作業(yè)本錢(qián)法下本錢(qián)模塊改進(jìn)的研究

【摘要】 隨著(zhù)現代企業(yè)所處環(huán)境的巨大變化，傳統的本錢(qián)控制作為本錢(qián)治理體系的核心內容，逐漸暴露出固有的弊端，致使現代企業(yè)本錢(qián)控制的效果大大降低。本文以作業(yè)本錢(qián)治理為切進(jìn)點(diǎn)，對ERP下的本錢(qián)模塊題目進(jìn)行了探討，并作了適當的改進(jìn)，旨在推動(dòng)和促進(jìn)企業(yè)ERP的實(shí)施與健康發(fā)展，以對企業(yè)固有產(chǎn)業(yè)或轉型產(chǎn)業(yè)在節能降耗、控制本錢(qián)方面發(fā)揮更大的作用。
　　【關(guān)鍵詞】 作業(yè)本錢(qián)法；作業(yè)本錢(qián)治理；本錢(qián)動(dòng)因；本錢(qián)控制
　　
　　企業(yè)在競爭激烈的市場(chǎng)經(jīng)濟條件下，要想生存或謀求發(fā)展壯大，除了技術(shù)領(lǐng)先、資本雄厚之外，治理在其中起到越來(lái)越重要的作用，而本錢(qián)控制是企業(yè)治理活動(dòng)中永恒的主題，本錢(qián)控制的直接結果是降低本錢(qián)，增加利潤，從而提升企業(yè)治理水平，增強企業(yè)核心競爭力。但是，近幾年來(lái)隨著(zhù)我國經(jīng)濟結構的調整和企業(yè)環(huán)境的變化，影響企業(yè)本錢(qián)控制的不利因素不斷增加，特別是隨著(zhù)農產(chǎn)品價(jià)格的迅猛上漲，各種生產(chǎn)資料價(jià)格，尤其是石油、鋼材、煤炭等產(chǎn)品的價(jià)格也創(chuàng )出近幾年的新高，企業(yè)的本錢(qián)控制碰到前所未有的壓力。知識經(jīng)濟時(shí)代的到來(lái)，集成制造系統和彈性制造系統的應用、適時(shí)生產(chǎn)系統的出現和信息技術(shù)的普遍應用影響并沖擊著(zhù)企業(yè)的治理方法，企業(yè)本錢(qián)治理的理論與實(shí)務(wù)也受到了巨大的挑戰。
　　20世紀90年代會(huì )計系統嵌進(jìn)到企業(yè)資源系統（Enterprise Resource Planning, ERP），會(huì )計實(shí)現了和企業(yè)業(yè)務(wù)信息、其他治理信息的集成，給會(huì )計領(lǐng)域帶來(lái)的是從量變到質(zhì)變的一次奔騰，它對會(huì )計流程、會(huì )計職能、財權安排、財務(wù)組織工作產(chǎn)生了重大影響。傳統的ERP本錢(qián)控制是對生產(chǎn)過(guò)程進(jìn)行監控，這種控制方式在現在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境下已經(jīng)不能適應變化了的新情況而陷進(jìn)困境，由此可見(jiàn)，企業(yè)要想有效地實(shí)施本錢(qián)控制，就要運用先進(jìn)的本錢(qián)計算方法和治理理念，建立起與之相結合的科學(xué)公道的本錢(qián)核算與本錢(qián)控制系統，讓企業(yè)的治理者清楚地把握公司的本錢(qián)構架、盈利情況和決策的正確方向，成為企業(yè)內部決策的關(guān)鍵支持，從根本上改善企業(yè)本錢(qián)狀況，從而真正實(shí)現有效的本錢(qián)控制。為此，筆者在認真分析國內外ERP下本錢(qián)模塊相關(guān)研究的基礎上，以作業(yè)本錢(qián)治理為切進(jìn)點(diǎn)，對ERP下的本錢(qián)模塊題目進(jìn)行了探討，并做了適當的改進(jìn)，旨在推動(dòng)和促進(jìn)企業(yè)ERP的實(shí)施與健康發(fā)展。
　　
　　一、作業(yè)本錢(qián)法的基本概念
　　
　　作業(yè)本錢(qián)法（Activity-Based Costing, ABC）又叫作業(yè)本錢(qián)計算法或作業(yè)量基準本錢(qián)計算法，是以作業(yè)為核心，確認和計量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，將耗用的資源本錢(qián)正確地計進(jìn)作業(yè)，然后選擇本錢(qián)動(dòng)因，將所有作業(yè)本錢(qián)分配給本錢(qián)計算對象（產(chǎn)品或服務(wù)）的一種本錢(qián)計算方法。作業(yè)本錢(qián)法是建立在“作業(yè)”這一基本概念上的，作業(yè)是本錢(qián)計算的核心和基本對象，產(chǎn)品本錢(qián)或服務(wù)本錢(qián)是全部作業(yè)的本錢(qián)總和，是實(shí)際耗用企業(yè)資源本錢(qián)的終結。
