對標準成本差異的核算研究

筆者結合我國的實(shí)際就標準成本差異的核算，談?wù)勛约旱囊恍┛捶ā?BR>
對于制造行業(yè)來(lái)說(shuō)，成本差異主要產(chǎn)生于采購過(guò)程和制造過(guò)程，因此，可將成本差異分為采購差異和制造差異。

一、采購差異的核算

采購差異即材料價(jià)值差異，產(chǎn)生于采購過(guò)程中，所以稱(chēng)之為采購差異。一般實(shí)施標準成本制度的企業(yè)都有相對固定的供應商，并且對不同供應商的材料制定了標準價(jià)格。對于從國外進(jìn)口材料的企業(yè)，還制定了標準的匯率，將材料的價(jià)格折算為人民幣來(lái)表示。因此，采購差異具體包括以下三大類(lèi)。

1．純價(jià)格差異

純價(jià)格差異是指企業(yè)在采購材料時(shí)，不考慮采購份額和匯率的變化，僅是由于各種材料的實(shí)際采購價(jià)格與標準價(jià)格不同而產(chǎn)生的差異。純價(jià)格差異的目的是衡量企業(yè)由于采購材料純價(jià)格變動(dòng)對材料成本變動(dòng)的。

純價(jià)格差異=∑［（材料標準份額、標準匯率的實(shí)際價(jià)格一材料標準份額、標準匯率的標準價(jià)格）×實(shí)際耗用數量］

2．份額差異

份額差異是指企業(yè)在采購材料時(shí)，不


考慮純價(jià)格和匯率的變化，而是由于材料的實(shí)際采購份額與標準采購份額的不同而產(chǎn)生的差異。計算份額差異的目的是衡量企業(yè)采購的材料由于采購份額的變動(dòng)對材料成本變動(dòng)的影響。

份額差異=∑［（材料實(shí)際份額、標準匯率的標準價(jià)格一材料標準份額、標準匯率的標準價(jià)格）×實(shí)際耗用數量］

3．匯率差異

匯率差異是指企業(yè)在采購材料時(shí)，不考慮純價(jià)格和份額的變化，僅考慮由于企業(yè)進(jìn)口材料的實(shí)際匯率和標準匯率的不同而產(chǎn)生的差異。計算匯率差異的目的是衡量企業(yè)采購的材料由于匯率的變動(dòng)對材料成本變動(dòng)的影響。

匯率差異=∑［（材料標準份額、實(shí)際匯率的標準價(jià)格一材料標準份額、標準匯率的標準價(jià)格）X實(shí)際耗用數量］

多數企業(yè)是把純價(jià)格差異、份額差異和匯率差異合并為材料成本差異綜合反映的，是否作上述分解，要視企業(yè)管理的具體要求而定。

在上面公式中計算采購差異時(shí)，用的是實(shí)際耗用材料數量，而不是實(shí)際采購材料數量。一般企業(yè)在材料價(jià)格的差異中，都是按實(shí)際采購數量來(lái)計算。在購買(mǎi)點(diǎn)上分離出該差異，雖有利于較早地發(fā)現和考核購買(mǎi)的業(yè)績(jì)。然而，這種做法使得價(jià)格差異與用量差異的計算基礎不同。為評價(jià)企業(yè)在價(jià)格和用量、用量與質(zhì)量之間的權衡，防止企業(yè)不考慮質(zhì)量、購買(mǎi)低價(jià)材料而取得有利的價(jià)格差異，材料價(jià)格差異應按實(shí)際耗用數量計算。這樣，將激勵購買(mǎi)者去購買(mǎi)高質(zhì)量的材料，生產(chǎn)者

以節約生產(chǎn)中的用量，有助于企業(yè)全面質(zhì)量管理目標的實(shí)現。

二、制造差異的核算

制造差異是制造過(guò)程中由于直接材

料、直接人工和制造費用的耗用量和直接人工、制造費用的價(jià)格與標準不同而產(chǎn)生的差異，制造差異是成本差異的主要組成部分，也是企業(yè)控制的重點(diǎn)。為配合全面質(zhì)量管理的實(shí)施，在這里，筆者將質(zhì)量差異從用量差異（或效率差異）中分離出來(lái)，單獨進(jìn)行控制和考核。從性和可操作性出發(fā)，制造差異應分解為以下幾種。

1．材料用量差異

材料用量差異是指產(chǎn)品在生產(chǎn)過(guò)程中，由于材料的實(shí)際耗用量與標準耗用量的不同而產(chǎn)生的差異。材料用量差異主要受成品率和原材料利用率的影響，所以成為企業(yè)控制的重點(diǎn)。材料用量差異又有三部分構成：一是物料清單之間的用量差異，即企業(yè)定單的物料清單上規定的材料耗用量與標準的物料清單上規定的材料標準耗用量之間的不同而產(chǎn)生的差異；二是材料質(zhì)量差異，即由于缺陷品的出現，耗費過(guò)多的材料而產(chǎn)生的差異；三是物料清單與實(shí)際在合格品上的投料之間的用量差異，即在生產(chǎn)過(guò)程中材料的實(shí)際耗用量與企業(yè)定單的清單上規定的材料耗用量的不同而產(chǎn)生差異。

