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會(huì )計估計存在的題目與審計對策
1.難以判定會(huì )計估計事項是否存在
判定不確定交易或事項是否存在是進(jìn)行會(huì )計估計的條件。在日常核算中，有些會(huì )計估計事項判定其是否存在相對輕易。如應收款項由于債務(wù)人死亡、破產(chǎn)或失往貿易信用等原因而無(wú)法如數收回或極少可能收回，固定資產(chǎn)在壽命周期內會(huì )隨著(zhù)使用、技術(shù)進(jìn)步等原因而發(fā)生有形或無(wú)形損耗等，由于這種損失或損耗性質(zhì)簡(jiǎn)單，所以輕易判定。但是也有一些會(huì )計估計事項性質(zhì)復雜、發(fā)生頻率較低、受客觀(guān)環(huán)境的難以獲取有關(guān)資料，判定其是否存在比較困難。如實(shí)物資產(chǎn)應否計提減值預備，需確定資產(chǎn)的可收回金額，但由于我國目前市場(chǎng)發(fā)育不完善，同類(lèi)產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格往往差異較大，且很多資產(chǎn)難以從市場(chǎng)上找到同類(lèi)或相似的參照物，因此較難確定其是否存在減值預備。
另外，確定會(huì )計估計事項是否存在還受到相關(guān)職員素質(zhì)高低的制約，如專(zhuān)業(yè)判定能力、職業(yè)敏感性等。由于難以把握會(huì )計估計事項是否存在，導致其隨意性加大，利用會(huì )計估計有意調節利潤的現象也大有蔓延之勢。如對實(shí)物資產(chǎn)要么不計提減值預備，要么計提巨額減值預備。這種在一瞬間發(fā)生的巨額減值讓會(huì )計報表使用者困惑不已。
2.難以確定會(huì )計估計事項的金額
確定交易或事項對會(huì )計報表可能產(chǎn)生的影響金額是會(huì )計估計的關(guān)鍵。但要正確估計其金額，會(huì )受到很多因素的制約。
首先，受相關(guān)職員專(zhuān)業(yè)判定能力的制約。如購買(mǎi)專(zhuān)利權，其攤銷(xiāo)年限的公道確定需考慮該技術(shù)的先進(jìn)性、技術(shù)的趨勢以及可替換性等相關(guān)因素。這就要求相關(guān)職員對、技術(shù)和市場(chǎng)環(huán)境等進(jìn)行綜合判定和把握。但受傳統會(huì )計概念的影響，大多數企業(yè)財務(wù)職員更習慣于做“簿記”，將會(huì )計工作局限于循規蹈矩地記錄發(fā)生的會(huì )計事項，加上與會(huì )計相關(guān)的知知趣對貧乏，所以對這些特殊事項缺乏應有的專(zhuān)業(yè)判定能力。
其次，市場(chǎng)機制尚不完善的制約。我國的市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)展與西方發(fā)達國家相比還存在一定差距，很多商品尚不存在活躍的市場(chǎng)，使得財務(wù)職員難以取得相關(guān)會(huì )計估計的基礎資料，或取得后難以進(jìn)行取舍和判定，因此造成會(huì )計估計的計量困難。如計提資產(chǎn)減值預備時(shí)要確定資產(chǎn)的可收回金額，按照企業(yè)會(huì )計制度的規定，“可收回金額是指資產(chǎn)的銷(xiāo)售凈價(jià)與預期從該資產(chǎn)的持續使用和使用壽命結束時(shí)的處置中形成的預計未來(lái)現金流量的現值兩者之中的較高者�！痹撘幎ㄖ兴傅摹颁N(xiāo)售凈價(jià)”是定位于公然市場(chǎng)上的交易價(jià)值，即公允價(jià)值。但是按我國目前的市場(chǎng)狀況，公允價(jià)值難以取得。特別是在建工程、長(cháng)期股權投資等項目，很難在市場(chǎng)上找到相同或類(lèi)似資產(chǎn)。
再次，受未來(lái)事項估計金額精確度的制約。如未決訴訟和產(chǎn)品質(zhì)量擔保等未來(lái)事項在資產(chǎn)負債表日尚未真實(shí)發(fā)生時(shí)，其結果要根據未來(lái)事項的實(shí)現程度予以證實(shí)，再如上述規定中所指的“預期從該資產(chǎn)的持續使用和使用壽命結束時(shí)的處置中形成的預計未來(lái)現金流量的現值”，需建立在對未來(lái)現金流量正確預計的基礎上。在對這些金額進(jìn)行估計時(shí)需考慮市場(chǎng)、、、企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰略等諸多因素的影響。由于這些因素存在很大的不確定性，會(huì )影響到未來(lái)事項估計金額的精確度。
3.難以判定會(huì )計估計的變更是否公道
