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《審計機關(guān)審計項目質(zhì)量控制辦法》貫徹執行中的幾個(gè)題目
審計署六號令《審計機關(guān)審計項目質(zhì)量控制辦法》（簡(jiǎn)稱(chēng)《辦法》），已于今年4月1日起在審計署機關(guān)（包括特派辦、派駐審計局）和部分地方審計機關(guān)試行。最近，我們了解了部分審計機關(guān)試行《辦法》的情況，發(fā)現了貫徹執行中的幾個(gè)突出，�？匆鸪浞种匾�。一、“審計組長(cháng)”的題目
審計組是實(shí)施審計項目的基本單位；一個(gè)審計項目由一個(gè)或若干個(gè)審計組負責實(shí)施；審計實(shí)施方案終極由審計組執行和落實(shí)。因此，審計組對于審計項目的質(zhì)量控制起著(zhù)最直接的基礎作用。所以，《辦法》特別夸大和特別明確了審計組及審計組長(cháng)的質(zhì)量控制責任。
在以往的審計項目實(shí)施中，審計組長(cháng)一般由審計機關(guān)領(lǐng)導或業(yè)務(wù)部分負責人（業(yè)務(wù)處、科長(cháng)）擔任，其具體工作一般由“主審”承擔�！掇k法》實(shí)施以后，假如沿襲以往的做法，會(huì )產(chǎn)生種種弊端。
第一，審計機關(guān)領(lǐng)導或業(yè)務(wù)部分負責人擔任審計組長(cháng)，嚴重混淆了各自的質(zhì)量控制責任，造成質(zhì)量責任不清、質(zhì)量控制流于形式的后果�！掇k法》相對于以前的國家審計準則，一個(gè)重大的創(chuàng )新和在于第一次明確劃分了審計機關(guān)領(lǐng)導、業(yè)務(wù)部分負責人、審計組長(cháng)、審計職員各自的質(zhì)量控制責任。其中，審計組長(cháng)承擔了大量的具體工作和責任，審計機關(guān)領(lǐng)導和業(yè)務(wù)部分負責人也在更高層次上承擔了相應的質(zhì)量控制責任。在明確劃分這些責任的基礎上，才能夠實(shí)施嚴格的質(zhì)量控制。假如審計機關(guān)和業(yè)務(wù)部分負責人擔任審計組長(cháng)，一身兼“二職”甚至“三職”，既當“運動(dòng)員”又當“裁判員”，必然造成質(zhì)量控制責任不清楚，質(zhì)量責任的追究對象不明確，質(zhì)量控制制度不能發(fā)揮作用的后果。
第二，審計機關(guān)領(lǐng)導或業(yè)務(wù)部分負責人擔任審計組長(cháng)，嚴重“弱化”或削弱了審計項目的質(zhì)量控制。機關(guān)領(lǐng)導和部分負責人是行政領(lǐng)導，他們有大量的全局或部分的工作要處理，不可能經(jīng)常固定在一個(gè)審計組工作；由他們擔任審計組長(cháng)，很難實(shí)施日常的質(zhì)量控制程序、履行日常的質(zhì)量控制職責。這樣做必然嚴重“弱化”或削弱質(zhì)量控制工作。針對這種情況，《辦法》專(zhuān)門(mén)規定：審計組長(cháng)可以委托有資格的審計職員（主審）履行其授權范圍內的職責，但審計組長(cháng)要對授權履行職責的結果承擔責任。
審計機關(guān)領(lǐng)導或部分負責人擔任審計組長(cháng)，目的為了顯示對一些審計項目的重視，或與被審計單位的“級別對等”。事實(shí)上在有些會(huì )談中，“級別對等”是必要的，但領(lǐng)導不一定任組長(cháng)；假如審計組工作需要領(lǐng)導出面，領(lǐng)導不擔任組長(cháng)也可以出面參加有關(guān)的會(huì )議。
