談我國外資稅收優(yōu)惠法律制度的完善

摘要：外資稅收優(yōu)惠法律制度在一個(gè)國家的稅收法律體系中占有重要的地位，它是吸引外資、促進(jìn)經(jīng)濟發(fā)展的重要措施，我國的外資稅收優(yōu)惠法律制度存在許多缺陷。應全方位、多層次地完善現行的外資稅收優(yōu)惠法律制度，使之在吸引外資、更好地為我國市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)展服務(wù)方面發(fā)揮更積極的促進(jìn)作用。

關(guān)鍵詞：外資稅收優(yōu)惠法律制度；稅收法定主義；中國

　　一、現行外資稅收優(yōu)惠法律制度存在的缺陷
　　由于內在的制度缺陷及其所體現的政策導向的偏差，現行的外資稅收優(yōu)惠法律制度在發(fā)揮積極作用的同時(shí)，也對我國經(jīng)濟的持續、快速、健康發(fā)展產(chǎn)生了許多不利影響，這些內在缺陷主要體現在：
　　1.對內外資企業(yè)實(shí)行兩套稅制，致使稅收優(yōu)惠內外有別，對外資企業(yè)實(shí)行超國民待遇。目前我國實(shí)施的是內外兩套稅制，對外資企業(yè)所提供的稅收優(yōu)惠待遇在廣度和深度上都超過(guò)了內資企業(yè)，內資企業(yè)的實(shí)際稅收負擔遠遠重于外資企業(yè)。內外資企業(yè)不公平競爭的結果是外資企業(yè)在國內許多產(chǎn)業(yè)中占據優(yōu)勢地位，在某些領(lǐng)域形成壟斷地位，這種稅收歧視也使得內資企業(yè)在市場(chǎng)競爭中處于劣勢，最終導致許多企業(yè)（特別是國有企業(yè)）嚴重虧損、被兼并甚至破產(chǎn)倒閉。某些內資企業(yè)為獲得和三資企業(yè)一致的待遇，改頭換面鉆法律空子，以“三資企業(yè)”的名義進(jìn)行工商登記，在很大程度上導致市場(chǎng)秩序混亂和國家稅款流失。
　　2.稅收優(yōu)惠層次過(guò)多，政出多門(mén)，管理混亂�，F行外資稅收優(yōu)惠法律制度是在我國改革開(kāi)放不同時(shí)期，根據經(jīng)濟發(fā)展形勢的需要和開(kāi)放地區的先后順序，針對不同的情況分別制定的，缺乏總體的規劃設計和宏觀(guān)控制。稅收優(yōu)惠層次過(guò)多、政出多門(mén)，導致地方與地方之間、地方與中央之間的稅收優(yōu)惠措施相互沖突和效用抵消，不利于正確引導外資投向，人為地造成了外資在全國各地的不平衡分布。
　　3.稅收優(yōu)惠方法單一�，F行的外資稅收優(yōu)惠主要以直接減免稅額、降低稅率為主，具體措施有從開(kāi)始獲利的年度起“免二減三”征收所得稅，或返還一定比例的已納稅額等。這些稅收優(yōu)惠只能使一部分企業(yè)受惠，如“免二減三”的辦法對投資小、經(jīng)營(yíng)期限短的項目有利，而對于投資期限長(cháng)、投資規模大的項目則難以奏效，甚至與短期項目比還有不利影響。再如，直接減免型稅收優(yōu)惠對于生產(chǎn)型，特別是勞動(dòng)力密集型企業(yè)有利，而對于無(wú)形資產(chǎn)或設備投資比重大的高新技術(shù)企業(yè)和資本密集型企業(yè)不利。由于稅收優(yōu)惠存在時(shí)限因素，部分外商還可以采取重新登記或變更登記的辦法規避稅法，延長(cháng)享受優(yōu)惠待遇的時(shí)間。因此，單一的稅收優(yōu)惠方法在實(shí)踐中會(huì )因其過(guò)于簡(jiǎn)單而使其作用大打折扣，從而造成國家稅款的流失。
　　4.稅收優(yōu)惠以地區性?xún)?yōu)惠為主，與國家產(chǎn)業(yè)政策不協(xié)調�，F行外資稅收優(yōu)惠法律制度偏重于地區性（主要是沿海開(kāi)放地區）優(yōu)惠，對結構性運用不夠。稅收優(yōu)惠制度對國家優(yōu)先發(fā)展的產(chǎn)業(yè)（如高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)）和經(jīng)濟欠發(fā)達地區重視不夠，產(chǎn)業(yè)引導力不夠。如設在經(jīng)濟特區的外資企業(yè)，不分產(chǎn)業(yè)性質(zhì)都可享受15％的企業(yè)所得稅，這種稅收優(yōu)惠政策使外資不分資本規模、技術(shù)層次密集投向沿海地區，在經(jīng)濟特區，不少企業(yè)只是普通的制造或服務(wù)企業(yè)，真正屬于高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的企業(yè)較少。再如，對投資能源、通訊等基礎設施建設的項目，其稅收優(yōu)惠待遇只提供給國務(wù)院批準的特定地區，弱化了外資稅收政策的產(chǎn)業(yè)調節效果，導致外資大量涌入規模小、技術(shù)質(zhì)量低的行業(yè)，而現階段面臨著(zhù)東部地區產(chǎn)業(yè)升級換代、西部大開(kāi)發(fā)和振興東北老工業(yè)基地的局面，現行的稅收優(yōu)惠政策有悖于經(jīng)濟協(xié)調發(fā)展的要求，有悖于產(chǎn)業(yè)結構調整的目標。