　　
　　二、ERP下傳統的本錢(qián)計算方法
　　
　　中國現行工廠(chǎng)支持本錢(qián)是用兩種方法列銷(xiāo)的：對于車(chē)間水、電、生產(chǎn)控制、設施運轉、工裝模具、作業(yè)之間的調整預備、質(zhì)量控制、搬運等環(huán)節發(fā)生的制造用度，由于它們一般難以追溯到具體產(chǎn)品上，因此采用按產(chǎn)品耗用工時(shí)或機時(shí)進(jìn)行分配產(chǎn)品本錢(qián)；對于銷(xiāo)售、產(chǎn)品設計、出廠(chǎng)試驗等用度，習慣上是作為期間用度直接從當期損益列銷(xiāo)。大多數公司采用兩步程序分配制造用度。首先將回集起來(lái)的輔助生產(chǎn)部分（如動(dòng)力車(chē)間、維修車(chē)間等）)用度分配到各生產(chǎn)部分，然后將回集的生產(chǎn)部分的用度分配到各產(chǎn)品上往。很多公司在第一步分配上做得很好，但是在把生產(chǎn)部分的用度追蹤到單個(gè)產(chǎn)品上往做得很簡(jiǎn)單，多數公司是用直接人工作為分配基礎一次分配到位。用直接人工分配制造用度的方法在幾十年前是公道的，由于當時(shí)的大多數公司只生產(chǎn)少數幾種產(chǎn)品，構成產(chǎn)品最重要的因素是直接人工本錢(qián)和直接材料本錢(qián)，且這兩種本錢(qián)占產(chǎn)品本錢(qián)的很大部分，而制造用度的比重很小。因此，少量的制造用度構成產(chǎn)品本錢(qián)主體的直接人工往分配所導致的扭曲是非常微小的，產(chǎn)品本錢(qián)信息是比較正確的�，F今，隨著(zhù)科技的快速發(fā)展，全球性競爭的加劇，我國企業(yè)制造和治理環(huán)境發(fā)生了變化，企業(yè)目前正逐步擺脫產(chǎn)業(yè)時(shí)代的企業(yè)色彩，大步邁進(jìn)國際一體化和網(wǎng)絡(luò )信息化為主要特征的知識經(jīng)濟時(shí)代，企業(yè)的生產(chǎn)環(huán)境，制造工藝以及治理方式應進(jìn)行快速根本地轉變，比如計算機的廣泛應用，企業(yè)生產(chǎn)程序設計嚴密科學(xué)，自動(dòng)化設備等等，這些變化使傳統本錢(qián)分攤方法碰到了兩大挑戰：
　　第一，固定制造用度比重增大，直接人工比重下降，從而制造用度分配率很大，很輕易造成產(chǎn)品本錢(qián)失真�？萍歼M(jìn)步及導致的資產(chǎn)密集，反映到生產(chǎn)工具上是設備價(jià)值的進(jìn)步和經(jīng)濟壽命的縮短，而設備價(jià)值的進(jìn)步和經(jīng)濟壽命的縮短反映到會(huì )計是單位會(huì )計期間內固定資產(chǎn)折舊增大�？萍歼M(jìn)步的另一個(gè)后果是需要越來(lái)越多把握現代技術(shù)的高素質(zhì)生產(chǎn)職員。這些人可以以一當十，其結果是傳統方法下用以分配制造用度的直接人工工時(shí)大大減少。
　　第二，隨著(zhù)與工時(shí)無(wú)關(guān)用度的快速增加，用不具因果關(guān)系的直接人工往分配這些用度，必定產(chǎn)生虛假的本錢(qián)信息。激烈的競爭使得傳統的少品種、大批量的生產(chǎn)模式讓位于多品種、少批量的生產(chǎn)模式。仔細觀(guān)察，很多生產(chǎn)支持費與產(chǎn)出并無(wú)對應關(guān)系，諸如設備調整預備費、生產(chǎn)治理用度、工模具用度、設備及其維護用度等，假如把這些與產(chǎn)品生產(chǎn)工時(shí)無(wú)關(guān)的用度強行按工時(shí)往分配給產(chǎn)品，必然造成扭曲的分配結果。
　　
　　三、ABC法下本錢(qián)計算方法
　　
