論會(huì )計國際化與國別化

摘　要：國際化是大勢所趨，也是長(cháng)期以來(lái)會(huì )計界討論的熱點(diǎn)。隨著(zhù)全球化的迅猛和加入WTO，對中國會(huì )計國際化的討論更是此起彼伏，其中大多數均表明了我國大步邁向國際會(huì )計準則的決心和信心。筆者并非對這一方面有所異議，只是試圖通過(guò)對國際、國內等諸多方面因素的冷靜、理性，充分認識到國際化的發(fā)展方向也只是國際間的協(xié)調，各國會(huì )計的差異將不可避免，國別化的現實(shí)將長(cháng)期存在，打破最終實(shí)現“全球會(huì )計統一”的幻想。同時(shí)認識到我國會(huì )計在國際協(xié)調中更有其復雜性，要立足現實(shí)，積極應對，以維護本國利益。　　關(guān)鍵詞：會(huì )計國際化；國際會(huì )計協(xié)調；全球會(huì )計統一；會(huì )計國別化　　一、引言　　隨著(zhù)資本市場(chǎng)國際化和全球經(jīng)貿往來(lái)的日益發(fā)展，會(huì )計作為一種國際商業(yè)語(yǔ)言，扮演著(zhù)越來(lái)越重要的角色。推進(jìn)會(huì )計和會(huì )計標準的國際化，為全球經(jīng)貿往來(lái)和資本流動(dòng)減少或者消除交流上的障礙或成本，也是經(jīng)濟全球化的必然要求。同樣，伴隨著(zhù)經(jīng)濟全球化的迅猛發(fā)展和加入WTO，我國近年來(lái)也進(jìn)行了多次較大程度的會(huì )計改革，尤其是第三次會(huì )計改革，制定實(shí)施了《會(huì )計制度》，發(fā)布了一系列會(huì )計準則，使我國會(huì )計標準在會(huì )計要素定義，資產(chǎn)、負債和收入等會(huì )計要素的確認和計量，財務(wù)報告體系等重大方面基本實(shí)現了與國際會(huì )計慣例的協(xié)調或一致，這對于改善我國投資環(huán)境，吸引外商投資，促進(jìn)我國經(jīng)濟的快速發(fā)展發(fā)揮了重要的作用，這也正是參與國際會(huì )計協(xié)調與我國經(jīng)濟發(fā)展帶來(lái)的好處�！　∥覀冋J為，各國會(huì )計國際化發(fā)展是一個(gè)大趨勢，中國只有積極參與這一進(jìn)程才能維護自身利益。然而，怎樣看待會(huì )計國際化的現狀和發(fā)展呢？有些學(xué)者將會(huì )計國際化的定義為三種，即溝通、協(xié)調和統一。所謂溝通，既相互交流，明白差異之所在；所謂協(xié)調，即盡量減少差異，尋求一致；所謂統一，即實(shí)行全球會(huì )計的一體化、統一化，包括統一的會(huì )計賬戶(hù)，統一的會(huì )計準則，結構和內容完全相同的會(huì )計報表，會(huì )計國際化發(fā)展的最終目標是會(huì )計統一，即實(shí)現全球惟一的會(huì )計準則和會(huì )計核算體系。而筆者認為，謀求全球會(huì )計的大統一在可預見(jiàn)的將來(lái)還只是一種幻想，會(huì )計國際化發(fā)展的方向只是會(huì )計協(xié)調，從而在更廣泛的國際交流層面上謀求一致和交流的便利，但各國會(huì )計體系的存在是不可改變的客觀(guān)事實(shí)，會(huì )計國別化將長(cháng)期存在。這正如作為一種國際語(yǔ)言越來(lái)越多地被人們在交流中接納和使用，但由于各國的文化和生活環(huán)境的需要，在可預見(jiàn)的將來(lái)，英語(yǔ)不可能作為世界語(yǔ)而完全替代他國的語(yǔ)言，中國不可能因為使用英語(yǔ)而在有一天會(huì )放棄漢語(yǔ)。這是由客觀(guān)環(huán)境和許多綜合因素所決定的，會(huì )計國際化的發(fā)展趨勢在某種意義上可以與此類(lèi)比。在下面的內容中筆者將就這一論點(diǎn)進(jìn)行詳細分析。　　二、國際會(huì )計準則在各國的現狀　　實(shí)現會(huì )計國際化的關(guān)鍵是要在全球范圍內普遍承認和接受?chē)�際會(huì )計準則。