材料用量差異=物料清單之間的用量差異十材料質(zhì)量差異十物料清單與實(shí)際在合格品上的投料之間的用量差異

物料清單之間的用量差異=∑[（實(shí)際產(chǎn)量的定單物料清單用量一實(shí)際合格品的定單物料清單用量）×標準單價(jià)]

材料質(zhì)量差異=∑［（實(shí)際產(chǎn)量的定單物料清單用量一實(shí)際合格品的定單物料清單用量）×標準單價(jià)］

物料清單與實(shí)際在合格品上的投料之間的用量差異=∑[（實(shí)際產(chǎn)量的實(shí)際用量一實(shí)際產(chǎn)量的定單物料清單用量）×標準


單價(jià)]

2．人工費率差異

人工費率差異是指由于實(shí)際的小時(shí)工資率與標準小時(shí)工資率的不同而產(chǎn)生的差異。

人工費率差異=∑［（實(shí)際小時(shí)工資率一標準小時(shí)工資率）×實(shí)際工時(shí)］

3．人工效率差異

人工效率差異是指在產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中，由于實(shí)際耗費的人工工時(shí)與設定的標準人工工時(shí)之間的不同而產(chǎn)生的差異。影響人工效率差異的主要因素是生產(chǎn)工人的工作態(tài)度和機器設備的工作效率。生產(chǎn)工人工作認真負責、機器設備運轉良好，生產(chǎn)單位產(chǎn)品所需要消耗的時(shí)間就少，反之，所需要消耗的時(shí)間就多。人工效率差異有兩部分構成：一是純人工效率差異，即由于耗費于合格品上的過(guò)多工時(shí)而產(chǎn)生的人工差異；二是人工質(zhì)量差異，即耗費于缺陷品上過(guò)多工時(shí)而產(chǎn)生的人工差異。

純人工效率差異=∑[（實(shí)際產(chǎn)量的實(shí)際工時(shí)一實(shí)際產(chǎn)量的標準工時(shí)）×標準小時(shí)工資率]

人工質(zhì)量差異=∑［（實(shí)際產(chǎn)量的標準工時(shí)一實(shí)際合格品產(chǎn)量的標準工時(shí)）×標準小時(shí)工資率］





4．變動(dòng)制造費用費率差異

變動(dòng)制造費用是隨著(zhù)業(yè)務(wù)量和人工工時(shí)變動(dòng)而變動(dòng)的費用，如生產(chǎn)過(guò)程中消耗的水電費等。變動(dòng)制造費差異是指由于實(shí)際費率與標準費率的不同而產(chǎn)生的差異。實(shí)際上，在企業(yè)內部很難劃分變動(dòng)與非變動(dòng)制造費用，只是對于那些占費用比例較大的變動(dòng)項目進(jìn)行核算，其他一般都列作固定制造費用，通過(guò)劃分成本中心制定費用預算來(lái)控制。

變動(dòng)制造費率差異=∑（實(shí)際變動(dòng)制造費用一變動(dòng)制造費用預算分配率×實(shí)際工時(shí)）

5．變動(dòng)制造費用效率差異

變動(dòng)制造費用效率差異是指由于實(shí)際


工時(shí)與標準工時(shí)的不同而產(chǎn)生的變動(dòng)制造費用的差異。它有兩部分構成：一是純變動(dòng)制造費用效率差異，即耗費于合格品上過(guò)多的工時(shí)產(chǎn)生的制造費用的差異；二是變動(dòng)制造費用質(zhì)量差異，即耗費于缺陷品上過(guò)多的工時(shí)產(chǎn)生的變動(dòng)制造費用差異。

純變動(dòng)制造費用效率差異=∑[（實(shí)際產(chǎn)量的實(shí)際工時(shí)一實(shí)際產(chǎn)量的標準工時(shí)）×變動(dòng)制造費用預算分配率]

變動(dòng)制造費用質(zhì)量差異=∑[（實(shí)際產(chǎn)量的實(shí)際工時(shí)一實(shí)際合格品的標準工時(shí)）×變動(dòng)制造費用預算分配率］

6．固定制造費用耗費差異

固定制造費用耗費差異是指由于實(shí)際發(fā)生的固定制造費用與預算固定制造費用不同而產(chǎn)生的差異。其原因不外乎兩個(gè)方面：一是固定制造費用預算制定得不合理，導致難以完成或容易達到；二是各部門(mén)不嚴格遵守費用預算，隨便超越預算。

固定制造費用耗費差異=∑（實(shí)際固定制造費用一預算固定制造費用）

7．固定制造費用產(chǎn)量差異

固定制造費用產(chǎn)量差異是指由于的預算產(chǎn)量與實(shí)際產(chǎn)量不同而產(chǎn)生的差異，產(chǎn)生該差異的主要原因是對銷(xiāo)售市場(chǎng)預測的偏差太大。根據產(chǎn)品的種類(lèi)不同可分為單一產(chǎn)品的固定制造費用產(chǎn)量差異和多種產(chǎn)品的固定制造費用產(chǎn)量差異。

單一產(chǎn)品固定制造費用產(chǎn)量差異=預算固定制造費用×（1一實(shí)際產(chǎn)量／預算產(chǎn)量）

多種產(chǎn)品固定制造費用產(chǎn)量差異=預算固定制造費用×（1一實(shí)際產(chǎn)量的標準工時(shí)／預算工時(shí)）

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