　　作業(yè)本錢(qián)法是利用單項本錢(qián)改進(jìn)基礎上的作業(yè)本錢(qián)核算信息，將“作業(yè)”作為核算對象，通過(guò)本錢(qián)動(dòng)因來(lái)確認和計量作業(yè)量，然后將間接用度按作業(yè)量進(jìn)行分配的一種本錢(qián)計算方法。其計算過(guò)程有兩個(gè)基本步驟：
　�。ㄒ唬┻x擇間接用度回集對象，確認作業(yè)本錢(qián)庫
　　回集在同一作業(yè)本錢(qián)庫中的本錢(qián)用度應該是有相同本錢(qián)動(dòng)因引起的。實(shí)際工作中可能出現的作業(yè)類(lèi)型可以有購貨定單，材料采購，設備維修，存貨移動(dòng)等。當然，在實(shí)際工作中企業(yè)也應本著(zhù)重要性原則，選擇主要的有影響作用的作業(yè)活動(dòng)為作業(yè)本錢(qián)庫，這樣不但進(jìn)步了作業(yè)本錢(qián)計算的可操縱性，而且減少了工作量，降低了信息本錢(qián)。
　�。ǘ�）以本錢(qián)動(dòng)由于基礎，將作業(yè)本錢(qián)分配到產(chǎn)品中
　　由于本錢(qián)動(dòng)因決定了作業(yè)的發(fā)生，也是各項作業(yè)被終極產(chǎn)品消耗的方式和原因，所以本錢(qián)動(dòng)因是作業(yè)本錢(qián)分配的最佳標準。當然，引起作業(yè)發(fā)生的本錢(qián)動(dòng)因中，必定存在主要因素和次要因素，應選擇那些主要的、直接的、輕易獲得的本錢(qián)動(dòng)因，作為分配標準。明確了本錢(qián)動(dòng)因，就可以將回集在各個(gè)作業(yè)本錢(qián)庫中的間接用度，按本錢(qián)動(dòng)因分配到各種產(chǎn)品中，從而計算出終極產(chǎn)品的本錢(qián)。
　�。ㄈ�）ABC法的優(yōu)點(diǎn)
　　通過(guò)比較作業(yè)本錢(qián)法與現行本錢(qián)計算方法可以發(fā)現，作業(yè)本錢(qián)法有以下優(yōu)點(diǎn)：
　　1. 作業(yè)本錢(qián)法分配本錢(qián)不是單純根據生產(chǎn)產(chǎn)品數目，而是根據生產(chǎn)產(chǎn)品的作業(yè)來(lái)分配產(chǎn)品的本錢(qián)。作業(yè)、作業(yè)中心、制造中心都可以是本錢(qián)的計算對象，把本錢(qián)向作業(yè)、作業(yè)中心回集可以使企業(yè)了解更全面的本錢(qián)信息，更為突出的是，作業(yè)本錢(qián)法下，本錢(qián)回集對象還可以是顧客或市場(chǎng)。
　　2. 在應用作業(yè)本錢(qián)法時(shí)，遵循“資源——作業(yè)——產(chǎn)品”主線(xiàn)，即作業(yè)耗用資源，產(chǎn)品耗用作業(yè)，作業(yè)成為溝通企業(yè)資源與終極產(chǎn)品之間的橋梁。正好同理論上“本錢(qián)”概念相吻合。
　　3. 作業(yè)本錢(qián)法與傳統計算方法的主要差別在制造用度的分攤。作業(yè)本錢(qián)法將本錢(qián)動(dòng)因作為分配本錢(qián)的標準。
　　從以上分析，我們可以看到作業(yè)本錢(qián)法在理論上明顯優(yōu)越于傳統本錢(qián)法，作業(yè)本錢(qián)法所提供的信息較精確，較現行方法有較高的相關(guān)決策性。另一方面，作業(yè)本錢(qián)法不但能提供一系列有意義的非財務(wù)信息，而且拓展了本錢(qián)服務(wù)的范圍，可以適用于各種相關(guān)領(lǐng)域。
　四、ABC模塊的改進(jìn)
　　
　　從以上分析可以看出，有必要對ERP下傳統的本錢(qián)模塊進(jìn)行適當的改造，即引進(jìn)作業(yè)本錢(qián)法，對企業(yè)的各項作業(yè)進(jìn)行計量，充分發(fā)揮作業(yè)本錢(qián)法計量本錢(qián)的先進(jìn)性，進(jìn)步企業(yè)的本錢(qián)競爭上風(fēng)。具體的設計思想如下：
　�。ㄒ唬┐_認和計量耗用企業(yè)資源的本錢(qián)
　　從存貨、工資、固定資產(chǎn)賬務(wù)處理等子系統取得本錢(qián)總耗費，將能夠直觀(guān)地確定為某特定產(chǎn)品或服務(wù)的資源本錢(qián)劃為直接本錢(qián)，直接計進(jìn)該特定產(chǎn)品或服務(wù)本錢(qián)，其余部分則列為作業(yè)本錢(qián)。
