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論注冊會(huì )計師審計風(fēng)險及防范
論注冊會(huì )計師審計風(fēng)險及防范
摘要：會(huì )計師應嚴格遵守執法規范，牢固樹(shù)立正確的風(fēng)險觀(guān)念。強化風(fēng)險意識是防范審計風(fēng)險的關(guān)鍵。
關(guān)鍵詞：注冊會(huì )計師；審計；審計風(fēng)險
注冊會(huì )計師自從事法定業(yè)務(wù)伊始，審計風(fēng)險就與之伴隨。由于目前我國的會(huì )計師事務(wù)所絕大多數有隨責任公司形式，規模業(yè)務(wù)收少、風(fēng)險承擔能力有限，加上會(huì )計市場(chǎng)發(fā)育不充分，相關(guān)配套法規不袋子健全，注冊會(huì )計師成為審計風(fēng)險的承受對象。實(shí)施風(fēng)險管理，防范審計風(fēng)險是注冊會(huì )計師面臨的重大挑戰。筆者試從審計風(fēng)險的涵義出發(fā)，分析其產(chǎn)生的原因，提出防范審計風(fēng)險的對策。
一、審計風(fēng)險的基本涵義。
關(guān)于審計風(fēng)險的涵義，國際審計準則第25 號《重要性和審計風(fēng)險》將審計風(fēng)險定期義為：“審計風(fēng)險是指審計人員對實(shí)質(zhì)上誤報的財務(wù)資料可能提供不適當意見(jiàn)的風(fēng)險”�！睹绹鴮徲嫓蕜t說(shuō)明》第47 號認為：“審計風(fēng)險是審計人員無(wú)意地對含有重要錯報的財務(wù)報表沒(méi)有適當修正審計意見(jiàn)的風(fēng)險”。我國〈獨立審計具體準則第9 號-內部控制與審計風(fēng)險〉將審計風(fēng)險定義為：“審計風(fēng)險是指會(huì )計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會(huì )計師審計后發(fā)表不恰當審計意見(jiàn)的可能性”。以上三個(gè)定義，雖然對誤報的界定范圍有所不同，如同國際審計準則界定為“實(shí)質(zhì)上”，我國獨立審計準則界定為“重大”，而美國審計準則界定為“無(wú)意”行為，而非有意為之；但是對審計風(fēng)險基本涵義的表述是一致的，即審計風(fēng)險是審計人員對存有重大錯報和漏報的財務(wù)報表，審計后認為該重大錯報和漏報并不存在書(shū)面發(fā)表與事實(shí)不符的審計意見(jiàn)的風(fēng)險。審計風(fēng)險包括固有險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險。固有風(fēng)險是指假定不存在相關(guān)內部控制時(shí)某一賬戶(hù)或交易類(lèi)別單獨或連同其他賬戶(hù)、交易類(lèi)別產(chǎn)生重大錯報與漏報的可能性；控制風(fēng)險是指某一賬戶(hù)或交易類(lèi)別單獨或連同其他賬戶(hù)、交易類(lèi)別產(chǎn)生錯報或漏報，而未能被內部控制防止或糾正的可能性；檢查風(fēng)險是指某一賬戶(hù)或交易類(lèi)別單獨或連同其他賬戶(hù)、交易類(lèi)別產(chǎn)生重大錯報或漏報，而未能被實(shí)質(zhì)性測試發(fā)現的可能性。
二、注冊會(huì )計師審計風(fēng)險產(chǎn)生的原因。