隨著(zhù)時(shí)間的推移和環(huán)境的變化，企業(yè)賴(lài)以進(jìn)行會(huì )計估計的基礎可能發(fā)生了變化，或者企業(yè)取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗，此時(shí)需要對會(huì )計估計進(jìn)行變更。但是，企業(yè)所面臨的、市場(chǎng)、技術(shù)等環(huán)境是不斷變化的，眾多變化的因素會(huì )直接和間接地影響著(zhù)企業(yè)對會(huì )計估計的判定，要從中篩選出能有效支持會(huì )計估計變更公道的因素，摒棄不公道的因素是非常困難的。而企業(yè)會(huì )計制度規定由企業(yè)根據實(shí)際情況自行確定各項會(huì )計估計政策，給企業(yè)留出了較大的選擇空間。所以目前實(shí)務(wù)中，當一些企業(yè)面臨外界壓力、存在利益或其他動(dòng)機時(shí)，為達到一定的目的，往往將會(huì )計估計變更變成了利潤的調節器，其自行選擇的會(huì )計估計往往與實(shí)際情況大相徑庭。
4.與會(huì )計估計相關(guān)的內部控制薄弱
由于會(huì )計估計涉及的會(huì )計報表項目較多，估計的公道與否對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果有很大影響，要求企業(yè)建立健全與會(huì )計估計相關(guān)的內部控制制度和相關(guān)控制程序，以減少可能出現的決策失誤或重大遺漏，確保會(huì )計估計及其變更，并符合企業(yè)的實(shí)際情況。但由于相關(guān)會(huì )計準則實(shí)施時(shí)間較短，企業(yè)重視不夠，使得會(huì )計估計的內部控制不力，甚至很多企業(yè)根本不存在相關(guān)內部控制，導致會(huì )計估計及其變更缺乏科學(xué)公道的依據，隨意性較大，很多時(shí)候受人為因素的制約而影響了會(huì )計估計處理與表露的公道與適當。
注冊會(huì )計師的相應審計謀略
會(huì )計估計涉及對未來(lái)交易或事項的確認和計量，這些交易或事項的不確定性大大增加了會(huì )計核算的難度。注冊會(huì )計師在進(jìn)行審計時(shí)，面臨著(zhù)同樣的情形，因此需保持更高的職業(yè)謹慎態(tài)度。為了保證審計質(zhì)量，應特別關(guān)注以下審計程序的實(shí)施：
1.檢查會(huì )計估計的內部控制制度是否公道、有效
注冊會(huì )計師應當了解被審計單位會(huì )計估計的內部控制制度和相關(guān)程序，并對其公道性和有效性進(jìn)行評價(jià)。相關(guān)內部控制制度一般應包括：對不確定交易或事項做出會(huì )計估計或進(jìn)行變更，要經(jīng)董事會(huì )、股東大會(huì )等相關(guān)層次治理當局的授權、批準；監事對相關(guān)內控制度的制定和執行情況要進(jìn)行監視；做出的會(huì )計估計與之后的實(shí)際執行結果應相互比較；做出會(huì )計估計的職員要具備相當的專(zhuān)業(yè)勝任能力等。注冊會(huì )計師在審計時(shí)應當檢查其授權手續是否完整，批準程序是否正當，并索取有關(guān)的書(shū)面證實(shí)作為審計證據。
2.評價(jià)作出估計的相關(guān)假設是否公道
被審計單位在進(jìn)行會(huì )計估計時(shí)經(jīng)常要依據一些假設，如政府和行業(yè)公布的實(shí)際或猜測的利率、物價(jià)指數、市場(chǎng)占有率等數據，或者是企業(yè)內部編制的客戶(hù)信用度、設備利用效率、市場(chǎng)趨勢猜測等特有數據。注冊會(huì )計師在審計時(shí)應當對其依據的相關(guān)假設的公道性作出評估，評估時(shí)最常用、最有效的是根據以前期間的實(shí)際執行結果判定假設的公道性。
另外，進(jìn)行評價(jià)時(shí)應特別關(guān)注：所依據的假設是否符合企業(yè)的實(shí)際情況；某一假設是否與其直接相關(guān)的其他會(huì )計估計依據的假設相一致；某一事項的假設是否與企業(yè)在未來(lái)對該事項擬采取的相關(guān)計劃相一致等。對輕易變化的、主觀(guān)的、敏感度大的假設，應評價(jià)該假設的來(lái)源、依據及決策程序等，必要時(shí)應獲取外部資料予以證實(shí)。
3.將會(huì )計估計的數據與實(shí)際執行結果相比較