　�。ǘ�）確認和計量耗用資源的作業(yè)
　　作業(yè)是為提供服務(wù)或產(chǎn)品而耗用企業(yè)資源的相關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)治理活動(dòng)。如定單處理、產(chǎn)品設計、員工培訓、材料處理、機器調試、質(zhì)量檢查、包裝、銷(xiāo)售、一般治理等。這就需要根據企業(yè)的具體經(jīng)營(yíng)內容，設定自己的作業(yè)內容。
　�。ㄈ�）計量作業(yè)本錢(qián)
　　根據資源耗用方式的不同將間接資源本錢(qián)分配給相關(guān)作業(yè)，計算出各項作業(yè)的本錢(qián)，即作業(yè)本錢(qián)。比如可以從其他子系統里得到材料處理、機器調試的本錢(qián)作為作業(yè)本錢(qián)。
　�。ㄋ模┻x擇本錢(qián)動(dòng)因，即選擇驅動(dòng)本錢(qián)發(fā)生的因素
　　一項作業(yè)的本錢(qián)動(dòng)因往往不只一個(gè)，應選擇與實(shí)耗資源相關(guān)程度高且易于量化的本錢(qián)動(dòng)因作為分配作業(yè)本錢(qián)，計算產(chǎn)品本錢(qián)的依據，如：人工小時(shí)、機器小時(shí)、機器預備次數、產(chǎn)品批數、收料次數、物料搬運量、定單份數、檢驗次數、流程改變次數等。這些數據可以從其他子系統傳輸或者本系統輸進(jìn)。
　�。ㄎ澹﹨R集本錢(qián)庫
　　
　　即將相同本錢(qián)動(dòng)因的有關(guān)作業(yè)本錢(qián)合并匯進(jìn)“同質(zhì)本錢(qián)庫”，如動(dòng)力與維護用度可回進(jìn)一個(gè)本錢(qián)庫。
　�。�六）作業(yè)本錢(qián)分配
　　作業(yè)本錢(qián)分配計算公式為：
　　
　　分攤本錢(qián)=某作業(yè)本錢(qián)（庫）分配率×被某產(chǎn)品耗用本錢(qián)動(dòng)因數目。
　�。ㄆ撸┯嬎惝a(chǎn)品本錢(qián)
　　將分配某產(chǎn)品的各作業(yè)本錢(qián)（庫）分攤本錢(qián)和直接本錢(qián)（直接人工及直接材料）合并匯總，計算該產(chǎn)品的總本錢(qián)，再將總本錢(qián)與產(chǎn)品數目相比，計算該產(chǎn)品的單位本錢(qián)。
　　根據計算出來(lái)的本錢(qián)動(dòng)因率和產(chǎn)品（服務(wù)）消耗的本錢(qián)動(dòng)因數目，計算生產(chǎn)品（服務(wù)）的作業(yè)本錢(qián)和單位作業(yè)本錢(qián)：
　　
　　Cm表示m產(chǎn)品（服務(wù)）的總作業(yè)本錢(qián)， C-m表示m產(chǎn)品（服務(wù)）的單位作業(yè)本錢(qián)，Rj 表示 j作業(yè)本錢(qián)庫本錢(qián)動(dòng)因率，Qm j表示 m 產(chǎn)品（服務(wù)）耗用j本錢(qián)動(dòng)因的數目，Qm表示m產(chǎn)品（服務(wù)）耗用的本錢(qián)動(dòng)因總數目。其數據處理流程可簡(jiǎn)單用圖1表示。
　　ABC框架下本錢(qián)控制與ERP的結合將會(huì )在很大程度上提升企業(yè)整體本錢(qián)控制的能力，是在千頭萬(wàn)緒的本錢(qián)控制中，為治理者提出有效的解決方案。固然二者結合運用的本錢(qián)很高，導致在小型企業(yè)應用可能性很低，但是隨著(zhù)信息技術(shù)的不斷發(fā)展，應用軟件開(kāi)發(fā)技術(shù)難度和開(kāi)發(fā)本錢(qián)將持續下降，作為先進(jìn)的治理思想和模塊化治理工具，二者系統的結合應用將會(huì )為企業(yè)治理作出更大貢獻。
　　
　　【參考文獻】
　　[1] 朱小琴. 戰略本錢(qián)治理與作業(yè)本錢(qián)法的比較[J]. 財會(huì )月刊,2001,(12)：23~24.
　　[2] 侯彥溫. 試論如何以作業(yè)本錢(qián)法為基礎構建本錢(qián)控制系統[J]．經(jīng)濟師，2004，(5):70~72.

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