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試論本錢(qián)企劃
摘要：本錢(qián)企劃是流行于日本的一種本錢(qián)治理模式，從本錢(qián)企劃的外部驅動(dòng)、內部條件、目標、實(shí)質(zhì)等方面對其進(jìn)行了簡(jiǎn)單先容，并在此基礎上得出了有助于我國企業(yè)本錢(qián)治理的幾點(diǎn)啟示。關(guān)鍵詞：本錢(qián)企劃；本錢(qián)治理；本錢(qián)否決
1、引言
當代高的日新月異，引起了企業(yè)經(jīng)營(yíng)特征的革命性變化，從而極大地推動(dòng)了本錢(qián)治理實(shí)踐和的，形成了全球范圍內兩大代表性的本錢(qián)治理模式：作業(yè)本錢(qián)治理（Activity-based cost management，ABCM）和本錢(qián)企劃（Target costing，TC）。本文擬選取其中的本錢(qián)企劃模式作一簡(jiǎn)單先容，以提供加強和完善我國企業(yè)本錢(qián)治理的鑒戒。
2、本錢(qián)企劃產(chǎn)生的背景——外部驅動(dòng)
本錢(qián)企劃是日本型本錢(qián)治理模式的核心和精華，最早萌芽于60年代初期，源自日本豐田汽車(chē)公司的新車(chē)開(kāi)發(fā)和車(chē)型更新中。但本錢(qián)企劃真正成為一種確保目標利潤的手段還是1973年第一次石油危機之后的事。石油危機使得世界發(fā)達國家受到重創(chuàng )，而日本卻藉此機會(huì )擴大了國際市場(chǎng)份額，其成功的秘訣主要得益于具有能夠大幅降低本錢(qián)功效的本錢(qián)企劃。本錢(qián)企劃從改變設計進(jìn)手解決了當時(shí)傳統本錢(qián)治理無(wú)法解決的汽車(chē)本錢(qián)驟升的。之后，以汽車(chē)業(yè)為中心，本錢(qián)企劃在日本很多行業(yè)中得以迅速推廣，發(fā)展至今已成為一種“在產(chǎn)品的企劃、開(kāi)發(fā)中，根據顧客需求設定相應目標（目標本錢(qián)），希冀同時(shí)達到這些目標的綜合性利潤治理活動(dòng)”。
由此看來(lái)，本錢(qián)企劃的產(chǎn)生、發(fā)展是以大型跨國公司為載體的，以國際市場(chǎng)競爭為外部推動(dòng)的，直至本日的全面推廣和日臻完善，是外部的市場(chǎng)競爭為促生本錢(qián)企劃注進(jìn)了第一驅動(dòng)力。
3、本錢(qián)企劃模式賴(lài)以運行的組織治理體制——內部條件
本錢(qián)企劃作為日本型治理（本錢(qián)治理納進(jìn)治理會(huì )計范疇）的精華，就其國際意義而言并非創(chuàng )新，由于目標本錢(qián)不過(guò)是從美國引進(jìn)的。但一旦目標本錢(qián)與日本獨特的組織治理體制相結合，就構筑成了今天令國際矚目的具有日本特色的“目標本錢(qián)。本錢(qián)企劃”的本錢(qián)治理模式。
日本的組織治理體制具有綜合性戰略治理體制的特征，它由工作團隊精神、可視性治理、多功能化、全員質(zhì)量治理、定期信息傳導系統等構成。限于篇幅，這些具體構本錢(qián)文暫不詳述，只是以以下兩個(gè)角度為切進(jìn)點(diǎn)來(lái)透視本錢(qián)企劃的組織治理體制。
3.1、組織治理體制運作的文化基礎——集體主義
一個(gè)國家的文化可從個(gè)人相對集體的關(guān)系窺豹一斑。集體主義傾向濃郁的社會(huì )，個(gè)人對集體的依靠性強，社會(huì )結構具有凝聚力，因而在一個(gè)組織內，為了實(shí)現預期目標，個(gè)人之間能夠協(xié)作一致，群策群力。