　　二、我國外資稅收優(yōu)惠法律制度的完善
　　我國的外資稅收優(yōu)惠法律制度改革的基本方向應是：逐步取消外資企業(yè)在稅收優(yōu)惠方面的超國民待遇，實(shí)行內外完全一致的稅收優(yōu)惠法律制度，實(shí)現內外資企業(yè)平等的稅收待遇，使內外資企業(yè)在平等的起點(diǎn)上公平競爭。
　　1.堅持稅收法定主義，明確稅收優(yōu)惠立法權的主體。稅收法定主義是稅法的根本原則，是一個(gè)國家稅收法治程度的衡量標準和前進(jìn)方向，在某種程度上也是WTO原則對稅法的最高要求。只有堅持稅收法定主義才能保證各種稅法措施（包括外資稅收優(yōu)惠法律制度）具有最大的權威性、確定性、穩定性和普遍性。
　　稅收法定主義要求征稅主體、納稅人、征稅對象、稅目、稅率等稅法要素必須由最高立法機關(guān)以法律形式加以明確，不能在課稅要素中留下空白并委托行政機關(guān)立法決定，否則就會(huì )影響稅收法律的效力。因為稅收優(yōu)惠無(wú)論形式如何，如稅率減免、稅額扣除等，都是對原有稅法要素的改變，地方各級政府都無(wú)權行使稅收優(yōu)惠的立法權，即使是授權稅務(wù)行政機關(guān)立法，授權事項也只能限于個(gè)別具體的和輔助性的細節。從這個(gè)意義上講，擁有稅收優(yōu)惠立法權的主體必須只能是最高立法機關(guān)，稅收優(yōu)惠立法權通過(guò)最高立法機關(guān)制定法律的方式行使，行政法規、行政規章、地方性規章及行政機關(guān)的內部規范性文件等都無(wú)權涉及稅收優(yōu)惠立法權的行使。
　　由于受種種因素的制約，稅收法定主義所代表的稅收法治在我國短期內是不能實(shí)現的。目前，比較可行的做法是由國務(wù)院委托財政部或國家稅務(wù)總局以規范性文件的形式對這些優(yōu)惠措施的適用進(jìn)行解釋和補充，但不能對課稅要素作出變更或修改，除此之外的地方各級政府（包括經(jīng)濟特區政府）和地方稅務(wù)部門(mén)都無(wú)權制定新的稅收優(yōu)惠措施，從而維護和保障稅收的權威性和統一性�！�2.在統一稅法的基礎上統一稅收優(yōu)惠，保障內外資企業(yè)的平等競爭。我國應按照國際慣例，逐步統一稅法，對征稅對象一致的稅種制定內外資企業(yè)統一適用的稅法，取消境內納稅人在法定適用上的區別待遇。首先，從與企業(yè)經(jīng)濟利益密切相關(guān)的企業(yè)所得稅人手，制定境內所有企業(yè)統一適用的企業(yè)所得稅法。
　　其次，對征稅對象一致的其他稅種也要制定統一的稅法。如：將適用于內資企業(yè)的房產(chǎn)稅法和適用于外資企業(yè)的城市房地產(chǎn)稅法加以調整、合并、完善，制定出內外資企業(yè)統一適用的房產(chǎn)稅法；制定內外資企業(yè)統一適用的車(chē)船使用稅法等；此外，在城市建設維護稅方面，應取消外資企業(yè)不用繳納該稅的規定，使外資企業(yè)和內資企業(yè)成為同樣的納稅人。
　　在統一稅法的目標實(shí)現后，應在消除稅收優(yōu)惠差別待遇根源的基礎上，進(jìn)一步統一稅收優(yōu)惠法律制度，稅收優(yōu)惠政策作為一種吸引外資、促進(jìn)我國經(jīng)濟發(fā)展的有效手段無(wú)疑仍需堅持，但應在統一稅法的基礎上進(jìn)行。完善稅收優(yōu)惠法律制度的改革重點(diǎn)應放在取消外資企業(yè)不合理的、超國民待遇的稅收優(yōu)惠待遇上，逐步實(shí)現稅收優(yōu)惠法律制度的內外統一，完善稅收優(yōu)惠法律制度的改革必須由國家統一部署，根據國家產(chǎn)業(yè)調整的需要制定出切實(shí)可行、內外資企業(yè)統一適用的優(yōu)惠政策，使我國境內的企業(yè)，不分其資本來(lái)源、產(chǎn)權歸屬，只要符合法律規定的稅收優(yōu)惠條件，符合產(chǎn)業(yè)結構調整需要，就可以享受與之相對應的稅收優(yōu)惠待遇。這一舉措也是WTO原則的要求和體現。
　　3.調整稅收優(yōu)惠的實(shí)施范圍，使之更符合我國經(jīng)濟發(fā)展的要求和國際慣例。調整稅收優(yōu)惠范圍，使其偏重于技術(shù)含量高、投資規模大、社會(huì )效益好的技術(shù)密集型企業(yè)和資本密集型企業(yè)，要改變地區性?xún)?yōu)惠為主的稅收優(yōu)惠法律制度，適應東部地區產(chǎn)業(yè)升級、西部大開(kāi)發(fā)和振興東北老工業(yè)基地的需要，有針對性地調整地區性稅收優(yōu)惠的結構。在東南沿海地區，稅收優(yōu)惠應偏重于投資規模大、技

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