我國會(huì )計國際化的一個(gè)可能途徑

摘　要：基于對本質(zhì)的統計屬性及會(huì )計對環(huán)境的依賴(lài)性的，提出我國會(huì )計國際化的一種可能的途徑。從理性人的角度出發(fā)，認為我國會(huì )計國際化的進(jìn)程取決于相關(guān)的成本效益的權衡，并對所提出的我國會(huì )計國際化的這種可能的途徑進(jìn)行初步的成本與效益分析。　　1.　會(huì )計的本質(zhì)　　會(huì )計的本質(zhì)（thenatureofaccounting）是什么？A C Littleton認為：“會(huì )計的原始數據來(lái)自經(jīng)濟事實(shí)，它的主要是統計性（primarilystatisti cal）的……會(huì )計是進(jìn)行分類(lèi)以便濃縮信息，目的是使的經(jīng)濟活動(dòng)易于理解。因此，要把會(huì )計系統視為一個(gè)濃縮機制（acompressingmecha nism）……”“會(huì )計系統是個(gè)內涵很廣的術(shù)語(yǔ)，企業(yè)交易，會(huì )計手段，簿記規則，以及人員組織都是這個(gè)機制的有機組成部分……會(huì )計系統的真正含義是：分類(lèi)方法對企業(yè)數據進(jìn)行綜合和濃縮的一種既有規則又有條理的手段�！薄　≌\如，A C Littleton對會(huì )計本質(zhì)的精辟的論述，會(huì )計本質(zhì)上是一種技術(shù)方法，它是為適應對經(jīng)濟活動(dòng)的能動(dòng)反應和便于管理而為人們所發(fā)明，并推而廣之。從會(huì )計的史看，早期的會(huì )計在各國無(wú)論是概念術(shù)語(yǔ)、記賬方法、記賬規則，還是報表體系等都各不相同。隨著(zhù)的進(jìn)步，會(huì )計的發(fā)展，人們逐漸對會(huì )計的本質(zhì)和有了深刻的認識，自從15世紀借貸復式簿記發(fā)明以來(lái)，復式簿記很快就風(fēng)靡全球。當今的世界，就基本的記賬規則而言，已經(jīng)走向了統一�！　∪欢�，A C Littleton又認為，“……會(huì )計系統這一定義可能給人們留下這樣一種印象：不同的企業(yè)在會(huì )計上所存在的相似性比人們想象得還要多�！　〔煌�企業(yè)的會(huì )計確實(shí)存在著(zhù)許多相似性，不過(guò)，這些相似性主要體現在會(huì )計目標和會(huì )計方法的一般框架（generalframework）方面。賬戶(hù)表（ac countlists）及其運行規則的高度（被迫的）統一性并不可取。這種高度的統一性將掩蓋企業(yè)的個(gè)性，并抹殺不同企業(yè)客觀(guān)存在著(zhù)的重要差異。不同企業(yè)存在著(zhù)不同個(gè)性是在所難免的，不同企業(yè)歸屬不同行業(yè)，它們有不同的規模和管理需求。當我們對不同企業(yè)進(jìn)行比較時(shí)，當然希望（或要求）企業(yè)的會(huì )計結果能夠反映出這些不同的因素。如果不適當地強調個(gè)性，那么就可能使賬戶(hù)失去可靠性�？墒�，過(guò)分強調個(gè)性也不可取�！　∪绻�每個(gè)企業(yè)在確定凈收益和揭示財務(wù)狀況時(shí)都各行其是，那么會(huì )計信息就一點(diǎn)也靠不住。由此可見(jiàn)，過(guò)分強調統—性或者過(guò)分強調個(gè)性都有可能使會(huì )計數據和會(huì )計系統喪失可靠性�！啊　“雮�(gè)多世紀以前，這位著(zhù)名會(huì )計學(xué)家對會(huì )計性質(zhì)及其應用的深刻洞察，至今依然是非常精當的：會(huì )計分類(lèi)的統計技術(shù)屬性使其基本與方法跨越了時(shí)空在不同的國家和地區得以廣泛接受和應用，并呈現出極大的相似性；然而正如企業(yè)之間各有不同一樣，作為分類(lèi)系統（systemforclassification）的會(huì )計也不可能完全一致：不同國家或地區的經(jīng)濟和社會(huì )情況也存在巨大的差異，會(huì )計作為技術(shù)手段必須盡可能真實(shí)地反映現實(shí)才有積極意義，從而各國的會(huì )計制度及其決定的會(huì )計活動(dòng)和結果也存在著(zhù)差異�！　