國際會(huì )計準則（IAS）是由國際會(huì )計準則理事會(huì )（IASB）制定、發(fā)布和編制財務(wù)報表時(shí)所應遵循的會(huì )計準則（我們這里所指的國際會(huì )計準則包括改組前IASC發(fā)布的國際會(huì )計準則IAS和改組后IASB發(fā)布的國際財務(wù)報告準則IFRS），國際會(huì )計準則理事會(huì )（IASB）是一個(gè)非官方會(huì )計準則制定機構，成立于1973年6月，工作目標之一就是促進(jìn)國際會(huì )計準則在世界范圍內被接受和遵循。到為止，IASB已制定并發(fā)布了41項國際會(huì )計準則（其中仍然生效的有34項），另外還有一些征求意見(jiàn)稿�！　�2002年12月，IASB以國際6個(gè)大型會(huì )計師事務(wù)所的59個(gè)國家的職業(yè)人員為對象，針對其所在國會(huì )計準則與IFRS（國際財務(wù)報告準則）的協(xié)調性進(jìn)行了問(wèn)卷調查，并以此為基礎發(fā)布了一份《一般公認會(huì )計準則協(xié)調報告》（GAAPONVERGENCE2002），調查結果表明，雖然在59個(gè)國家中，已經(jīng)采納或有意采納IFRS、有意與IFRS進(jìn)行協(xié)調的國家占到了95%，但是，完全采納IFRS作為本國會(huì )計準則的國家僅有兩個(gè)，三個(gè)國家明確表示不準備與IFRS進(jìn)行協(xié)調，而且絕大多數國家的會(huì )計準則與國際會(huì )計準則存在很大差異。俄羅斯、匈牙利、波蘭、阿根廷等一些轉軌國家與國際會(huì )計準則的差異之處均在30個(gè)以上；像德國、法國、意大利、日本這樣的西方發(fā)達國家與國際會(huì )計準則的差異之處也在25個(gè)以上；即使是世界上會(huì )計最發(fā)達的四個(gè)國家，即美國、英國、加拿大、澳大利亞與國際會(huì )計準則的差異處也在15個(gè)以上。在報告中表明，有51%的被調查者認為特定準則的復雜性妨礙了財務(wù)報告準則的國際協(xié)調，47%認為會(huì )計受本國稅制的，39%認為與IFRS在重大方面存在異議，35%認為缺少必要的指導，30%認為本國資本市場(chǎng)有限，21%認為投資者對本國會(huì )計準則滿(mǎn)意，另有18%的被調查者認為存在翻譯的困難。因此，我們認為盡管會(huì )計協(xié)調是大勢所趨，但會(huì )計準則國際統一化的現狀并不樂(lè )觀(guān)。　　三、會(huì )計國別化在可預見(jiàn)的將來(lái)不可改變　�。ㄒ唬�會(huì )計國際化中面臨的障礙　　在會(huì )計的國際化中，我們注意到了現實(shí)中存在的一些障礙，筆者認為，這些障礙在可預見(jiàn)的將來(lái)不可改變�！　�1.經(jīng)濟環(huán)境的差異。在當今世界上，我們在亞特蘭大見(jiàn)到一家英國銀行、在巴黎看到可口可樂(lè )，或者在扎伊爾發(fā)現法國飛機，都不會(huì )感到驚訝，這是因為商業(yè)活動(dòng)已經(jīng)實(shí)現了國際化。然而，描繪商業(yè)活動(dòng)的語(yǔ)言———會(huì )計卻并沒(méi)有那么容易地跨越國界。不同國家的會(huì )計準則和報告慣例各不相同。這是因為會(huì )計反映的是它所應用于其中的國民經(jīng)濟及環(huán)境，即使在同一地理范圍內，這種環(huán)境的表現也可能并不相同。例如，某些經(jīng)濟形態(tài)主要呈現出農業(yè)化的特點(diǎn)，而其余的則可能基于制造業(yè)、貿易或服務(wù)業(yè)；還有，一些經(jīng)濟形態(tài)以出口資源（如石油或黃金）為其主要特點(diǎn)，另外為數不少的經(jīng)濟體系是從業(yè)中獲取其絕大部分經(jīng)濟收入的。在這些形形色色的經(jīng)濟環(huán)境中，存貨及自然資源的計量、成本會(huì )計和外幣轉移手段等問(wèn)題都有著(zhù)不同的定位、側重和發(fā)展程度�！　�2.千差萬(wàn)別的或體系。例如，在中央控制經(jīng)濟環(huán)境里，國家擁有全部或大部分國民財富，在這種很少或相對很少存在私人財產(chǎn)所有權的情況下，試圖規定會(huì )計程序的充分揭示以保護投資者利益的做法是徒勞無(wú)益的。