關(guān)于稅收會(huì )計核算主體問(wèn)題的探討

近年來(lái)，隨著(zhù)稅收管理信息化程度迅速提高，稅收數據不斷向上集中。在提高稅收管理質(zhì)量和效率的同時(shí)，隨之也產(chǎn)生了一些亟需解決的新問(wèn)題，稅收會(huì )計核算主體的設置就是其中之一。由于各地的稅收管理模式的不盡相同，多數�。ㄊ校┤詫�(shí)行由基層征管單位核算的模式，但也有少數實(shí)行集中到�。ㄊ校┖怂�。稅收征管數據集中后，稅收會(huì )計核算是否應該隨之向上集中？從理論上探討不同核算主體進(jìn)行核算的利弊得失，進(jìn)而對實(shí)踐工作進(jìn)行有效的指導，在目前具有重要意義。目前稅收會(huì )計核算主體的主要形式信息化大規模應用和稅收數據集中之后，稅款征收入庫數據由原來(lái)基層稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行會(huì )計核算上報，變成�。ㄊ校┒悇�(wù)機關(guān)和基層征收稅務(wù)機關(guān)同時(shí)共享、掌控。對于�。ㄊ校┒悇�(wù)機關(guān)來(lái)說(shuō)，他們對稅款上解、入庫稅款的規模、時(shí)間以及實(shí)現稅額的增減變動(dòng)等稅收資金運行基本數據已經(jīng)能做到和征收稅務(wù)機關(guān)同時(shí)共享。這種情況下，有的地區對稅收會(huì )計核算主體設置在基層提出了異議，認為征管數據既然已經(jīng)做到集中共享，稅收會(huì )計核算應該集中到省、市級稅務(wù)機關(guān)，并認為�。ㄊ校┘壎悇�(wù)機關(guān)進(jìn)行集中核算能大大減少核算主體，有效降低核算成本。就目前看，我國稅收會(huì )計核算主體主要有兩種模式，一種是以稅收的上解、入庫稅務(wù)征收機關(guān)為主體基層核算模式；另一種是以省、市稅務(wù)機關(guān)為核算主體的集中核算模式。集中核算模式的做法是院基層稅務(wù)機關(guān)負責入庫、銷(xiāo)號對賬，進(jìn)行數據的初步審核，收集、管理稅收會(huì )計原始憑證，制作記賬憑證。�。ㄊ校┒悇�(wù)機關(guān)根據記賬憑證登記賬簿、編制稅收會(huì )計報表并進(jìn)行審核，差錯回放基層更正。兩種稅收會(huì )計核算主體模式的比較集中核算缺乏必須的法律依據根據《會(huì )計核算基礎工作規范》要求，各會(huì )計主體進(jìn)行核算時(shí)，必須取得或者填制原始憑證。根據反映稅收業(yè)務(wù)內容的不同，稅收會(huì )計原始憑證可分為應征憑證、減免憑證、征解憑證、入庫憑證、提退憑證和其他憑證。原始憑證是記錄稅收業(yè)務(wù)發(fā)生情況的最初書(shū)面證明，是進(jìn)行會(huì )計核算的原始資料，是填制記賬憑證和登記明細賬的依據。然而，若是把核算主體集中到�。ㄊ校┒悇�(wù)機關(guān)，則�。ㄊ校┒悇�(wù)機關(guān)恰恰無(wú)法獲取或填制原始憑證。因為稅收會(huì )計主要原始憑證就是稅收票證，也就是稅票，是稅務(wù)機關(guān)依照國家法律規定組織稅款、基金、費用及滯納金、罰款等各項收入時(shí)使用的法定收款和退款憑證。這些稅票主要是基層征收和稽查部門(mén)填制。這種情況下，會(huì )計核算主體集中到�。ㄊ校┒悇�(wù)機關(guān)，則核算主體在賬務(wù)處理和報表制作就缺乏根本依據�！抖愂諘�(huì )計制度》（國稅發(fā)咱1998暫186 號）第十九條和第二十條也明確規定，稅收會(huì )計憑證是說(shuō)明稅收業(yè)務(wù)發(fā)生情況，明確經(jīng)濟責任，具有法律效力，并據以登記賬簿的書(shū)面證明文件。各項稅收業(yè)務(wù)的會(huì )計處理，都必須有原始憑證，并據審核無(wú)誤的原始憑證歸類(lèi)整理填制記賬憑證，然后才能根據原始憑證和記賬憑證記賬。原始憑證必須是證明稅收業(yè)務(wù)已經(jīng)發(fā)生或已經(jīng)完成的文件，凡是不能證明稅收業(yè)務(wù)已經(jīng)實(shí)際發(fā)生或完成的文件，都不能單獨作為會(huì )計的原始憑證。而集中核算意味著(zhù)取消上解單位的會(huì )計核算，使原始資料的歸檔工作在性質(zhì)上發(fā)生了變化。過(guò)去作為稅收會(huì )計核算原始憑證，由會(huì )計負責傳遞和保管的納稅申報表等會(huì )計資料，現在是作為征管資料來(lái)傳遞和保管，歸屬于征管檔案。在目前的技術(shù)條件下，�。