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探究現代風(fēng)險導向審計
論文關(guān)鍵詞:審計模式;風(fēng)險導向審計;審計風(fēng)險
論文提要：現代風(fēng)險導向審計作為一種重要的審計理念和方法,在我國付諸實(shí)施無(wú)疑是審計史上的一次重大改革,它與傳統風(fēng)險導向審計在思路上有很大不同。本文回顧了審計模式的發(fā)展,分析了風(fēng)險審計方法的特征、局限性以及運用過(guò)程中存在的問(wèn)題,并提出我國針對風(fēng)險導向審計方法應當采取的策略。
一、審計模式的發(fā)展歷程
(一)賬項導向審計模式。賬項導向審計模式是最初始的審計方法,主要功能在于查錯防弊,其技術(shù)方法主要是從審計期間會(huì )計事項所依據的相關(guān)會(huì )計原始憑證入手,追查到記賬憑證、賬簿、會(huì )計報表等會(huì )計文件的形成,驗算其記賬金額、核對賬證、賬賬、賬表。賬項導向審計模式僅適用于經(jīng)濟業(yè)務(wù)不很復雜的小規模企業(yè)。隨著(zhù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規模的擴大,融資、投資渠道和方式的多樣化、特別是資本市場(chǎng)的發(fā)展,賬項導向審計模式的局限性就日益凸顯,至20世紀初,這種模式就逐漸退出其主導地位,而代之以制度導向審計模式。
(二)制度導向審計模式。隨著(zhù)企業(yè)經(jīng)營(yíng)規模的擴大,業(yè)主或企業(yè)管理層勢必改變“事必躬親”的管理方式,建立系統的分層、分工的科學(xué)管理制度,企業(yè)在經(jīng)營(yíng)發(fā)展過(guò)程中建立起內部控制系統,這就促使審計人員把注意力轉移到與會(huì )計相關(guān)的內部控制系統的控制功能上來(lái)。制度導向審計模式將審計的重點(diǎn)放在對內部控制制度各個(gè)控制環(huán)節的審查上,這種審計模式,是建立在對被審計單位內部控制系統認識基礎上的重點(diǎn)審查。以大數定律和正態(tài)分布為基礎的統計抽樣也逐漸取代了單純判斷性和任意性的抽樣。同時(shí),這一模式由于著(zhù)眼于對內部控制制度整體的了解與分析,還可以發(fā)現與某些內部控制相關(guān)的會(huì )計信息的系統性錯誤,從而提高了審計效率。正因為如此,制度導向審計模式從20世紀四十年代起就成為注冊會(huì )計師審計的主要方法。
(三)風(fēng)險導向審計模式。風(fēng)險導向型審計的產(chǎn)生,主要源自美國,風(fēng)險導向型審計的內在思想是,任何審計業(yè)務(wù)都必須將審計風(fēng)險控制在可接受的風(fēng)險水平內。
其顯著(zhù)的特點(diǎn)是:它立足于對審計風(fēng)險進(jìn)行系統的分析和評價(jià),并以此作為出發(fā)點(diǎn),制定審計策略和與企業(yè)狀況相適應的多樣化審計計劃,將風(fēng)險考慮貫穿于整個(gè)審計過(guò)程。因為它著(zhù)眼于全面的控制測試,而不是著(zhù)眼于測試內部控制制度的執行效果(即符合性測試)。風(fēng)險導向審計模式合理地揚棄了作為制度導向審計模式基礎的“無(wú)利害關(guān)系假設”,把指導思想建立在“合理的職業(yè)懷疑假設”基礎上。不只依賴(lài)對被審計單位管理層所設計和執行內部控制制度的檢查與評價(jià),而是實(shí)事求是地對公司管理層是否誠信,是否有舞弊造假的驅動(dòng),始終保持一種合理的職業(yè)警覺(jué),將審計的視野擴大到被審計單位所處的經(jīng)營(yíng)環(huán)境,捕捉潛在的風(fēng)險點(diǎn),將風(fēng)險評估貫穿于審計工作的全過(guò)程。
二、風(fēng)險審計的特點(diǎn)
(一)審計重心前移。風(fēng)險導向審計最大的特點(diǎn)是將審計重心放在事前的風(fēng)險評估上,從以審計測試為中心到以風(fēng)險評估為中心,審計程序主要包括風(fēng)險評估程序、分析性測試程序、審計測試程序(包括控制測試和實(shí)質(zhì)性測試)。傳統審計不能適應現代報表審計需要就在于其原有的風(fēng)險評估不到位,未能有效發(fā)現高風(fēng)險審計領(lǐng)域,造成審計過(guò)量或審計不足,現在大大加強了風(fēng)險評估程序,真正體現了風(fēng)險導向審計的理念。
(二)更加注重外部審計證據。審計重心向風(fēng)險評估轉移導致風(fēng)險評估程序顯得至關(guān)重要,風(fēng)險評估準確與否將直接影響到審計效果和審計效率。風(fēng)險評估在一定程度上帶有一定的主觀(guān)性,但必要的是審計證據是必不可少的,尤其是更加客觀(guān)、真實(shí)的外部證據。僅僅依靠被審計單位提供的內部證據來(lái)對風(fēng)險進(jìn)行評估,所得出來(lái)的結論是不可靠的。所以,審計人員在搜集審計證據時(shí)不應只采用內部證據,而應更努力地獲得相關(guān)的外部審計證據來(lái)對風(fēng)險進(jìn)行評估。
