關(guān)于網(wǎng)絡(luò )時(shí)代的財務(wù)會(huì )計假設

隨著(zhù)技術(shù)的，虛擬這種新的組織形式成為發(fā)展的新興力量。許多學(xué)者認為，傳統的財務(wù)假設已不再適用。筆者認為，網(wǎng)絡(luò )只是在一定程度上了財務(wù)會(huì )計信息的生成和報告方式，并沒(méi)有改變會(huì )計假設的實(shí)質(zhì)，會(huì )計假設在會(huì )計和會(huì )計實(shí)務(wù)中的地位并未受到?jīng)_擊。

一、虛擬企業(yè)也是一個(gè)獨立的會(huì )計主體

會(huì )計主體是會(huì )計信息所反映的特定單位。會(huì )計主體假設是指會(huì )計所反映和控制的是一個(gè)特定企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，而不包括企業(yè)的投資人或其他企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。會(huì )計主體假設的重要意義在于界定了權益的范圍，規定了會(huì )計核算的空間。許多學(xué)者認為虛擬企業(yè)對會(huì )計主體假設提出了挑戰的理由是：作為傳統會(huì )計主體的一般企業(yè)是一個(gè)有形實(shí)體。然而，網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟的主體——網(wǎng)絡(luò )公司則是一個(gè)“虛擬企業(yè)”。組成方借助互聯(lián)網(wǎng)，可隨時(shí)根據實(shí)際情況的需要不斷變化組合，傳統的會(huì )計主體在這種條件下已失去了意義。

筆者認為，在網(wǎng)絡(luò )時(shí)代，會(huì )計核算的對象仍將是一個(gè)特定的主體，會(huì )計信息依然要以這一特定主體所客觀(guān)發(fā)生的經(jīng)濟活動(dòng)為唯一依據。雖然網(wǎng)絡(luò )公司是“虛擬企業(yè)”，但嚴格來(lái)說(shuō)，會(huì )計主體并不完全等同于有形的會(huì )計個(gè)體。會(huì )計主體應具備兩個(gè)特性：①有自己的經(jīng)營(yíng)目標和自主支配的經(jīng)濟資源，并能獨立做出決策；②對自己所控制的經(jīng)濟資源及其經(jīng)濟行為承擔責任。虛擬企業(yè)圍繞著(zhù)自己的經(jīng)營(yíng)目標，對各個(gè)組成方進(jìn)行統籌規劃、任務(wù)分配和資源配置，并在期末進(jìn)行收益分配和責任分擔。它是一個(gè)整體，對外需對其行為承擔責任；對內需進(jìn)行經(jīng)營(yíng)規劃。虛擬企業(yè)有自己的經(jīng)營(yíng)目標和獨立支配的經(jīng)濟資源，需對其控制的經(jīng)濟資源和經(jīng)濟行為承擔責任。因此，它完全具備會(huì )計主體的兩個(gè)特征，是一個(gè)“實(shí)實(shí)在在”時(shí)會(huì )計主體。由此可見(jiàn)，會(huì )計主體的內涵并未因虛擬企業(yè)的出現而改變，改變的只是會(huì )計主體的形式而已。

二、持續經(jīng)營(yíng)與否事關(guān)虛擬企業(yè)的生存和發(fā)展

持續經(jīng)營(yíng)是指在可以預見(jiàn)的將來(lái)，企業(yè)會(huì )按當前的規模和狀態(tài)繼續經(jīng)營(yíng)下去。一些學(xué)者認為虛擬企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有“臨時(shí)性”、“短暫性”的特點(diǎn)，它根據市場(chǎng)需要適時(shí)介入、退出和轉換，一旦完成了某項交易即告解散。它利用網(wǎng)絡(luò )信息技術(shù)突破了公司聯(lián)合的地域間隔，縮短了會(huì )計的時(shí)間界限，因而持續經(jīng)營(yíng)假設不再適用了。據此，一些學(xué)者提出變持續經(jīng)營(yíng)假設為破產(chǎn)清算假設。

筆者認為，變持續經(jīng)營(yíng)假設為破產(chǎn)清算假設并不妥當。因為，持續經(jīng)營(yíng)假設設定會(huì )計主體是一個(gè)“健康肌體”，會(huì )計核算就要以企業(yè)持續的正常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)為前提，這樣，企業(yè)才能夠按原定的用途去使用現有的資產(chǎn)，按過(guò)去和現實(shí)承諾的條件去清償各種債務(wù)。如果沒(méi)有持續經(jīng)營(yíng)假設這個(gè)前提條件，眾多的負債項目只能被當作需要及時(shí)清償的項目，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)預測、戰略計劃就失去了意義。