會(huì )計所核算的企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)布滿(mǎn)了風(fēng)險和不確定性，因此會(huì )計的一系列的確認和計量要做到完全精確是不可能的，很多項目只能依靠事先的估計進(jìn)行計量。而這些事先估計的事項在實(shí)際發(fā)生后，會(huì )反過(guò)來(lái)證實(shí)事先估計的公道性和正確性。因此對某些連續發(fā)生的事項，假如前期存在會(huì )計估計，注冊會(huì )計師可以將前期會(huì )計估計與實(shí)在際執行結果進(jìn)行比較，通過(guò)差異比較和性質(zhì)來(lái)判定前期做出的會(huì )計估計是否公道。同時(shí)還可結合本期實(shí)際情況和實(shí)踐中積累的經(jīng)驗以及最新取得的相關(guān)數據進(jìn)行綜合分析，對其是否需要變更及如何變更做出公道判定。
4.將會(huì )計估計的數據與同行業(yè)相關(guān)資料進(jìn)行比較
當會(huì )計估計涉及的事項重大或注冊會(huì )計師以為從被審計單位內部獲取的審計證據不夠充分時(shí)，可以考慮獲取同行業(yè)的相關(guān)數據�？梢酝ㄟ^(guò)獲取公然市場(chǎng)信息、行業(yè)發(fā)布的信息等資料，在剔除不可比因素后與被審計單位的相關(guān)會(huì )計估計數據進(jìn)行比較，然后對產(chǎn)生的差異進(jìn)行分析，以幫助注冊會(huì )計師作出判定，得出相應的審計結論。
5.利用獨立估計判定被審計單位會(huì )計估計的公道性
獨立估計是獨立于被審計單位之外的人對會(huì )計估計事項所做的估計。假如注冊會(huì )計師在審計時(shí)發(fā)現企業(yè)未建立有關(guān)會(huì )計估計的內控制度和程序，也無(wú)法采用有關(guān)程序證實(shí)企業(yè)做出的會(huì )計估計是否公道的情況下，注冊會(huì )計師可以考慮利用獨立估計來(lái)獲取審計證據，并與企業(yè)做出的會(huì )計估計進(jìn)行比較。假如由注冊會(huì )計師自己進(jìn)行獨立估計，應充分考慮自身的專(zhuān)業(yè)勝任能力。對某些不熟知的領(lǐng)域，或進(jìn)行會(huì )計估計涉及的知識和技術(shù)超越了注冊會(huì )計師自身的能力時(shí)，應當考慮利用專(zhuān)家的工作。如對未完成合同中的已完成和未完成工作的計量、特定資產(chǎn)估價(jià)和物質(zhì)狀況的測定等方面，注冊會(huì )計師可以聘請專(zhuān)家做出專(zhuān)門(mén)評價(jià)和結論。
6.復核期后事項以證實(shí)前期發(fā)生的會(huì )計估計事項
資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間，假如存在能夠證實(shí)前期會(huì )計估計的期后事項，注冊會(huì )計師可以通過(guò)檢查該類(lèi)期后事項獲取相關(guān)的審計證據。如審計報告日之前銷(xiāo)售前期已計提跌價(jià)預備的存貨，注冊會(huì )計師可以將該存貨的實(shí)際變現價(jià)值與前期預計的可變現凈值相比較。對資產(chǎn)負債表日存在的未決訴訟、未決索賠的估計金額，假如年度財務(wù)報告尚未批準報出之前，相關(guān)事項已經(jīng)作出判決或取得了新的證據，這時(shí)應進(jìn)一步判定前期會(huì )計估計的公道性，必要時(shí)調整所做的會(huì )計估計金額。
7.審慎判定會(huì )計估計變更的公道性
會(huì )計估計是依據現有資料對未來(lái)所作的判定。隨著(zhù)時(shí)間的推移，據以進(jìn)行估計的市場(chǎng)、環(huán)境、價(jià)值、信息、經(jīng)驗等都會(huì )發(fā)生變化，為更好地計量和公道表達會(huì )計事項，需修正原來(lái)的會(huì )計估計方法或金額。注冊會(huì )計師進(jìn)行審計時(shí)，應留意變更前后所依據的基礎資料是否發(fā)生變化，依據新的估計基礎做出的會(huì )計估計是否能更好地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，同時(shí)結合審計中獲取的其他資料分析企業(yè)利用會(huì )計估計變更進(jìn)行利潤調節的可能性，以公道確信會(huì )計估計變更的公道性。
8.不斷進(jìn)步自己的專(zhuān)業(yè)判定能力
由于會(huì )計估計固有的近似性以及進(jìn)行估計事項評價(jià)時(shí)涉及市場(chǎng)、技術(shù)以及未來(lái)趨勢等多方面信息的分析和利用，使得注冊會(huì )計師判定起來(lái)比其他審計領(lǐng)域更加困難。所以注冊會(huì )計師應適應日益復雜的工作需要，拓展知識視野，成為一名具有會(huì )計、審計、和經(jīng)營(yíng)治理等多方面知識的復合型人才。
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