日本是一個(gè)有著(zhù)深厚的集體主義文化根基的社會(huì )，在人們的意識中，沉淀著(zhù)一種長(cháng)期的觀(guān)念，即人與生俱來(lái)的就回屬于某個(gè)組織，脫離開(kāi)了組織個(gè)人便舉步維艱。人們以組織為中心，形成了個(gè)人與組織相融的一體性組織體制。然而并不是任何組織體制都能有效地運作，一體性組織體制概莫能外，它需要適當的治理形態(tài)來(lái)啟動(dòng)。治理就是要以治理的手段一定組織體制下個(gè)人的行為，發(fā)揮出個(gè)人的潛能。
3.2、組織治理體制運作的形態(tài)——水平治理
國民的集體主義意識必須與組織的治理體制相契合，也就是說(shuō)，要構建一種治理體制，在這種治理體制下，職工的集體主義潛意識能夠得以淋漓盡致的發(fā)揮和運用，從而能夠極大地創(chuàng )造效率，進(jìn)步效益。否則，非但不能創(chuàng )造效益，還可能由于兩者的抵觸和沖突而為此付出代價(jià)。例如，日本戰后為了實(shí)現化，引進(jìn)了縱向線(xiàn)狀的歐美式組織治理體制，這種體制與歐美社會(huì )較強烈的個(gè)人主義相吻合，而與崇尚集體主義的日本社會(huì )卻格格不進(jìn)。到了70年代，集體主義社會(huì )與個(gè)人主義色彩甚濃的治理體制產(chǎn)生的矛盾和摩擦日益突出，以致不能應付日本企業(yè)在國際市場(chǎng)崛起而帶來(lái)的戰略題目（如如何生產(chǎn)便宜、優(yōu)質(zhì)和交貨及時(shí)的產(chǎn)品等新課題），因此進(jìn)行組織治理創(chuàng )新迫在眉睫。日本藉此一改過(guò)往縱向線(xiàn)狀的垂直治理體制，建立起交互橫向的水平治理體制。水平治理不再是經(jīng)營(yíng)者的縱向控制和信息傳遞，而是經(jīng)營(yíng)者與生產(chǎn)職員、本錢(qián)會(huì )計職員、設計與生產(chǎn)技術(shù)職員等協(xié)力的相互交流，依靠廣范圍的決策參與使得影響整個(gè)生產(chǎn)循環(huán)的題目得以解決，使得公道化決策的執行、控制能迅速貫徹。如在本錢(qián)企劃階段，本錢(qián)會(huì )計職員與企劃設計職員通過(guò)反復商討以實(shí)施本錢(qián)企劃；在本錢(qián)改善階段，現場(chǎng)作業(yè)職員與治理職員協(xié)作一體進(jìn)行本錢(qián)治理和價(jià)值工程。由此看出，水平治理有利于疏導集體主義所內含的潛能開(kāi)釋?zhuān)俪闪巳珕T參與和信息的交互式傳遞和運用，從而能夠形成個(gè)人以組織為中心的協(xié)作局面，終極帶來(lái)組織的蒸蒸日上。
4、本錢(qián)企劃的目標
在日本，目標本錢(qián)與適時(shí)生產(chǎn)系統（JIT）密切相關(guān)，它包括本錢(qián)企劃和本錢(qián)改善兩個(gè)階段。本錢(qián)企劃的目標是通過(guò)設定、達成目標本錢(qián)并得出估算本錢(qián)，使得估算本錢(qián)逼近目標本錢(qián)，也即使估算利潤逼近目標利潤，這其中目標本錢(qián)的設定和達成是關(guān)鍵的一環(huán)；而本錢(qián)改善則是生產(chǎn)過(guò)程中持續性的本錢(qián)降低過(guò)程。
在本錢(qián)企劃階段，首先要根據長(cháng)期的盈利計劃、市場(chǎng)戰略?xún)r(jià)格和現實(shí)生產(chǎn)環(huán)境進(jìn)行企劃對象的目標本錢(qián)設定；接著(zhù)由主管工程師負責，本錢(qián)治理職員與工程技術(shù)職員一起，以滿(mǎn)足顧客需要和參與國際市場(chǎng)競爭為立足點(diǎn)，對企劃對象的構成從部品、性能兩個(gè)角度展開(kāi)目標本錢(qián)；相關(guān)的生產(chǎn)部分與材料供給商通過(guò)改進(jìn)生產(chǎn)方式與采用新材料和新技術(shù)來(lái)進(jìn)行創(chuàng )新以達成目標本錢(qián)，這樣，可以把降低本錢(qián)與進(jìn)步質(zhì)量的目標一起包含在計劃范圍內；在企劃的實(shí)施決定階段，從價(jià)值工程的角度估算預期的實(shí)際本錢(qián)（即估算本錢(qián)）。不管目標本錢(qián)與估算本錢(qián)間存在多大差異，在設計圖上設計時(shí)，通過(guò)各種措施與手段力求估算本錢(qián)逼近目標本錢(qián)。