而在大多數市場(chǎng)經(jīng)濟國家里，會(huì )計原則和報告慣例的發(fā)展主要體現在私營(yíng)部門(mén)中，他們大多由各利益主體達成協(xié)議或者共識。在一些家族式公司占主導地位的國家里，財務(wù)信息披露慣例通常較那些大型的公眾控制公司占優(yōu)勢的國家更不完善。許多國家要求財務(wù)報表必須與納稅申報保持一致，這也導致了各國會(huì )計慣例的多樣性�！　�3.文化、等其他問(wèn)題。各個(gè)國家會(huì )計職業(yè)的發(fā)展水平和平均受教育程度、觀(guān)念以及文化上的差異巨大，這導致了會(huì )計以及與之相適應的會(huì )計的不同，這些方面的諸多因素造就了一個(gè)紛繁復雜的世界會(huì )計形態(tài)�！　∫粐�政府經(jīng)過(guò)不懈的努力或許能夠對其基本經(jīng)濟體制以及理論進(jìn)行脫胎換骨的改造，然而，要將背景和文化傳統的影響淡化，或者對政治體制及法律環(huán)境實(shí)施重大變更則極為困難。事實(shí)上，正是歷史文化背景以及政治法律制度等這類(lèi)因素真正阻礙了國際會(huì )計協(xié)調活動(dòng)的進(jìn)程，如果再與國家榮譽(yù)或民族感情等問(wèn)題結合在一起，情況就變得更加微妙復雜。人們發(fā)現即使在西方國家內部，試圖進(jìn)一步減少會(huì )計理論差異和實(shí)務(wù)分歧的努力也遭遇到了難以想像的困難。實(shí)際上，包括美、英、法、德、日等經(jīng)濟強國在內的大部分國家仍舊以本國所制定的會(huì )計準則作為會(huì )計工作的依據。正是因為存在一些不可克服的困難，使得建立一套能讓各國皆大歡喜并且一直奉行的國際會(huì )計準則，在任何時(shí)候都不具有令人樂(lè )觀(guān)的可能性。全球會(huì )計統一只能是一種幻想�！　∶绹�財務(wù)會(huì )計準則委員會(huì )（FASB）與IASB（I ASC）共存的局面維持了將近30年，在全球化的大趨勢下，雖然FASB開(kāi)始積極支持IASB制定“全球會(huì )計準則”，但是FASB同時(shí)認為，即使IASB制定“全球會(huì )計準則”取得成功，美國國內的會(huì )計準則還是應以一定的方式存在。理由是，首先美國市場(chǎng)正從事著(zhù)高度專(zhuān)業(yè)化、復雜化或獨特的交易，他們只能通過(guò)國家準則制定機構加以最有效的處理；其次，現行美國“公認會(huì )計原則”的龐大體系需要不時(shí)地加以修訂，新改組的IASB不可能將此項工作作為首要工作來(lái)抓，而作為國家準則制定機構的FASB的繼續存在，能夠確保美國方面的觀(guān)點(diǎn)在IASB制定準則時(shí)得到充分的考慮，并且還能使IASB建立一個(gè)與關(guān)鍵機構保持密切聯(lián)系的渠道。因此，至少在可預見(jiàn)的將來(lái)，FASB對國際準則制定的承諾將維持在FASB同時(shí)制定國內準則的限度內，力爭在會(huì )計準則協(xié)調的同時(shí)維持“國別化”。　�。ǘ�）對國際化面臨的思考　　美國既然都如此，那中國呢？“會(huì )計是環(huán)境的產(chǎn)物”，會(huì )計準則的環(huán)境適用性非常重要。中國在會(huì )計準則國際協(xié)調過(guò)程中遇到的主要問(wèn)題也是本國的環(huán)境問(wèn)題。較美國不同的是，中國面臨的環(huán)境更加特殊，更加需要注意考慮“國別化”。國際會(huì )計準則主要是以發(fā)達的市場(chǎng)國家為基礎制定的。我國作為一個(gè)經(jīng)濟轉軌國家，在市場(chǎng)發(fā)育、制度等環(huán)境因素方面與發(fā)達國家存在著(zhù)較大的差距。我們注意到了中國存在的一些特殊問(wèn)題：　　1.從市場(chǎng)本身的看，我國市場(chǎng)經(jīng)濟正處于發(fā)育階段，間的交易行為不太規范，市場(chǎng)競爭不充分，國有企業(yè)相互之間的交易比較多，且關(guān)聯(lián)交易較為普遍。