�會(huì )計這種本質(zhì)上的技術(shù)性，同時(shí)又存在對具體環(huán)境的依賴(lài)性，決定了在日益加深的經(jīng)濟全球化背景下會(huì )計國際化是一個(gè)可能但又存在困難的。　　2.　關(guān)于會(huì )計國際化的理解與追求　　對于會(huì )計的國際化有3種具有代表性的理解：（1）國際化就是相互交流、相互溝通（com munication），明白差異之所在。這是會(huì )計國際化的早期思想，它在目前的會(huì )計國際化的呼聲中似乎不占重要地位，但實(shí)際上，絕大多效的會(huì )計國際化的學(xué)術(shù)，都是以此為目標。（2）國際化就是在可能的范圍內，盡量減少差異，尋求一致。會(huì )計國際化的這種理解就是“協(xié)調”（harmonization）。將國際化視為協(xié)調，在相當長(cháng)一段時(shí)期里，是會(huì )計國際化的主旋律，其目標是：尋求各國會(huì )計的共性，消除不必要的分歧，盡量減少各國之間會(huì )計準則方面的差異，以提高會(huì )計信息的同質(zhì)性和可比性。（3）國際化就是全球會(huì )計標準趨于統一（conver gence）。這種統一包括：統一會(huì )計理念、統一會(huì )計準則、統一會(huì )計賬戶(hù)和統一會(huì )計報表體系。這一思想在學(xué)術(shù)界產(chǎn)生較早，美國會(huì )計學(xué)家杰寧斯在1962年就提出這種會(huì )計國際化的思想。但直到20世紀80年代末，這種思想才成為會(huì )計國際化的主要觀(guān)點(diǎn)�！　∽鳛闀�(huì )計國際化的主要國際組織的國際會(huì )計準則委員會(huì )（IASC）在2001年3月完成戰略重組以后，得到了關(guān)注會(huì )計國際化的主要國際組織（如，證券委員會(huì )國際組織，歐盟等）的支持，同時(shí)，美國也積極介入了改組IASC并對改組以后成立的國際會(huì )計準則理事會(huì )（IASB）制定和發(fā)布國際財務(wù)報告準則（注：IASC制定的準則稱(chēng)國際會(huì )計準則，縮寫(xiě)IAS，IASB制定的準則稱(chēng)為國際財務(wù)報告準則，簡(jiǎn)記為IFRS）產(chǎn)生巨大。IASB從成立以來(lái)，制定和發(fā)布了核心會(huì )計準則，這些核心會(huì )計準則由強力國際組織積極推行，目前國際會(huì )計一體化，即國際會(huì )計趨于統一的速度加快�！　≡诋斍皶�(huì )計國際化的新形勢下，我們通常所說(shuō)的我國會(huì )計國際化或者會(huì )計準則與國際接軌主要有兩種不同的含義：其一是讓我國的會(huì )計準則與美國的會(huì )計準則看齊。理由是：美國在會(huì )計準則制定方面悠久，會(huì )計準則體系完備而先進(jìn)，無(wú)論從會(huì )計準則制定的理念還是技術(shù)方面，美國都是十分值得重視、和借鑒的，加上美國在世界經(jīng)濟、等各方面的影響，美國的會(huì )計準則在國際上有著(zhù)舉足輕重的地位；其二是讓我國的會(huì )計準則與IAS和IFRS一致。理由是：IASB得到國際上廣泛支持，由IASB所繼承的其前身已發(fā)布仍然有效的國際會(huì )計準則（IAS）及其新發(fā)布的國際財務(wù)報告準則（IFRS）運用范圍日益擴大�！　