第三，在領(lǐng)導擔任審計組長(cháng)的情況下，其質(zhì)量控制職責實(shí)際多由“主審”擔當；但是《辦法》沒(méi)有規定“主審”的質(zhì)量控制責任。因此，這種做法無(wú)論對于領(lǐng)導還是“主審”，都是很不適當的。
在加強審計組長(cháng)質(zhì)量控制責任的同時(shí)，在職務(wù)提升、職稱(chēng)評定等方面，也應當主要考核組長(cháng)履行質(zhì)量控制責任的情況：對于履行職責優(yōu)秀的，應當優(yōu)先提升或評定，反之應當推遲提升或評定。
二、收集審計證據的題目
收集審計證據的最大題目是“濫取證”：一些審計職員收集了一些與所要證實(shí)的審計事項關(guān)系不大甚至無(wú)關(guān)的所謂“證據”，而且數目很大�！盀E取證”造成審計職員的時(shí)間很緊張、不必要的審計檔案太多，浪費了大量審計資源；而所需要的審計證據卻不充分，審計項目質(zhì)量不高。特別是一些不必要的取證工作很難得到被審計單位的理解和配合，取證困難。
《辦法》針對收集審計證據的題目，做出一些新的、明確的規定。
《辦法》規定，只對被審計單位違反國家規定的財政財務(wù)收支行為，以及對于審計結論有重要的審計事項，才收集審計證據；此外的大多數審計事項可以不必收集審計證據，只在審計日記中記載查證過(guò)程和結果即可�！掇k法》的新規定大大減少了審計職員收集證據的工作量，節約了審計時(shí)間、人力和用度，使之更能集中氣力深進(jìn)審查重點(diǎn)審計事項，集中精力查證所隱含的深層次題目。
為了給審計職員提供一些收集審計證據的指導性意見(jiàn)，《辦法》提出了審計證據的一些質(zhì)量特征，即相關(guān)性、可靠性、重要性、正當性等“四性”�！掇k法》還要求審計職員要對取得的證據進(jìn)行判定、綜合回納；要將審計證據按照審計事項分類(lèi)，按照與審計事項的相關(guān)程度排序；要對審計證據進(jìn)行比較判定，決定取舍，剔除與審計事項無(wú)關(guān)、無(wú)效、重復、冗余的證據；要對審計證據進(jìn)行匯總分析，確定某一審計事項的審計證據是否足以支持審計結論；等等。
在貫徹執行《辦法》的過(guò)程中，有些審計職員對于上述規定沒(méi)有很好地理解和把握，對待具體的審計事項及其審計證據，難以進(jìn)行正確的分析判定。解決這個(gè)題目，需要進(jìn)步審計職員的專(zhuān)業(yè)判定能力。收集、分析、判定審計證據，是審計職員最主要的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)和專(zhuān)業(yè)勝任能力；在一定意義上說(shuō)，審計過(guò)程就是收集、分析、判定審計證據的過(guò)程。因此，合格的審計職員應當具備及時(shí)正確地收集、分析審計證據的能力，并對審計證據做出適當的專(zhuān)業(yè)判定；就象一個(gè)合格的職員，要能夠及時(shí)正確地記錄會(huì )計事項的會(huì )計科目、會(huì )計賬目一樣。收集審計證據的終極目標是“充分支持審計結論”，達不到這個(gè)目標的，就不是合格的審計證據。
三、審計日記記錄的
實(shí)行審計日記制度，是我國審計機關(guān)在審計項目質(zhì)量控制上的重大和創(chuàng )新。這項工作存在兩個(gè)比較大的題目。
第一，審計日記的記錄時(shí)間僅限于現場(chǎng)審計階段，這與《辦法》的規定不符�！掇k法》規定：審計日記是審計項目實(shí)施“全過(guò)程”的書(shū)面記錄。一個(gè)審計項目實(shí)施包括三個(gè)階段：預備階段、現場(chǎng)審計階段、報告階段。因此，從一個(gè)審計項目立項以后，參加該項目的審計職員就要開(kāi)始記錄審計日記，從編制審計工作方案開(kāi)始，經(jīng)過(guò)審前調查、編制實(shí)施方案，現場(chǎng)審計，復核審計工作底稿和證據，起草修改審計報告，直到該項目發(fā)布（投遞）審計報告的全過(guò)程，都要記錄審計日記。對此，一些審計職員理解為，只有現場(chǎng)審計階段才記日記，其他時(shí)間不記日記。這種理解明顯不符合《辦法》的規定精神。一個(gè)審計職員參加其中的一項工作，就要記錄這項工作的日記。