持續經(jīng)營(yíng)是對企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的描述，是一個(gè)無(wú)限的時(shí)間段概念，而破產(chǎn)清算是對某一時(shí)刻企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的描述，意味著(zhù)一個(gè)企業(yè)持續經(jīng)營(yíng)的終止。虛擬企業(yè)雖然也要在企業(yè)契約到期或中途解散，但其設立的目的是為了生存和發(fā)展，并不是為了破產(chǎn)。而且，虛擬企業(yè)的每個(gè)組合方都是特定鏈條中不可缺少的環(huán)節，找到一種相對穩定的團隊，意義格外重大。維持一定的合作穩定，哪怕是戰略性穩定，也對虛擬企業(yè)相當重要。只有保持了這種內在穩定性，虛擬企業(yè)才能以相對不變和整體的形式與外部合作，繼而促進(jìn)其自身發(fā)展。所以，虛擬企業(yè)的穩定，實(shí)質(zhì)上關(guān)系到企業(yè)生存和發(fā)展的根本問(wèn)題。破產(chǎn)清算只是例外情況。更何況在虛擬企業(yè)契約到期之前，無(wú)法預計其何時(shí)破產(chǎn)、清算。至于那些持續時(shí)間很短的企業(yè)，交易一次性完成，錢(qián)到即散，根本不存在會(huì )計核算問(wèn)題，也就無(wú)須考慮是否持續經(jīng)營(yíng)了。

再者，破產(chǎn)清算會(huì )計核算的前提條件——以破產(chǎn)清算小組為會(huì )計主體，清算期求編制會(huì )計報告，破產(chǎn)清算價(jià)值計量都不符合虛擬企業(yè)情況。何況，虛擬企業(yè)也是為了實(shí)現一定目的而聯(lián)合組成的，在實(shí)現目的的過(guò)程中，虛擬企業(yè)與實(shí)體企業(yè)本質(zhì)上并無(wú)多大區別，許多虛擬企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中也將不斷向實(shí)體企業(yè)轉變，達到相對的獨立穩定以提高信譽(yù)或降低風(fēng)險，這就要求其自身保持持續經(jīng)營(yíng)。虛擬企業(yè)會(huì )計確認、計量和報告遵循持續經(jīng)營(yíng)假設，這有利于實(shí)施自身的權利和承擔相應的義務(wù)。

三、分期報告依然必要

會(huì )計分期假設是指將一個(gè)企業(yè)持續經(jīng)營(yíng)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)劃分為一個(gè)個(gè)連續的、周期相同的期間，據以結算盈虧，按期編制財務(wù)會(huì )計報告，從而及時(shí)地向各利害關(guān)系人提供有關(guān)企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現金流量的信息。一些學(xué)者認為，在網(wǎng)絡(luò )時(shí)代，機強大的運算能力以及網(wǎng)絡(luò )迅速的傳輸功能，克服了會(huì )計數據搜集和處理的障礙，會(huì )計人員只需輕輕點(diǎn)擊鼠標，就能使以往需要幾個(gè)月時(shí)間才能做出來(lái)的報表在瞬間形成，而且信息使用者也可以通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)在線(xiàn)查閱財務(wù)會(huì )計信息，會(huì )計分期已失去意義。此外，虛擬企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的短暫性，使公歷年度的會(huì )計分期不再適合，需以交易期假設取而代之。

從理論上看，即時(shí)財務(wù)會(huì )計報告似乎可行，但作進(jìn)一步，就會(huì )發(fā)現即時(shí)報告有其固有的局限性。首先，雖然會(huì )計原始信息可以在線(xiàn)錄入，由計算機進(jìn)行分布和集中處理，并自動(dòng)生成報表，但仍有許多重要的“后臺”工作需要會(huì )計人員完成。例如，需要會(huì )計人員對原始數據進(jìn)行審核與確認。其次，在即時(shí)報告系統下，企業(yè)的一切信息包括商業(yè)秘密將公布于眾，這些信息雖有助于投資者進(jìn)行決策，但也會(huì )被競爭對手所利用，危害企業(yè)的利益。而定期報告系統只提供會(huì )計結果，不反映數據流程，則沒(méi)有這類(lèi)弊端。再次，企業(yè)的財務(wù)會(huì )計報告需經(jīng)注冊會(huì )計師鑒證，其信息的完整性、真實(shí)性、公允性才能予以保證。在即時(shí)報告下，要做到及時(shí)鑒證，尚不可能。最后，網(wǎng)絡(luò )系統還有其不安全隱患：①網(wǎng)絡(luò )病毒無(wú)處不在，會(huì )計數據時(shí)時(shí)面臨著(zhù)被毀滅的威脅；②網(wǎng)絡(luò )黑客的偶爾光顧，會(huì )使公司痛心疾首；③競爭對手的惡意攔截和篡改，也可能導致公司遭受滅頂之災。此類(lèi)問(wèn)題不能加以有效地解決，即時(shí)報告始終不可行。