ㄊ校┒悇�(wù)機關(guān)核算不能獲得法定的原始憑證，沒(méi)有原始憑證，核算也就成了無(wú)源之水，這不符合會(huì )計法規的規定。而且，根據會(huì )計賬簿登記的規則，為了保證賬簿記錄和會(huì )計報表的數字真實(shí)可靠，會(huì )計必須定期對賬（一般一月一次），將各賬簿的賬戶(hù)記錄進(jìn)行核對。在對賬中發(fā)現不符時(shí)，及時(shí)查明原因，進(jìn)行更正，以保證賬賬相符、賬證相符、賬實(shí)相符。而以�。ㄊ校┒悇�(wù)機關(guān)作為會(huì )計核算主體，雖然能進(jìn)行賬賬核對和賬實(shí)核對，但因為沒(méi)有原始憑證，無(wú)法做到賬證核對。賬證核對還必須回到基層處理。集中核算不能解決稅款征收過(guò)程中出現的一些問(wèn)題稅收會(huì )計的核算對象是稅收資金及其運動(dòng)，即稅務(wù)部門(mén)組織征收的各項收入的應征、征收、減免、欠稅、上解、入庫和提退等運動(dòng)的全過(guò)程。顯然，從核算對象看，稅收會(huì )計也是一項稅收管理活動(dòng)，它源于稅收征管，反映并服務(wù)于稅收征管。稅收征收管理的中心任務(wù)是組織稅款征收入庫，稅收會(huì )計通過(guò)辦理稅款解庫、稅款退庫、上解和入庫稅款等業(yè)務(wù)，不僅直接參與了稅款的征收工作，而且通過(guò)源頭核算，可以準確的反映企業(yè)的應征和欠稅數據，使稅務(wù)機關(guān)更加準確的掌握和摸清稅源底數，為依法組織稅收收入提供可靠依據。由于稅收的無(wú)償性特征，在市場(chǎng)自利因素的驅動(dòng)下，稅收征管也常常是稅企矛盾的集中點(diǎn)，各區、縣稅務(wù)征收機關(guān)也是這種矛盾的主要解決場(chǎng)所。而核算集中，各項收入的應征、征收、減免、欠稅、和提退等稅收征管活動(dòng)中帶來(lái)的問(wèn)題向上集中到稅收核算主體。由于�。ㄊ校┒悇�(wù)機關(guān)不可能參與具體征管工作，核算過(guò)程中反映的征管問(wèn)題和矛盾集中上來(lái)卻無(wú)法直接解決，還必須有基層區縣分稅務(wù)機關(guān)來(lái)處理。由此，稅收會(huì )計核算的反映職能和管理職能完全脫節，不利于問(wèn)題的解決，其進(jìn)行稅收會(huì )計核算的征管效能明顯小于區縣稅務(wù)機關(guān)。�。ㄊ校┒悇�(wù)機關(guān)集中核算將使稅收會(huì )計對稅收管理的促進(jìn)作用弱化稅收會(huì )計是核算與監督稅收資金運動(dòng)的專(zhuān)業(yè)會(huì )計，它對稅收資金及其運動(dòng)進(jìn)行連續、系統、全面、綜合核算與控制，為稅收決策及時(shí)、準確地提供信息資料，以保證稅收政策法規的正確貫徹執行，保證稅款及時(shí)、足額入庫的一種稅收管理活動(dòng)。稅收會(huì )計信息是稅收管理過(guò)程的狀態(tài)、特征及變化趨勢的客觀(guān)反映，它是稅收法規和計劃管理的基礎, 又是進(jìn)行稅收監督檢查的基礎, 是對稅收資金運動(dòng)最具有全面性、系統性、連續性和準確性的信息,也是獲得稅收資金運動(dòng)信息的主要渠道。傳統的核算方式，使得稅收會(huì )計核算信息和稅收征管有效的結合為一體，起到了很好的互動(dòng)作用。而集中核算方式，征收單位職能通過(guò)上級部分獲取稅收會(huì )計信息，在信息反饋之前，稅務(wù)征管機關(guān)會(huì )缺乏有效的信息指導。而且，這種征收單位與核算單位的分離，使稅款申報、開(kāi)票和入庫等環(huán)節在特定時(shí)間上產(chǎn)生差異，若這種差異不能通過(guò)及時(shí)地上下溝通加以消除，將直接影響征收單位的征管決策。集中核算還會(huì )造成會(huì )計核算產(chǎn)生錯誤的源頭難以查找和定位若核算主體設在�。ㄊ校┒悇�(wù)機關(guān)，其只能依靠信息系統提供的數據作為核算依據，從而使錯誤的產(chǎn)生更具廣泛的可能性。由于缺乏有效的核算依據，即使數據發(fā)生錯誤，核算主體也難以發(fā)現，而只會(huì )按照錯誤的數據進(jìn)行所謂的核算。而且，錯誤的源頭若是在區、縣征收稅務(wù)機關(guān)，由于集中核算，往往會(huì )形成記賬、出表等一系列連鎖錯誤。即使數據錯誤被發(fā)現，還必須通過(guò)返回到征收單位，通過(guò)他們進(jìn)行原因查找。與基層核算相比，集中核算極不方便糾錯。這樣，傳統核算過(guò)程是院征收單位核算（數據核對、錯誤糾正）

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