審計風(fēng)險或者與審計客體有關(guān)或者與審計主體有關(guān)或與第三者有關(guān)，審計風(fēng)險涵義的擴大，使審計風(fēng)險的決定不僅僅取決于審計客戶(hù)與審計人員的會(huì )計和審計行為，審計關(guān)系的第三方（報名使用者）和外部環(huán)境各因素也將轉化為審計風(fēng)險在內在因素，直接對審計總風(fēng)險產(chǎn)生影響。這說(shuō)明審計風(fēng)險有不同的成因。
1.審計人員的素質(zhì)所致。
審計人員的素質(zhì)包括政治素質(zhì)、道德素質(zhì)、業(yè)務(wù)素質(zhì)等，這是影響審計風(fēng)險的一個(gè)既定因素。這一因素與審計過(guò)程相結合，這會(huì )成為審計風(fēng)險函數的變量，審計人員素質(zhì)越高，審計風(fēng)險越小，反之則審計風(fēng)險就越大。事務(wù)所內部應該注意做好兩個(gè)方面的工作：一方面是在招聘專(zhuān)業(yè)人員時(shí)，嚴格把住質(zhì)量關(guān)，不具備條件者不能聘用。另一方面，應注意對現有注冊會(huì )計師不斷地進(jìn)行后續教育。在我國經(jīng)濟成份極其復雜，新規定新政策不斷出現，審計對象和內容也就處于經(jīng)常變化之中，所以應形成一種制度，讓每個(gè)注冊會(huì )計師都有機會(huì )吸取新的知識，不斷提高自身的業(yè)務(wù)能力。同時(shí)，還要加強職業(yè)道德的剛性約束。
2.審計技術(shù)的局限性。
現代審計的突出特別是在對審計單位內部控制制度評審的基礎上進(jìn)行抽樣。抽樣審計所采取的程度和方法是否科學(xué)、適用，直接影響到審計工作的質(zhì)量。這種根據樣本結果來(lái)推斷的總體結果與實(shí)際情況之間必然存在著(zhù)或大或小的差異，從而導致審計結論可能產(chǎn)生偏差。
3.被審計單位會(huì )計信息失真。
經(jīng)營(yíng)者提供真實(shí)完整的反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)和財務(wù)狀況的會(huì )計信息是責無(wú)旁貸的。但是若被審計單位管理當局受不良意圖的驅動(dòng)而弄虛作假為制造“廠(chǎng)長(cháng)成本”、“經(jīng)理利潤”。這樣，財務(wù)報表中存在重大錯誤的可能性就會(huì )增加，同時(shí)相應增加了固有風(fēng)險水平，提高了檢查風(fēng)險，給注冊會(huì )計師實(shí)施審計程序帶來(lái)的極大的困難。隨著(zhù)改革開(kāi)放逐漸深入，國有企業(yè)改制重組，各種經(jīng)濟組織的經(jīng)濟業(yè)務(wù)類(lèi)型復雜，承包、租賃、兼并、收購、破產(chǎn)、重組等不斷出現，經(jīng)濟業(yè)務(wù)的種類(lèi)和性質(zhì)的多樣化和復雜化，都加大了審計工作的難度和審計風(fēng)險。所以審計人員要根據自己的實(shí)踐經(jīng)驗進(jìn)行職業(yè)判斷，一旦判斷失誤，則可能要承擔法律責任。
4.審計內容的廣泛及復雜性。
隨著(zhù)改革開(kāi)放逐漸深入，國有企業(yè)改制重組，各種經(jīng)濟組織的經(jīng)濟業(yè)務(wù)類(lèi)型復雜，承包、租賃、兼并、收購、破產(chǎn)、重組等不斷出現，經(jīng)濟業(yè)務(wù)的種類(lèi)和性質(zhì)的多樣化和復雜化，都加大了審計工作的難度和審計風(fēng)險。所以審計人員要根據自己的實(shí)踐經(jīng)驗進(jìn)行職業(yè)判斷，一旦判斷失誤，則可能要承擔法律責任。
5.不正當的壓價(jià)競爭。