以上實(shí)際上是圖紙上降低本錢(qián)的過(guò)程，這一過(guò)程包含了目標本錢(qián)的設定→分解→達成→再設定→再分解→……的多重循環(huán)，即目標本錢(qián)設定之后，對其進(jìn)行分解，使目標本錢(qián)布局具體化；布局完畢后，便對癥下藥，在每一布局之處實(shí)施省料且有效的生產(chǎn)方式，在保證質(zhì)量的條件下，限制所消耗的用度在設定目標本錢(qián)范圍內；實(shí)施結果的本錢(qián)估算值假如不大于目標本錢(qián)，則可以過(guò)關(guān)進(jìn)進(jìn)下一個(gè)實(shí)施循環(huán)。由此可見(jiàn)，直觀(guān)上本錢(qián)企劃是通過(guò)多重循環(huán)逐次擠壓以達到本錢(qián)降低目的的。
在本錢(qián)改善階段，通過(guò)大量的生產(chǎn)進(jìn)行持續性的本錢(qián)降低。象改進(jìn)生產(chǎn)效果一樣，目標本錢(qián)應同在某確定預算期內的預期本錢(qián)改善目標分階段進(jìn)行比較。所有部分各個(gè)層次的職工與治理職員，為使改善目標逼近目標本錢(qián)，應經(jīng)常性地從本錢(qián)意識的角度來(lái)提出改進(jìn)本錢(qián)和技術(shù)的方案并加以實(shí)施。當然這已進(jìn)進(jìn)生產(chǎn)而非企劃階段了。
5、本錢(qián)企劃的實(shí)質(zhì)
本錢(qián)企劃的實(shí)質(zhì)是本錢(qián)的前饋控制，它不同于傳統的本錢(qián)反饋控制，即先確定一定的和步驟，根據實(shí)際結果偏離目標值的情況和外部環(huán)境變化采取相應的對策，調整先前的方法和步驟，而是針對未來(lái)的必達目標，據此對的方法與步驟進(jìn)行彈性調整，因而是一種先導性和預防性的控制方式。
具體說(shuō)來(lái)，前饋控制為使事后發(fā)生的實(shí)際值與最初的計劃值非常接近，必須將最初的計劃值（目標利潤、目標本錢(qián)）不斷地與結合實(shí)際情況后的計劃值（估算利潤、估算本錢(qián)）進(jìn)行比較、分析，以便終極兩個(gè)計劃值之差額趨近于零。
本錢(qián)企劃的前饋控制體現了本錢(qián)治理的兩種新思維，其一是源流式本錢(qián)治理，即將降低產(chǎn)品本錢(qián)的“重心”由傳統的生產(chǎn)階段推溯至開(kāi)發(fā)、設計階段，對企劃對象的最初起始點(diǎn)實(shí)施充分透徹的分析，從而有助于避免后續制造過(guò)程的大量無(wú)效作業(yè)耗費無(wú)謂的本錢(qián)，使得大幅度削減本錢(qián)成為可能。其二，前饋控制體現了“本錢(qián)筑進(jìn)”的思想。一個(gè)完成了的產(chǎn)品設計，在某種意義上是圖紙上就制造過(guò)程進(jìn)行了一次預演，預演時(shí)賦予的各種條件就是實(shí)際生產(chǎn)過(guò)程中具體各項要求的體現。直觀(guān)地說(shuō)，設計就是在圖紙上制造產(chǎn)品。本錢(qián)筑進(jìn)意味著(zhù)在將材料、部品等匯集在一起裝配成產(chǎn)品的同時(shí)，也將本錢(qián)一并裝配進(jìn)往。倘若在圖紙的預演中排除了各種無(wú)效或低效因素，圖紙上有限的筑進(jìn)本錢(qián)可能就等同于制造現場(chǎng)的實(shí)際本錢(qián)，這就即是在前期確保了本錢(qián)降低的可能性。
6、本錢(qián)企劃的啟示
本錢(qián)企劃作為一種全新的本錢(qián)治理模式，以不同的視角，可以得出很多不同的啟示。限于資料，筆者根據拙見(jiàn)談?wù)勔韵聨c(diǎn)。
啟示之一：市場(chǎng)競爭是本錢(qián)治理創(chuàng )新的一大動(dòng)力源。因此，如何引導和運用市場(chǎng)機制，應成為宏觀(guān)和微觀(guān)兩個(gè)層次都必須考慮的。在此方面，邯鋼的本錢(qián)治理為我們創(chuàng )造了一個(gè)成功的典范。