(三)在各個(gè)階段都利用審計風(fēng)險模型作出決策。在風(fēng)險導向審計中,審計人員在各個(gè)審計階段,都分別以審計風(fēng)險模型為主,分析評價(jià)各自的期望審計風(fēng)險、固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險,并在此基礎上作出各項決策,從而能夠全面控制審計風(fēng)險。制度基礎審計模式中的審計風(fēng)險模型是一維的,它只有一個(gè)決策目標——確定實(shí)質(zhì)性測試所需的證據量,所涉及的風(fēng)險層次和范圍比較狹窄;而風(fēng)險導向審計模式中的審計風(fēng)險模型是二維的,它既包含了不同的風(fēng)險要素,而且在不同審計階段給各風(fēng)險要素賦予了不同的內涵。
三、現代風(fēng)險導向審計應用中的問(wèn)題
從理論上講,現代風(fēng)險導向審計能夠彌補傳統風(fēng)險基礎審計的不足,縮小審計期望差距。但是,無(wú)論是在國際上還是在國內,還沒(méi)有一套嚴密的風(fēng)險導向審計體系。從目前看,運用現代風(fēng)險基礎審計可能存在以下問(wèn)題:
(一)信息庫的建設。注冊會(huì )計師執行風(fēng)險評估程序,充分了解被審單位整體經(jīng)營(yíng)環(huán)境,然后針對風(fēng)險不同的客戶(hù),客戶(hù)不同的風(fēng)險領(lǐng)域,設計個(gè)性化的審計程序。為此,會(huì )計師事務(wù)所必須建立功能強大的信息庫,按照行業(yè)發(fā)展特點(diǎn)、客戶(hù)經(jīng)營(yíng)環(huán)境、客戶(hù)所處市場(chǎng)環(huán)境以及客戶(hù)高層管理者的品行,由專(zhuān)業(yè)高層人員組織實(shí)施評價(jià),定期把客戶(hù)風(fēng)險評價(jià)的結果向相關(guān)業(yè)務(wù)承接和實(shí)施部門(mén)通報,以便注冊會(huì )計師在風(fēng)險評估時(shí)了解企業(yè)的戰略、流程、風(fēng)險管理、業(yè)績(jì)衡量。目前,國內很多事務(wù)所對行業(yè)風(fēng)險和企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險缺乏了解,數據積累不足,信息庫的建設達不到現代風(fēng)險導向審計的要求。
(二)注冊會(huì )計師的綜合素質(zhì)存在較大差距。在風(fēng)險評估程序中,注冊會(huì )計師花大量的時(shí)間和精力去了解客戶(hù)及其環(huán)境,評估經(jīng)營(yíng)風(fēng)險,這就要求注冊會(huì )計師具有判斷企業(yè)是否具有生存能力和合理的經(jīng)營(yíng)計劃的能力。注冊會(huì )計師不僅要熟練掌握會(huì )計、審計知識,也要掌握管理知識、行業(yè)知識和法律知識等,還要熟練運用各種分析工具對各種財務(wù)指標和非財務(wù)指標進(jìn)行分析。目前,我國事務(wù)所90%以上的業(yè)務(wù)是審計業(yè)務(wù)和會(huì )計業(yè)務(wù),沒(méi)有經(jīng)濟方面、法律方面等多元的背景。注冊會(huì )計師不了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況、相關(guān)行業(yè),不懂得管理、行業(yè)等方面的知識,不具備運用數理統計方法的能力,這些都不利于現代風(fēng)險導向審計的實(shí)施。為此,主管部門(mén)需要做大量的培訓工作。事務(wù)所也可以一方面引進(jìn)高層次人才,同時(shí)根據自己的客戶(hù)情況、事務(wù)所的定位,有針對性地進(jìn)行員工培訓。
四、我國應用現代風(fēng)險導向審計的對策
(一)提高審計人員的專(zhuān)業(yè)判斷能力�，F代風(fēng)險導向審計要求注冊會(huì )計師須首先從企業(yè)內外環(huán)境和經(jīng)營(yíng)戰略入手,來(lái)分析其對財務(wù)報表的影響,這就對注冊會(huì )計師的分析能力和專(zhuān)業(yè)判斷能力提出了更高的要求;同時(shí),現代風(fēng)險導向審計過(guò)程實(shí)質(zhì)上就是專(zhuān)業(yè)判斷的過(guò)程,它提升了審計的技術(shù)含量。因此,注冊會(huì )計師只有很好的運用專(zhuān)業(yè)判斷能力才能有效提高審計質(zhì)量,避免形式審計。
(二)處理好會(huì )計師事務(wù)所審計成本與效益問(wèn)題。從理論上說(shuō),現代風(fēng)險導向審計模式首先對重大錯報風(fēng)險進(jìn)行評估,確定重點(diǎn)關(guān)注領(lǐng)域,從而可以合理地分配審計資源、提高審計效率。但是在實(shí)務(wù)中,執行風(fēng)險評估程序主要依賴(lài)于外部審計證據,而搜集外部證據又沒(méi)有專(zhuān)門(mén)的、固定的途徑,使得搜集外部證據的成本較大,有時(shí)甚至要高于因減少進(jìn)一步審計測試所降低的成本而使得總成本增加。在市場(chǎng)競爭日益激烈的環(huán)境中,成本的增加很難通過(guò)審計收費對其進(jìn)行彌補,所以如何降低審計成本使審計效益大于審計成本仍是一個(gè)值得關(guān)注的問(wèn)題。
(三)健全法律法規制度。所謂健全法律法規制度,就是針對現代風(fēng)險導向審計的新形勢,適時(shí)修改相應的一些不合時(shí)宜的法律法規,以適應新形勢的需要�，F行的各種法規關(guān)于民事賠償責任的規定最為薄弱,因此應健全法律法規制度,加大對注冊會(huì )計師違法行為的責任追究與處罰力度,以強化注冊會(huì )計師的法律風(fēng)險意識。
主要參考文獻:
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