隨著(zhù)會(huì )計事務(wù)所數量的急劇增加，一些會(huì )計師事務(wù)所受利益驅動(dòng)，為了招攬業(yè)務(wù)、占領(lǐng)市場(chǎng)，置職業(yè)道德于不顧，隨意降低收費標準，甚至賠本執業(yè)，在這種不正當競爭環(huán)境下，審計人員在外勤工作中不得不減少審計程序，以降低審計成本，這很容易造成審計項目的遺漏，從而增加審計風(fēng)險。
三、防范審計風(fēng)險應采取的對策。
第一，增加審計程序，降低內在風(fēng)險。
當審計人員了解到被審計單位可能存在經(jīng)營(yíng)風(fēng)險時(shí)，就該在制訂審計計劃階段降低預計可接受風(fēng)險水平。在審計風(fēng)險模型中，由于固有風(fēng)險與控制風(fēng)險與被審計單位的行為相關(guān)，因而應選擇有經(jīng)驗的審計人員實(shí)施有效的程序，并對審計過(guò)程和審計工作底稿實(shí)施嚴格的三級復核制度，降低檢查風(fēng)險，以保證審計失敗的總風(fēng)險保持一個(gè)合理的低水平。
第二，選擇客戶(hù)。
審計人員要控制和防范審計風(fēng)險，應對客戶(hù)進(jìn)行有效的選擇，客戶(hù)的素質(zhì)是注冊會(huì )計師所面臨風(fēng)險的一個(gè)重要因素，謹慎選擇客戶(hù)是防范審計風(fēng)險的第一道防線(xiàn)。如要了解委托人的道德品質(zhì)。因為缺乏正直品質(zhì)的客戶(hù)，提供虛假會(huì )計資料的可能性就會(huì )增加。同時(shí)還要采取措施了解客戶(hù)的歷史情況，包括是否存在法律訴訟案件，是否存在特別企圖等。如果盲目地接受各種審計項目，結果必須會(huì )造成審計人員承受較大的審計風(fēng)險，以至遭到不必要的法律訴訟。
第三，樹(shù)立風(fēng)險意識，嚴格遵守執業(yè)規范。
審計風(fēng)險是可以識別、估計、評估和控制的。盡管無(wú)法準確預測審計風(fēng)險何時(shí)何地產(chǎn)生以及可能產(chǎn)生的后果，但審計人員仍可通過(guò)適當的方法將其控制在可接受的范圍之內。牢固樹(shù)立正確的風(fēng)險觀(guān)念、強化風(fēng)險意識，是防范審計風(fēng)險的確良關(guān)鍵，眾多國內外審計訴訟案例告訴我們，缺乏風(fēng)險意識是導致審計風(fēng)險的廣泛存在和可能帶來(lái)的嚴重危害，在執業(yè)過(guò)程中時(shí)刻保持應有的職業(yè)謹慎，嚴格依法進(jìn)行審計，認真執行審計準則以保證審計程序的每一環(huán)節、每個(gè)項目的過(guò)程都遵循審計準則的規定，減少審計風(fēng)險。
第四，建立風(fēng)險保障機制。
近年來(lái)，隨著(zhù)我國注冊會(huì )計師行業(yè)所處的外部環(huán)境的巨大變化，注冊會(huì )計師審計失敗的案件逐漸增多。從我國的瓊民源事件、銀廣夏事體，到震驚了全球的安然事件，均反映出注冊會(huì )計師行業(yè)的審計風(fēng)險日趨嚴峻。目前我國會(huì )計師事務(wù)所已建立了提取風(fēng)險基金的制度，但由于事務(wù)所規模不一，一旦發(fā)生訴訟引起的經(jīng)濟賠償，則無(wú)法承擔相主尖的賠償額，因此還需要建立審計風(fēng)險保險制度。
目前審計風(fēng)險保險制度尚在萌芽階段，僅在個(gè)別城市試行，因此應加快審計風(fēng)險制度的建設步伐�？傊S著(zhù)市場(chǎng)經(jīng)濟的發(fā)展，注冊會(huì )計師事業(yè)要發(fā)展，就必須謹慎地對待審計風(fēng)險，并及時(shí)加以防范。
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