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企業(yè)所得稅稅前扣除原則及扣除憑證
稅收的本質(zhì)。稅收是國家憑借政治權力或公共權力對社會(huì )產(chǎn)品進(jìn)行分配的形式。稅收是滿(mǎn)足社會(huì )公共需要的分配形式;稅收具有非直接償還性(無(wú)償性)、強制義務(wù)性(強制性)、法定規范性(固定性)。
企業(yè)所得稅的計稅依據是應納稅所得額，即：每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額。稅法規定企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，即成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時(shí)扣除。由于我國的企業(yè)所得稅實(shí)行的是法定扣除，因此，一項支出能否稅前扣除，首先要看其是否屬于稅法允許扣除的支出，然后再看該項支出對應的支付憑證能否作為有效扣除憑證。
在影響應納稅所得額的諸多因素中，涉及項目最多、變數最大的是各項扣除金額，其實(shí)物載體就是扣除憑證。在預繳所得稅時(shí)，有效扣除憑證的作用尚不那么突出，但在所得稅匯算清繳時(shí)，因必須取得有效憑證方能進(jìn)行扣除，哪些憑證可以作為有效扣除憑證，此時(shí)也就成了征納雙方爭議的焦點(diǎn)。
每提到企業(yè)所得稅的稅前扣除憑證，自然首先想到的就是發(fā)票，但是按照現行稅法，發(fā)票應當只是所得稅稅前扣除憑證中的重要的一種，既不是沒(méi)有發(fā)票就絕對不準扣除，也不是有了發(fā)票就一定準予扣除。
支出允許稅前扣除及扣除憑證的管理原則
真實(shí)性原則。這是稅前扣除憑證管理的首要原則�？鄢龖{證反映的，企業(yè)發(fā)生的各項支出，應當確屬已經(jīng)實(shí)際發(fā)生。要求支出是真實(shí)發(fā)生的，證明支出發(fā)生的憑據是真實(shí)有效的。在真實(shí)性原則中又蘊含著(zhù)合法性原則，扣除項目和可扣除金額以及應納稅所得額的計算，要符合稅收法律、法規的規定，企業(yè)財務(wù)、會(huì )計處理辦法與稅收法律、法規的規定不一致的，應當依照稅收法律、法規的規定計算;稅收法律、法規和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)未明確規定的具體扣除項目，在不違反稅前扣除基本原則的前提下，暫循國家財務(wù)、會(huì )計規定計算。各類(lèi)扣除憑證應符合國家稅收規定，各類(lèi)憑證特別是發(fā)票，其來(lái)源、形式等都要符合稅收法規規定。
相關(guān)性原則�？鄢龖{證反映的有關(guān)支出，應與取得的收入直接相關(guān)，即企業(yè)所實(shí)際發(fā)生的能直接帶來(lái)經(jīng)濟利益的流入或者可預期經(jīng)濟利益的流入的支出。
合理性原則�？鄢龖{證反映的支出，必須是應當計入當期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出，其計算和分配的方法應符合一般經(jīng)營(yíng)常規和會(huì )計慣例。
確定性原則�？鄢龖{證反映的支出的金額必須是確定的，或有支出不得在稅前扣除。也就是各項支出的支付時(shí)間可由企業(yè)決定，但必須是已經(jīng)實(shí)際發(fā)生能夠可靠地計量而不是估計、可能的支出。
受益期原則。即劃分收益性支出與資本性支出的原則。收益性支出在發(fā)生當期直接扣除;資本性支出應當分期扣除或者計入有關(guān)資產(chǎn)成本，不得在發(fā)生當期直接扣除。除稅法有特殊規定外，實(shí)際發(fā)生的各項支出不得重復扣除。
權責發(fā)生制原則。這是稅前扣除憑證管理的一般性原則，也是會(huì )計準則規定的企業(yè)進(jìn)行會(huì )計確認、計量和報告的基礎，除稅收法規和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規定的外，稅前扣除以及應納稅所得額的計算，均應遵循此項原則。
權責發(fā)生制亦稱(chēng)應計基礎、應計制原則，以取得收到現金的權利或支付現金的責任即權責的發(fā)生為標志，確認本期收入和費用及債權和債務(wù)。屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用;不屬于當期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當期收付，均不作為當期的收入和費用。同時(shí)還應輔之配比性原則，企業(yè)發(fā)生的各項支出應在應配比或應分配的當期申報扣除，不得提前或滯后，從而正確確認損益。
納稅人所取得的發(fā)票、收據等憑證，票據自身和內容及開(kāi)具均須真實(shí)且符合相關(guān)規定;不符合規定的發(fā)票，偽造、變造、內容虛假的票據等不得作為有效扣除憑證。同時(shí)應注意相關(guān)經(jīng)濟業(yè)務(wù)支付憑證的相互關(guān)聯(lián)、相互印證、從而鞏固其有效性。