】紤]到IASB在國際會(huì )計準則制定領(lǐng)域的巨大影響并得到眾多重要國際組織以及許多國家的支持，IAS和IFRS的應用范圍和影響日益擴大，歐盟作為一個(gè)整體已經(jīng)要求其成員國的上市公司、保險機構采用IASB制定的準則進(jìn)行信息的確認、計量、記錄和報告，因此，本文所提出并將進(jìn)一步進(jìn)行分析的我國會(huì )計國際化的一個(gè)可能途徑中對會(huì )計國際化的理解就專(zhuān)指對會(huì )計國際趨同的理解，而且是指與IASB相關(guān)準則的趨同。當然，即使是這種意義上的會(huì )計國際化也只是一個(gè)不斷趨同的過(guò)程，而難以完全一致，我們追求的應該是實(shí)質(zhì)上的趨同，而不是過(guò)分拘泥于形式�！　★@然，隨著(zhù)世界經(jīng)濟一體化程度的加深，跨國貨物貿易、投融資、會(huì )計審計服務(wù)以及涉外稅收等無(wú)不要求作為對經(jīng)濟活動(dòng)進(jìn)行確認、計量、記錄和報告的會(huì )計在行為理念、行為準則方面最大程度的標準化。因為作為國際商業(yè)語(yǔ)言的會(huì )計越是統一， 就越易于為世界所共同理解和運用�！　』�于對會(huì )計本質(zhì)的技術(shù)性，以及會(huì )計活動(dòng)受制于經(jīng)濟社會(huì )等多種因素，會(huì )計的結果具有經(jīng)濟后果方面的認識，筆者就試圖對影響我國會(huì )計國際化的成本效益因素進(jìn)行分析。　　3.　我國會(huì )計國際化的一個(gè)可能的途徑：成本與效益的權衡　　經(jīng)濟學(xué)中有一個(gè)眾所周知的假設———理性經(jīng)濟人假設：個(gè)體從事經(jīng)濟活動(dòng)，總是遵循稟賦約束下的自利的原則。作為一個(gè)理性的民主國家而言，從事各種活動(dòng)同樣應該遵循稟賦約束下的國家總體利益最大化原則�！　∥覈�正在進(jìn)行的會(huì )計規范體系建設，也應該遵循自利的原則，不論是出于對國內經(jīng)濟活動(dòng)進(jìn)行管理和規范的會(huì )計需要，還是出于進(jìn)行國際貿易、對外投融資、國際稅收等涉外會(huì )計需求。目前，我國對內外經(jīng)濟活動(dòng)使用的是同一套會(huì )計準則體系。全球會(huì )計國際化的潮流同樣極大的影響著(zhù)我國會(huì )計國際化的進(jìn)程，不論是我國財政部還是證監會(huì )都明確提出順應會(huì )計國際化的趨勢，加快完善我國的會(huì )計規范體系的建設。從最近我國發(fā)布的一些會(huì )計準則征求意見(jiàn)稿（如部分報告征求意見(jiàn)稿等）的附件說(shuō)明就可以很清楚地看出，對于會(huì )計準則的設計，是充分考慮和借鑒了IASB和FASB相關(guān)準則的要求和，以至于很多準則的條款和IASB的準則很接近（FASB和IASB在制定準則時(shí)同樣是相互和借鑒）�！　」P者認為，鑒于IASB準則的高質(zhì)量和受到的廣泛的支持和歡迎，我國自己制定的準則，包括基本準則和具體準則，又和IFRS比較接近，我們可以考慮這樣一種準則的制定思路（也是國際化的一種可能的途徑）：對于每一需要會(huì )計規范的交易和活動(dòng)，優(yōu)先考慮采用IASB對應準則，然后結合我國具體的實(shí)際，重點(diǎn)IASB準則中在國內會(huì )帶來(lái)不利的，予以明確禁用、替代或補充，從而沒(méi)有必要為制定準則而把IFRS相同的內容重復一遍。即在對某類(lèi)交易或事項確立會(huì )計行為準則時(shí)，以IASB現行相關(guān)準則為主體，獨立列示需調整或限制的內容。這樣制定的準則就是對IASB的揚棄，以此為基礎的會(huì )計信息既有利于對外交往中統一“商業(yè)語(yǔ)言”，又能在需要調整的時(shí)候很容易的找到調整對象。對于這種途徑的我國會(huì )計準則的國際化，其成本與效益如下：　　3. 1　會(huì )計國際化的效益分析　　對于這種國際化，我國會(huì )計準則制定機構可以有兩種實(shí)施方式：（1）參與式，即積極參與IASB的準則制定過(guò)程，充分發(fā)表我們對于IFRS具體準則條款規定上的看法，盡可能地發(fā)揮我國會(huì )計準則主管機構在制定IFRS中的影響力，從而使制定的相關(guān)準則在一定程度上能夠體現出我們國家經(jīng)濟環(huán)境的實(shí)際情況，或者通過(guò)參與該進(jìn)程能更好的理解相關(guān)條款的規定，免除誤解。