我國資本市場(chǎng)起步也比較晚，規模相對較小，作為資本市場(chǎng)主體的上市公司的股權結構比較特殊，既有公眾股，還有國有股、法人股。其中國有股和法人股所占的份額較大，而且不能像社會(huì )公眾股那樣在市場(chǎng)上公開(kāi)進(jìn)行交易。這些特殊的國情顯然會(huì )極大的會(huì )計的核算和會(huì )計體系的建立�！　�2.從企業(yè)監管和業(yè)績(jì)評價(jià)看，根據我國有關(guān)法律法規的規定，對公司進(jìn)行監管評價(jià)的主要指標是利潤而不是未來(lái)的現金流量，強調的是過(guò)去的會(huì )計信息。比如，公司發(fā)行新股，必須在最近三年內連續贏(yíng)利（《公司法》第137條）。受我國企業(yè)監管和業(yè)績(jì)評價(jià)需要的制約，我國現行會(huì )計準則側重于規范利潤表與國際會(huì )計準則關(guān)注資產(chǎn)負債表是兩種不同的觀(guān)點(diǎn)，所遵循的會(huì )計原則也不一樣�！　�3.從法律制度方面看，我國的法律體系類(lèi)似于大陸法系，這意味著(zhù)法律條款規定的必須予以遵循，相應地，我們在會(huì )計準則中也要體現涉及國家法律規定的相關(guān)內容。比如，我國《公司法》規定企業(yè)應當從稅后利潤中提取法定公益金和公積金，并規定了計提的比例等等，這些法律規定必須寫(xiě)進(jìn)我們的準則和制度中，通過(guò)企業(yè)的會(huì )計核算在企業(yè)對外提供的財務(wù)報告中予以揭示�！　�4.從會(huì )計信息使用者來(lái)看，在中國，國有控股企業(yè)居多，國家是企業(yè)最大的股東，社會(huì )公眾等投資者則是一些較為分散的小股東。而西方發(fā)達國家的機構投資者則占有絕對優(yōu)勢，由于投資者結構的不同，從而對會(huì )計信息的需求也就不一樣。而且，我國部分企業(yè)尚未建立有效的法人治理結構，會(huì )計監管體系也不太健全，會(huì )計準則的制定還必須考慮會(huì )計準則實(shí)施中的一些問(wèn)題，以確保會(huì )計準則的順利執行�！　⌒枰�特別指出的是，以上這些問(wèn)題的消除或改變都不是一朝一夕甚至不是十年八年的事情，更為重要的是，這些問(wèn)題即使得到解決，那么還會(huì )有新的其他的問(wèn)題出現。筆者認為，不會(huì )有那么一天，中國的會(huì )計國情可以等同于世界的會(huì )計“國情”，而只需要執行“全球準則”不需要國內做任何事情了。　�。ㄈ�）國別化長(cháng)期存在是不可改變的　　世界各國由于在社會(huì )經(jīng)濟、、法律、文化等方面不可避免地存在差異，會(huì )計環(huán)境大相徑庭，這導致了在會(huì )計國際化過(guò)程中一些不可逾越的障礙。值得注意的是，IASB主席和副主席最近也已經(jīng)認識到：在不同的環(huán)境下應該有不同的會(huì )計處理，而在相同的環(huán)境下則希望采用國際會(huì )計準則。在不同的國家環(huán)境下，會(huì )計的國際協(xié)調也有所不同。例如就擬議中的中小企業(yè)會(huì )計問(wèn)題而言，美國的中小企業(yè)所面臨的問(wèn)題與俄羅斯的中小企業(yè)面臨的問(wèn)題無(wú)論從法律環(huán)境還是經(jīng)營(yíng)方式都有很大的不同，因此IASB考慮將區分不同的經(jīng)濟發(fā)展水平國家的情況分別處理�？梢�(jiàn)，IASB在考慮發(fā)達國家和成熟市場(chǎng)的同時(shí)，也考慮到發(fā)展中國家和經(jīng)濟轉型國家的環(huán)境因素，并意識到發(fā)展中國家和經(jīng)濟轉型國家的會(huì )計環(huán)境和發(fā)達國家有所不同，會(huì )計處理應區別對待。這是IASB在會(huì )計國際化進(jìn)程中正視現實(shí)情況的體現之一。面對推行“全球會(huì )計”的目標，IASB面臨的困難可能比想像得還要困難。各國會(huì )計具有自身特色，即會(huì )計國別化的現實(shí)在可預見(jiàn)的將來(lái)不可改變�！　