據以稅前扣除的有效扣除憑證之具體種類(lèi)
綜合現行稅收、財務(wù)、會(huì )計等相關(guān)法律、法規和規章，根據憑證的取得來(lái)源，稅前扣除憑證可分為外部憑證和內部憑證;根據應否繳納增值稅或營(yíng)業(yè)稅，外部憑證可分為應稅項目憑證和非應稅項目憑證。
發(fā)生應稅項目的支出應當取得發(fā)票作為有效扣除憑證。應稅項目是指企業(yè)購買(mǎi)貨物、接受勞務(wù)或服務(wù)時(shí)，銷(xiāo)售方或提供勞務(wù)、服務(wù)方應繳納增值稅或營(yíng)業(yè)稅的項目和免稅項目，包括視同銷(xiāo)售的項目。單位和個(gè)人必須在發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)確認營(yíng)業(yè)收入時(shí)開(kāi)具發(fā)票;企業(yè)在購買(mǎi)商品、接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，發(fā)生應稅項目支出時(shí)，應當向收款方取得發(fā)票，按規定進(jìn)行稅前扣除。
發(fā)生非應稅項目的支出不需(不允許)取得發(fā)票。非應稅項目是指在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的不屬于增值稅或營(yíng)業(yè)稅征稅范圍的支出，收入方依法不繳納增值稅或營(yíng)業(yè)稅的項目�，F行發(fā)票管理規定已明確“未發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)一律不準開(kāi)具發(fā)票”，因此，企業(yè)發(fā)生非應稅項目支出時(shí)，不需也無(wú)法取得發(fā)票，而應當取得相應的有效扣除憑證，按規定進(jìn)行稅前扣除。非應稅項目由稅務(wù)部門(mén)或其他部門(mén)代收的，也可以代收憑據依法在稅前扣除。
常見(jiàn)的稅前扣除有效憑證包括但不限于以下幾種
1.購買(mǎi)不動(dòng)產(chǎn)、貨物、工業(yè)性勞務(wù)、服務(wù)，接受勞務(wù)、受讓無(wú)形資產(chǎn)，支付給境內企業(yè)單位或者個(gè)人的應稅項目款項，該企業(yè)單位或者個(gè)人開(kāi)具的發(fā)票。
2.支付給行政機關(guān)、事業(yè)單位、軍隊等非企業(yè)性單位的租金等經(jīng)營(yíng)性應稅收入，該單位開(kāi)具(稅務(wù)機關(guān)代開(kāi))的發(fā)票。
3.從境內的農(牧)民手中購進(jìn)免稅農產(chǎn)品，農(牧)民開(kāi)具的農產(chǎn)品銷(xiāo)售發(fā)票或者企業(yè)自行開(kāi)具的農產(chǎn)品收購發(fā)票。
4. 非金融企業(yè)實(shí)際發(fā)生的借款利息，應分別不同情況處理：(1)向銀行金融企業(yè)借款發(fā)生的利息支出，該銀行開(kāi)具的銀行利息結算單據。
(2)向非銀行金融企業(yè)或非金融企業(yè)或個(gè)人借款而發(fā)生的利息支出，須取得付款單據和發(fā)票，輔以借款合同(協(xié)議);在按照合同要求首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時(shí)，應提供“(本省任何一家)金融企業(yè)的同期同類(lèi)貸款利率情況說(shuō)明”。
(3)為向銀行或非銀行金融企業(yè)借款而支付的融資服務(wù)費、融資顧問(wèn)費，應取得符合規定的發(fā)票。
5.繳納政府性基金、行政事業(yè)性收費，征收部門(mén)開(kāi)具的財政票據。
6.繳納可在稅前扣除的各類(lèi)稅金(費)，稅務(wù)機關(guān)開(kāi)具的稅收繳款書(shū)或表格式完稅證明。
7.撥繳職工工會(huì )經(jīng)費，工會(huì )組織開(kāi)具的工會(huì )經(jīng)費收入專(zhuān)用收據。
8.支付的土地出讓金，國土部門(mén)開(kāi)具的財政票據。
9.繳納的社會(huì )保險費，社保機構開(kāi)具的財政票據(社會(huì )保險費專(zhuān)用收據或票據)。
10.繳存的住房公積金，公積金管理機構蓋章的住房公積金匯(補)繳書(shū)和銀行轉賬單據。
11.通過(guò)公益性社會(huì )團體或者縣級以上人民政府及其部門(mén)的用于法定公益事業(yè)的捐贈，財政部門(mén)監制的捐贈票據，如公益性單位接受捐贈統一收據等。
12.由稅務(wù)部門(mén)或其他部門(mén)代收的且允許扣除的費、金，代收部門(mén)開(kāi)具的代收憑據、繳款書(shū)(如工會(huì )經(jīng)費代收憑據)等。
13.根據法院判決、調解、仲裁等發(fā)生的支出，法院判決書(shū)、裁定書(shū)、調解書(shū)，以及可由人民法院執行的仲裁裁決書(shū)、公證債權文書(shū)和付款單據。