至于交易期能否作為假設，筆者認為值得商榷。虛擬企業(yè)有短期項目合作、中長(cháng)期項目與較大項目合作、戰略性合作。在短期項目合作下，虛擬企業(yè)生命周期極短，參與方在交易完成后即進(jìn)行利益分配。虛擬企業(yè)本身平時(shí)不需要進(jìn)行會(huì )計核算，無(wú)需考慮持續經(jīng)營(yíng)，更無(wú)需考慮會(huì )計分期了。至于中長(cháng)期和戰略性合作項目，其持續時(shí)間往往超過(guò)一年，有的甚至幾十年，采用交易期作為報告期間，其弊端顯而易見(jiàn)。此外，同行業(yè)不同企業(yè)的交易期不一致，信息使用者無(wú)法對企業(yè)的財務(wù)狀況和盈利能力進(jìn)行比較分析，也無(wú)法正確選擇投資對象；既使同一企業(yè)不同項目的交易期也不一致，同樣也不利于管理者進(jìn)行財務(wù)管理和業(yè)績(jì)評價(jià)。

筆者認為，在強調會(huì )計信息及時(shí)、準確性的今天，可以適當地縮短會(huì )計期間，如以旬為單位進(jìn)行分期，提供旬報。這樣既克服了即時(shí)報告的缺陷，又滿(mǎn)足了及時(shí)性的要求。
四、貨幣是最有效的計量標準

眾所周知，貨幣計量假設是指來(lái)用貨幣為計量單位，記錄和反映的生產(chǎn)活動(dòng)。它包括兩層含義：一是一切會(huì )計事項均用貨幣計量；二是假定貨幣幣值穩定不變。一些學(xué)者認為，在，傳統意義上的貨幣成為貨幣，貨幣出現了無(wú)紙化趨勢，而且人力資本和知識資本這些對虛擬企業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要的因素卻無(wú)法用貨幣計量，不能在資產(chǎn)負債表上予以披露，因而用貨幣計量表示的會(huì )計信息已不能滿(mǎn)足需要。此外，國際互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展，電子貨幣的出現，使資金在企業(yè)、銀行、國家間高速運轉，資本市場(chǎng)交易活躍，加劇了貨幣需求的不穩定性，沖擊了幣值穩定假設。

我們知道，會(huì )計是對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的全面、系統的反映。為了全面記錄和反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，需要有一個(gè)計量各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的和結果的共同尺度。貨幣作為會(huì )計計量的共同尺度，有利于不同企業(yè)、不同行業(yè)用同一口徑反映其財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果；有利于會(huì )計信息使用者進(jìn)行比較，做出正確的決策。電子貨幣的出現，只是豐富了貨幣計量的形式，在新的價(jià)值尺度未出現之前，電子貨幣依然要借助于法定貨幣來(lái)反映和實(shí)現商品的價(jià)值，結清企業(yè)的債權、債務(wù)關(guān)系。

人力資本和知識資本不能在財務(wù)報表中披露，固然有目前尚無(wú)法用貨幣進(jìn)行計量的原因，但最大的難處還在于無(wú)法對之選取合適的計量屬性進(jìn)行計量。這種情況早在虛擬企業(yè)出現之前就已存在，并非網(wǎng)絡(luò )時(shí)代的特有產(chǎn)物。例如，人力資本的計量有成本計量法和價(jià)值計量法，究竟采用哪種計量屬性更合適，尚需探討。而且，人力資本和知識資本對虛擬企業(yè)之所以至關(guān)重要，就在于它們能為企業(yè)帶來(lái)收益，創(chuàng )造財富。它們只有在能為企業(yè)帶來(lái)收益時(shí)，才具有價(jià)值，如果不能為企業(yè)創(chuàng )造財富，即使其本身有很高的聲譽(yù)，對企業(yè)而言也是一文不值。人力資本、知識資本只有在其運用于實(shí)踐，產(chǎn)生收益時(shí)，才有價(jià)值，而且其價(jià)值通過(guò)所產(chǎn)生的收益已經(jīng)得到了體現，對其進(jìn)行特別計價(jià)并沒(méi)有必要。對于諸如客戶(hù)滿(mǎn)意程度、虛擬企業(yè)的創(chuàng )新情況等非經(jīng)濟性因素而言，要想在信息領(lǐng)域內與經(jīng)濟因素統一于同一計量標準，在目前尚難以做到。為了滿(mǎn)足利害關(guān)系人對這些非經(jīng)濟性信息的需求，企業(yè)可增加其他報告對其進(jìn)行披露。

貨幣并不是一個(gè)充分穩定的衡量單位，但是為了保證會(huì )計信息的一致性、可比性，還是有必要堅持幣值穩定假設。

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