所得稅“預繳”與“清繳”辨析

      某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)成立于2006年3月，主管稅務(wù)機關(guān)對其企業(yè)所得稅實(shí)行查賬征收，按季預繳。最近稅務(wù)部門(mén)通知該企業(yè)，除應根據《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問(wèn)題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕31號）的規定，對其預售收入按預計計稅毛利率，計算應稅所得對第四季度企業(yè)所得稅進(jìn)行預繳外，還應按規定進(jìn)行匯算清繳。其財務(wù)人員來(lái)電咨詢(xún)說(shuō)，又是預繳，又是匯算清繳，到底應該如何“繳”。
　　這里首先要予以指出的是國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)所得稅匯算清繳管理辦法》的通知（國稅發(fā)〔2005〕200號）明確規定，納稅人為匯算清繳的主體，除規模很小的定額征收企業(yè)所得稅的納稅人外，企業(yè)無(wú)論盈利或虧損，是否在減稅、免稅期內，均應按規定進(jìn)行匯算清繳。同時(shí)，為保證稅款及時(shí)均衡地入庫，根據國稅發(fā)〔2005〕200號及《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的通知》（國稅發(fā)〔1994〕132號）規定，納稅人12月份或者第四季度的企業(yè)所得稅預繳納稅申報，應在納稅年度終了后15日內完成，然后再進(jìn)行匯算清繳。
　　其次，企業(yè)應正確理解與處理企業(yè)所得稅的預繳與匯算清繳在稅收處理上的不同認定。
　　企業(yè)所得稅是采取“按年計算，分期預繳，年終匯算清繳”的辦法征收的，預繳是為了保證稅款均衡入庫的一種手段。根據《企業(yè)所得稅暫行條例》及實(shí)施細則的規定，繳納企業(yè)所得稅，按年計算，分月或者分季預繳。月份或者季度終了后15日內預繳，年度終了后4個(gè)月內匯算清繳，多退少補。在預繳方式上，納稅人預繳所得稅時(shí)，應當按納稅期限的實(shí)際數預繳。按實(shí)際數預繳有困難的，可以按上一年度應納稅所得額的1/12或1/4，或者經(jīng)當地稅務(wù)機關(guān)認可的其他方法分期預繳所得稅。預繳方法一經(jīng)確定，不得隨意改變。而企業(yè)所得稅匯算清繳，根據國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)所得稅匯算清繳管理辦法》的通知（國稅發(fā)〔2005〕200號）規定，是指納稅人在納稅年度終了后4個(gè)月內，依照稅收法律、法規、規章及其他有關(guān)企業(yè)所得稅的規定，自行計算全年應納稅所得額和應納所得稅額，根據月度或季度預繳所得稅的數額，確定該年度應補或者應退稅額，并填寫(xiě)年度企業(yè)所得稅納稅申報表，向主管稅務(wù)機關(guān)辦理年度企業(yè)所得稅納稅申報、提供稅務(wù)機關(guān)要求提供的有關(guān)資料、結清全年企業(yè)所得稅稅款的行為。根據國稅發(fā)〔2005〕200號及《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅幾個(gè)業(yè)務(wù)問(wèn)題的通知》（國稅發(fā)〔1994〕250號）規定，納稅人在納稅年度內預繳的稅款少于全年應納稅額的，應在匯算清繳期限內結清應補繳的稅款；預繳的稅款超過(guò)全年應納稅額的，主管稅務(wù)機關(guān)應及時(shí)辦理退稅或者抵繳其下一年度應繳納的所得稅。
　　再者，納稅人未按規定預繳或匯繳均應承擔相應的法律責任，因而不可“等閑視之”。
　　一、未按規定預繳稅款的法律責任。納稅人未按規定預繳稅款除責令其限期繳納稅款外，可按規定加收滯納金，但不得認定為偷稅。根據《財政部、國家國家稅務(wù)總局關(guān)于在企業(yè)所得稅預繳中對偷稅行為如何認定問(wèn)題的復函》（國稅函發(fā)〔1996〕008號）規定，由于企業(yè)的收入和費用列支要到企業(yè)的一個(gè)會(huì )計年度結束后才能準確計算出來(lái)，平時(shí)在預繳中無(wú)論是采用按納稅期限的實(shí)際數預繳，還是按上一年度應納稅所得額的一定比例預繳，或者按其他方法預繳，都存在不能準確計算當期應納稅所得額的問(wèn)題。因此，企業(yè)在預繳中少繳的稅款不應作為偷稅處理。另外《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)未按期預繳所得稅加收滯納金問(wèn)題的批復》（國稅函發(fā)〔1995〕593號）規定，根據舊《稅收征管法》第二十條（現為新《稅收征管法》第三十二條及《企業(yè)所得稅暫行條例》第十五條的規定，對納稅人未按規定的繳庫期限預繳所得稅的，應視同滯納行為處理，除責令其限期繳納稅款外，同時(shí)按規定加收滯納金。
　　二、未按規定匯算清繳的法律責任。國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)所得稅匯算清繳管理辦法》的通知（國稅發(fā)〔2005〕200號）規定，納稅人除另有規定外，應在納稅年度終了后4個(gè)月內，向主管稅務(wù)機關(guān)報送《企業(yè)所得稅年度納稅申報表》和稅務(wù)機關(guān)要求報送的其他有關(guān)資料，辦理結清稅款手續。
　　納稅人未按規定期限進(jìn)行匯算清繳的，按《稅收征管法》
　　及其實(shí)施細則的有關(guān)規定辦理�！抖愂照鞴芊ā芬幎�，納稅人未按規定的期限辦理納稅申報和報送納稅資料的，由稅務(wù)機關(guān)責令限期整改，可處以10000元以下的罰款；納稅人經(jīng)稅務(wù)機關(guān)通知申報而拒不申報，或者進(jìn)行虛假的納稅申報，不繳或者少繳稅款行為，則構成偷稅，將受到罰款、加收滯納金等嚴厲的處罰。
　　另外，關(guān)于匯算清繳滯納金的加收時(shí)間規定及處罰認定問(wèn)題，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅檢查處罰起始日期的批復》（國稅函〔1998〕063號）對年度企業(yè)所得稅的檢查，宜在納稅人報送年度企業(yè)所得稅申報表之后進(jìn)行。這種檢查（包括匯算清繳期間的檢查和匯算清繳結束后的檢查）查補的稅款，其滯納金應從匯算清繳結束的次日起計算加收，罰款及其他法律責任，應按《稅收征管法》的有關(guān)規定執行，也就是說(shuō)匯算清繳工作結束后，稅務(wù)機關(guān)通過(guò)組織開(kāi)展企業(yè)所得稅納稅評估和檢查，可以準確界定納稅人欠稅、偷稅的法律責任，并進(jìn)行相應的稅務(wù)處理和稅務(wù)處罰。

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