資，紛紛放棄傳統的“直線(xiàn)法”計提折舊，實(shí)行“余額遞減法”等加速折舊法，采用高折舊率對固定資產(chǎn)進(jìn)行第一年基礎攤銷(xiāo)，稅法規定的固定資產(chǎn)折舊年限通常短于實(shí)際可使用年限，有的國家對固定資產(chǎn)的折舊攤提額規定可以大于固定資產(chǎn)原值，許多國家實(shí)行固定資產(chǎn)投資的稅收抵免，額外給投資者一筆稅收補貼。
　　2.低稅率、寬稅基是國際所得稅制改革的趨勢　19世紀80年代中期以來(lái)，世界各國相繼進(jìn)行了所得稅制改革，其主要特點(diǎn)是：充分利用企業(yè)所得稅在組織收入和調節經(jīng)濟的功能與作用，通過(guò)規范、完善和調整稅收政策，采用加速折舊、投資抵免等稅收鼓勵措施，減輕企業(yè)稅收負擔，刺激投資，達到增加供給、促進(jìn)經(jīng)濟發(fā)展的目的。美國于1986年進(jìn)行了稅制發(fā)展史上涉及面最廣、調整幅度最大的稅制改革，以“公平、簡(jiǎn)化和經(jīng)濟增長(cháng)”為政策目標，以“拓寬稅基、降低稅率”為基本內容，美國公司所得稅的基礎稅率實(shí)行15%、25%、34%三檔累進(jìn)稅率，最高稅率由46%降低到34%。美國的稅制改革無(wú)疑對西方國家產(chǎn)生重大影響，加拿大、英國、澳大利亞、法國、奧地利、新西蘭、荷蘭、日本等國，都不同程度地進(jìn)行了以減稅為核心的企業(yè)所得稅制改革（注：財政部稅制稅則司：《國際稅制考察與借鑒》，經(jīng)濟科學(xué)出版社，1999年。）。在稅率形式上，大多累進(jìn)稅率演進(jìn)為比例稅率，到1990年，除美國、荷蘭外，經(jīng)合組織的其余22個(gè)成員國都實(shí)行比例稅率。在降低稅率的同時(shí)，通過(guò)取消一些減免稅優(yōu)惠措施拓寬稅基，如美國取消了凈資本所得的優(yōu)惠、股票回購支出的

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