第二，何時(shí)記日記的題目�！掇k法》規定：審計職員要“逐日”編寫(xiě)審計日記，即天天都要記錄當天的審計工作情況。一些審計事項可能持續幾天，其間審計判定和結論可能瀉艽蟊浠?徽廡┍浠?捌湟讕荻家？逐日“記錄下來(lái)，作為控制質(zhì)量的重要依據。只有在極特殊的情況下，當日來(lái)不及記錄，才可能第二天補記前一天的工作情況。
四、審前調查的題目
審前調查的題目有兩個(gè)：第一，要不要每個(gè)審計項目都搞審前調查？第二，如何把握審前調查的時(shí)機？
審前調查，以前在“方案準則”里也有規定，但是不夠突出，特別是執行得不夠好，大多數項目沒(méi)搞審前調查，或者調查不夠深進(jìn)，走馬觀(guān)花，達不到質(zhì)量控制的要求�！掇k法》實(shí)施后，一些審計職員還是對審前調查存有疑慮，或者以為“沒(méi)必要”，或者限于時(shí)間要求“來(lái)不及”調查。對此，應當繼續夸大審前調查的必要性和重要性。
我國審計機關(guān)二十年來(lái)的經(jīng)驗表明，編制審計方案的核心工作和條件是審前調查；一個(gè)審計項目搞得好不好、質(zhì)量高不高，關(guān)鍵取決于審前調查。因此，《辦法》重點(diǎn)加強了審前調查的規定，要求每個(gè)審計項目都要先搞審前調查。當然，根據每個(gè)審計項目的規模和性質(zhì)、時(shí)間和職員安排，以及對被審計單位的了解程度不同，審前調查可以靈活把握和安排。例如較大規模的審計項目，被審計單位量多面廣、分布范圍廣泛、情況復雜的，要安排比較多的職員和時(shí)間，進(jìn)行比較深進(jìn)的審前調查，反之，則可以安排相對簡(jiǎn)單的審前調查。
關(guān)于審前調查的時(shí)機，也可視實(shí)際情況而定。根據《辦法》規定，審前調查一般安排在編制工作方案之后、編制實(shí)施方案之前進(jìn)行；也可以根據實(shí)際需要，安排再次調查，即編制工作方案和實(shí)施方案之前各調查一次�！掇k法》還規定，審前調查一般在投遞審計通知書(shū)之前進(jìn)行；假如被審計單位不配合或拒盡審前調查，也可以先投遞審計通知書(shū)，然后再進(jìn)行審前調查。
五、《辦法》的適用范圍題目
《辦法》明確規定：《辦法》適用于財政財務(wù)收支審計；責任審計和專(zhuān)項審計調查可以“參照執行”。但是一些審計機關(guān)感到，《辦法》的盡大部分同樣適用于經(jīng)濟效益審計。
審計署“五年規劃”提出：財政財務(wù)收支審計和經(jīng)濟效益審計并重，要逐年加大效益審計份量；到2007年，效益審計將占全部審計氣力的一半左右。這樣，今后幾年審計機關(guān)的效益審計項目將越來(lái)越多，越來(lái)越大。效益審計也需要遵循一個(gè)質(zhì)量控制辦法，以進(jìn)步審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險。因此，建議審計署明確：審計機關(guān)的效益審計可以參照執行這個(gè)“質(zhì)量控制辦法”。
《審計機關(guān)審計項目質(zhì)量控制辦法》自4月1日才開(kāi)始施行。目前貫徹執行中反映出來(lái)的題目還不是很多、很深，以上只是調查中初步了解到的題目，需要引起重視。
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