14.企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失稅前扣除，按照《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》(國家稅務(wù)總局2011年第25號公告發(fā)布)的規定執行。
15. 發(fā)生非價(jià)外費用的違約金、賠償費，解除勞動(dòng)合同(辭退)補償金、拆遷補償費等非應稅項目支出，取得蓋有收款單位印章的收據或收款個(gè)人簽具的收據、收條或簽收花名冊等單據，并附合同(如拆遷、回遷補償合同)等憑據以及收款單位或個(gè)人的證照或身份證明復印件為輔證。
16. 支付給中國境外單位或個(gè)人的款項，應當提供合同、外匯支付單據、單位、個(gè)人簽收單據等。稅務(wù)機關(guān)在審查時(shí)有疑義的，可以要求其提供境外公證機構的確認證明并經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核認可。
17.稅收法律、法規對企業(yè)所得稅稅前扣除有特殊規定或要求的，按該規定或要求扣除。如研發(fā)費用加計扣除，需提供自主、委托、合作研究開(kāi)發(fā)項目計劃書(shū)和研究開(kāi)發(fā)費預算、當年研究開(kāi)發(fā)費用發(fā)生情況歸集表，研究開(kāi)發(fā)專(zhuān)門(mén)機構或項目組的編制情況和專(zhuān)業(yè)人員名單，研究開(kāi)發(fā)項目的效用情況說(shuō)明、研究成果報告等資料。
18.簽訂了分攤協(xié)議的關(guān)聯(lián)企業(yè)，其中一方可將另一方發(fā)生的，不超過(guò)另一方當年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入稅前扣除限額比例的部分或全部廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，歸集至本企業(yè)扣除，且可以不計算在本企業(yè)廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出稅前扣除限額內，但必須提供分攤協(xié)議且按協(xié)議歸集。
19.企業(yè)自制的符合財務(wù)、會(huì )計處理規定，能直觀(guān)反映成本費用分配計算依據和發(fā)生過(guò)程的材料成本核算表(入庫單、領(lǐng)料單、耗用匯總表等)、資產(chǎn)折舊或攤銷(xiāo)表、制造費用的歸集與分配表、產(chǎn)品成本計算單，支付職工薪酬的工資表，差旅費補助、交通費補貼、通訊費補貼單據等內部憑證。
20.國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)規定的其他合法有效憑證。
稅前扣除及有效扣除憑證管理的特殊規定
特殊支付項目還應將相關(guān)資料作為附件或備查資料。有些支出即使符合規定比例，也取得了有效憑證，但仍不能扣除。
1. 工資扣除，工資分配方案、工資結算單、企業(yè)與職工簽訂的勞動(dòng)合同、個(gè)人所得稅扣繳情況以及社保機構蓋章的社會(huì )保險名單清冊。
2.企業(yè)實(shí)行股權激勵的，以激勵對象實(shí)際行權日該股票的收盤(pán)價(jià)格與激勵對象實(shí)際行權支付價(jià)格的差額及數量計算，作為當年的工資薪金支出給予扣除，應以公告董事會(huì )決議、股權激勵計劃以及股票交割單(轉讓協(xié)議)等作為扣除憑證。
2.會(huì )議費支出，以召開(kāi)會(huì )議的文件、通知、會(huì )議紀要、參會(huì )人員的簽到單等能夠證明會(huì )議真實(shí)性的資料以及會(huì )議費用明細單等為輔證。
3. 企業(yè)集團或其成員企業(yè)統一向金融機構借款分攤給集團內部其他成員企業(yè)使用，必須取得借入方出具的從金融機構取得借款的證明文件，使用借款的房地產(chǎn)企業(yè)分攤的合理利息方準予在稅前扣除。
4.煙草企業(yè)的煙草廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，即使取得有效扣除憑證，也一律不得在計算應納稅所得額時(shí)扣除。
5. 發(fā)生與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的手續費及傭金支出，應符合規定的計算依據和比例，其受托方必須是具有合法經(jīng)營(yíng)資格中介服務(wù)企業(yè)或個(gè)人且應簽訂代辦協(xié)議或合同。但是，即使符合前述條件，也取得了發(fā)票作為有效扣除憑證，還應注意，除委托個(gè)人代理外，以現金等非轉賬方式支付的手續費及傭金仍不得在稅前扣除。企業(yè)為發(fā)行權益性證券支付給有關(guān)證券承銷(xiāo)機構的手續費及傭金也不得在稅前扣除。
6.不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時(shí)扣除;用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷(xiāo)不得在計算應納稅所得額時(shí)扣除。
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