這種方式制定的IFRS，由于在制定過(guò)程中已經(jīng)考慮了我們的意見(jiàn)，在我國具體時(shí)相對調整的內容會(huì )少一些。（2）拿來(lái)式，即不需要積極主動(dòng)參與IFRS制定過(guò)程，直接把制定好的IFRS作為我國會(huì )計準則的基礎，對于不適宜我國國情的內容，予以禁用、實(shí)施替代措施或者做出適當補充�！　∵@兩種方式無(wú)論應用哪一種都可顯示出明顯的效益性：節約從具體準則的課題立項、課題招標、實(shí)施研究、征求意見(jiàn)，到具體發(fā)布實(shí)施的時(shí)間和費用。其實(shí)，就我國現行的16項具體準則而言，IF RS都有相應的規范，而且內容非常接近。我們在制定相同的準則時(shí)，所要考慮的一些因素，別人早就進(jìn)行了充分的論證，IASB發(fā)布的IFRS后面的附件部分，都有關(guān)于制定該準則的過(guò)程及討論的有爭議的及解決方式。我們制定相應準則時(shí)，主要審閱與論證具體IFRS與我國實(shí)際環(huán)境相適宜的程度，以及發(fā)現差異如何解決的方式。更重要的是，IASB制定的IFRS是世界主要的資本市場(chǎng)上的通行證（因為證券委員會(huì )國際組織與IASB達成協(xié)議要求IASB開(kāi)發(fā)核心會(huì )計準則，已有30多項準則制定完畢已得到批準；同時(shí)世界上許多國際性的資本市場(chǎng)，如歐盟成員國內的就是要求以IFRS為會(huì )計信息的披露標準）。在這種與IASB準則盡可能趨同的會(huì )計國際化基礎上，進(jìn)行跨國的貿易、投資、融資活動(dòng)信息披露成本就會(huì )顯著(zhù)的降低，會(huì )計準則不同形成的報表信息的不可比，難理解的障礙就會(huì )最大限度地消除，而且還可能獲取更多的交易伙伴，避免交易機會(huì )因“語(yǔ)言不通”而喪失。甚至國內國外上市也不再需要重新編制以IFRS為標準的財務(wù)報表。同時(shí)接受?chē)�外�?huì )計審計公司提供審計服務(wù)或咨詢(xún)活動(dòng)都會(huì )大大降低審計費用與咨詢(xún)費用，因為相同的報表語(yǔ)言，相應的省略了昂貴的專(zhuān)業(yè)“翻譯費用”�！　⌒枰�說(shuō)明的是，我國這種會(huì )計國際化的準則制定方式，并不會(huì )以犧牲我們國家會(huì )計準則制定上的主權為代價(jià)，我們所獲得的利益是相機利益。在此，我們把IASB準則視為“公共物品”！IFRS可以為我所用，我們卻不需要什么承諾，也不需要專(zhuān)門(mén)為此付出什么代價(jià)。雖然這種利益的大小從整個(gè)國家的角度很難具體衡量，但是，從準則制定成本的節省到方便的國際經(jīng)貿、的交往中，我們卻可以很明顯的感受到這種實(shí)惠�！　�3 .2　會(huì )計準則國際化的成本分析　　天下沒(méi)有免費的午餐，我國若要實(shí)施這種會(huì )計國際化的思路，當然需要付出相關(guān)成本。雖然就來(lái)說(shuō)，IFRS是公共物品，不需要交費就能應用，但是我國畢竟已經(jīng)初步形成了一套具有特點(diǎn)的會(huì )計規范體系（這里主要考慮的是會(huì )計準則，因為其他規范主要是原則性的，一般不會(huì )對會(huì )計的具體確認、計量和報告活動(dòng)產(chǎn)生直接而具體的影響），國際化就面臨著(zhù)現有的規范體系如何處理的問(wèn)題：是廢止，然后重新審視現行的IFRS，并改造以適合我們的國情？還是現行的已有規范不變，在制定新的會(huì )計準則時(shí)再按照上述會(huì )計國際化的方式進(jìn)行？　　不管采用上述哪種方式對待現有的會(huì )計規范體系，都有一個(gè)很大的成本問(wèn)題，下面逐一分析�！　