≡趶娬{會(huì )計國別化的同時(shí)，需要在這里再補充一點(diǎn)。盡管難以消除世界各國已存在的所有會(huì )計差異，但要使用一套能為各國所公認的、專(zhuān)門(mén)用于在世界范圍內企業(yè)的國際比較的國際財務(wù)會(huì )計準則體系則并非天方夜譚。正如各國產(chǎn)業(yè)質(zhì)量控制標準雖然千差萬(wàn)別，但ISO9001、ISO9002、MRPⅡ和TCO等國際質(zhì)量認證體系或標準仍被大家樂(lè )于接受一樣，正如世界各國的語(yǔ)言千差萬(wàn)別，但在國際會(huì )議和國際交流名人們也習慣于使用一樣，國際會(huì )計準則可以只適用于國際貿易以及國際財務(wù)比較，而并不強求各國放棄其原先長(cháng)期使用的本國會(huì )計原則和報告慣例。這實(shí)質(zhì)上就是在承認會(huì )計國別化的同時(shí)追求會(huì )計的國際交流和比較，筆者認為這是一個(gè)值得認真考慮的思路。　　四、結束語(yǔ)　　我們根本不能期望現在或者今后的國際會(huì )計準則能夠完全適合于中國的國情，解決好中國的問(wèn)題必須靠中國化的東西。我們再次重申，中國應當積極參與會(huì )計國際化的進(jìn)程，否則會(huì )在將來(lái)的發(fā)展中喪失極大的利益，但這并不意味著(zhù)要在現在或將來(lái)完全放棄對本國會(huì )計準則體系的堅持和對會(huì )計事務(wù)的管理，渴望只用“全球統一”的會(huì )計準則辦中國的事在可預見(jiàn)的將來(lái)是不可能的。不僅中國，世界上的大多數國家也不可能做到這一點(diǎn)。我們必須在承認世界會(huì )計事務(wù)共性的同時(shí)，注重會(huì )計事務(wù)的國家個(gè)性；必須承認由資本的全球流動(dòng)引發(fā)的世界會(huì )計信息交流的必要性的同時(shí)，注重會(huì )計學(xué)科很強的社會(huì )性和國家性，兩方面互不偏廢。不能因為世界經(jīng)濟全球化的浪潮而沖昏了我們的頭腦，解決交流問(wèn)題要提倡國際化，解決國內具體問(wèn)題仍需要國別化。　�。�　　[1]馮淑萍。關(guān)于中國會(huì )計國際協(xié)調問(wèn)題的思考[J].商業(yè)會(huì )計，2003（1）　　[2]馮淑萍。關(guān)于我國當前環(huán)境下會(huì )計國際化問(wèn)題[J].會(huì )計，2003（2）　　[3]汪祥耀，劉寧軍。當前美國會(huì )計準則的發(fā)展趨勢及若干思考[J].會(huì )計研究，2003.5　　[4]黃世忠，李忠林，邵藍蘭。國際會(huì )計準則改革：回顧與展望[J].會(huì )計研究，2002.6　　[5]陳國輝，方紅星。會(huì )計準則的國際協(xié)調與國際會(huì )計準則[J].遼寧財會(huì )，12　　[6]章早立。國際會(huì )計慣例協(xié)調問(wèn)題[J].中國農業(yè)問(wèn)題，2000.1　　[7]吳革。國際會(huì )計準則變遷：動(dòng)、特征及解釋[J].內蒙古財經(jīng)學(xué)院學(xué)報，2002.3　　[8]李業(yè)。半數國家及地區會(huì )計法規與《國際會(huì )計準則》仍有重大差異[J].中國稅務(wù)，2002.2　　[9]DonnaL.StreetUniversityofDaytonGAAPCONVERGE NCE[M]，2002　　[10]ChristopherWNobesGAAP[M]，2001

【論會(huì )計國際化與國別化】相關(guān)文章：

從國際化角度論我校的英文校名03-12

論有中國特色的會(huì )計國際化建設03-02

會(huì )計的國際化研究03-22

試論會(huì )計國際化03-23

會(huì )計國際化之我見(jiàn)論文11-21

對會(huì )計國際化的哲學(xué)思考03-20

也談會(huì )計國際化03-20

資源基礎論視角的中小企業(yè)國際化03-18

論我國會(huì )計的國際化03-18