∪绻麑�(shí)行休克療法，即廢止現行的會(huì )計準則， 而重新審視IFRS，以便形成符合國際慣例又適合我國市場(chǎng)經(jīng)濟的環(huán)境的會(huì )計準則，固然可以完全享有上述所說(shuō)的會(huì )計國際化的利益。然而，如此多的準則的重新審視和改造，這個(gè)時(shí)間問(wèn)題將是值得考慮的！而且重新形成的準則要能順利的實(shí)施，需要經(jīng)歷長(cháng)時(shí)間的對會(huì )計從業(yè)人員進(jìn)行培訓和知識更新，而且會(huì )引起資本市場(chǎng)財務(wù)信息的生成機制的重大變革，很可能會(huì )引起資本市場(chǎng)的動(dòng)蕩。同時(shí)，這也將是一個(gè)時(shí)間漫長(cháng)和耗費巨資的工程，就像我國1993年實(shí)施新的會(huì )計準則、財務(wù)通則，以及新的行業(yè)會(huì )計制度一樣，簡(jiǎn)直是一個(gè)翻天覆地的變化！此路難行�！　∪绻�現行的規范不變，在制定新的會(huì )計準則時(shí)再按照上述會(huì )計國際化的方式進(jìn)行，則成本很小，只要在需要新的會(huì )計準則對新的經(jīng)濟業(yè)務(wù)進(jìn)行規范時(shí)，對已有的IFRS進(jìn)行評估，找出不適合我國國情的地方，并予以明確禁用或設計出替代的措施即可，從目前有效的40余個(gè)IFRS（含繼續有效的IAS）來(lái)看，其涉及面之廣泛，我們完全可以在需要的時(shí)候，伸手拿來(lái)，酌情修改，改后即可使用。當然在IFRS還沒(méi)有規范的領(lǐng)域，我們仍然可以自主開(kāi)發(fā)新的準則。但必須指出的是，如果這樣的話(huà)，僅在需要新制定準則的時(shí)候才按照上述會(huì )計國際化的要求去做，必然存在新舊準則制定的思路不同，這樣雖然可以享受新準則國際化節約制定成本的利益，新準則規范的業(yè)務(wù)在跨國交易時(shí)具有可比性，但是作為新舊準則完全國際化的報表信息的整體可比性和可理解性的利益就難以獲得了�！　�權衡利益和成本，會(huì )計國際化沒(méi)有十全十美的方案。但比較起來(lái)，新準則新思路，老準則老辦法的思路在成本收益相比后，會(huì )有增量?jì)羰找�，因而值得進(jìn)一步探討。在此基礎上還可以進(jìn)一步考慮如何逐步把原有的老準則也引入國際化的道路上，從而既能避免耗費巨資與較大的時(shí)間成本以及資本市場(chǎng)的波動(dòng)，又能進(jìn)一步擴大會(huì )計國際化帶來(lái)的增量?jì)羰找妗?STRONG>　�。�　　〔1〕A C Littleton：Structureof Accounting ory〔J〕 A merican Accounting Association Published in the United States，1985 .　　〔2〕A.C.利特爾頓著(zhù)，林志軍，黃世忠等譯 會(huì )計結構〔M〕 北京：中國商業(yè)出版社，1989 8 .　　〔3〕葛家澍 會(huì )計基本理論與會(huì )計準則問(wèn)題研究〔M〕 北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2002 2.　　〔4〕吳革 國際會(huì )計產(chǎn)權制度研究〔M〕 北京：對外經(jīng)濟貿易大學(xué)出版社，2002 5 .　　〔5〕馮淑萍 創(chuàng )新會(huì )計標準加強與國際會(huì )計慣例協(xié)調〔A〕 清華大學(xué)，香港理工大學(xué)，中國會(huì )計與財務(wù)問(wèn)題國際研討會(huì )論文集〔C〕 北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2002 10.

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