啟示之二：組織創(chuàng )新和治理創(chuàng )新應體現權變思想，以應付變化，使發(fā)生變化；企業(yè)文化建設是一個(gè)企業(yè)范圍內的文化塑造，具有戰略意義。企業(yè)文化是一個(gè)磁場(chǎng)，具有同心力的作用，能夠引導和同化不同的個(gè)人價(jià)值取向指向企業(yè)的共同目標。本錢(qián)治理需要全員參與，不是個(gè)人所為能及的事情。在企業(yè)文化大背景之下嵌進(jìn)本錢(qián)文化具有水到渠成之功效，使得本錢(qián)意識的萌發(fā)具有自發(fā)性、積極性，從而起到本錢(qián)治理的思想開(kāi)路的作用。尤其是處于的轉型期中，個(gè)人所受的文化沖突正在潛移默化地發(fā)生作用，因此塑造企業(yè)的文化磁場(chǎng)以順應的轉變將是重中之重。
啟示之三：本錢(qián)企劃以目標本錢(qián)的形式將本錢(qián)降低活動(dòng)上溯至產(chǎn)品生命周期的源頭，這就意味著(zhù)，本錢(qián)降低活動(dòng)已不僅僅局限于產(chǎn)品的生產(chǎn)制造過(guò)程，除了本錢(qián)企劃將本錢(qián)降低的視點(diǎn)轉移至產(chǎn)品的設計和開(kāi)發(fā)之外，筆者以為，這個(gè)視點(diǎn)還可下滑至產(chǎn)品的使用過(guò)程。
一般而言，企業(yè)都比較重視產(chǎn)品的售后服務(wù)。不可否認，產(chǎn)品的售后服務(wù)對于企業(yè)穩定和吸引顧客源、樹(shù)立良好形象以產(chǎn)生口碑效應促進(jìn)銷(xiāo)售具有不可忽視的作用。然而，從本錢(qián)的角度來(lái)重新審閱售后服務(wù)這一活動(dòng)時(shí)，不難得出：良好的售后服務(wù)一般引致高額的期間用度，從而減少了當期利潤，也就是說(shuō)，售后服務(wù)吸收了一部分當期利潤。從這一意義而言，較少的售后服務(wù)活動(dòng)能夠引起當期利潤較少的降低，因而也應當受到本錢(qián)降低的關(guān)注。
既然售后服務(wù)具有如上所述的雙刃效應，因此如何發(fā)揮其正面效應、規避其負面效應便成為企業(yè)的一個(gè)戰略和策略。筆者以為，可從以下兩方面進(jìn)手對此題目加以考慮：①加強質(zhì)量治理，降低質(zhì)量本錢(qián)。售后服務(wù)的一部分原因在于產(chǎn)品質(zhì)量不過(guò)關(guān)，因而產(chǎn)品使用過(guò)程中質(zhì)量題目倍出。筆者以為售后服務(wù)本錢(qián)可以作為質(zhì)量本錢(qián)的一部分通過(guò)加強企業(yè)的質(zhì)量治理來(lái)降低或削減；②將顧客作為企業(yè)的一項戰略資源加以對待。在產(chǎn)品的設計和開(kāi)發(fā)階段，充分利用顧客的消費需求信息上風(fēng)設計和開(kāi)發(fā)產(chǎn)品，以推進(jìn)差別化戰略的實(shí)施；在產(chǎn)品的使用階段，對顧客進(jìn)行培訓，以便于顧客更好地使用企業(yè)的產(chǎn)品，降低產(chǎn)品的使用本錢(qián)。當然培訓本錢(qián)應與售后服務(wù)本錢(qián)相比較，以孰低作為兩者取舍的標準。
啟示之四：本錢(qián)企劃作為圖紙上的本錢(qián)降低活動(dòng)實(shí)質(zhì)上與“模擬市場(chǎng)。本錢(qián)否決”有異曲同工之效�！澳M市場(chǎng)。本錢(qián)否決”是我國邯鋼本錢(qián)治理的經(jīng)驗，其基本模式是市場(chǎng)、倒推、全員、否決，即從產(chǎn)品在市場(chǎng)上能被接受的價(jià)格開(kāi)始，從后向前一個(gè)工序一個(gè)工序剖析其潛伏效益，終極核定出先進(jìn)公道的目標本錢(qián)；將目標本錢(qián)指標層層分解，使全廠(chǎng)每個(gè)職工都承擔一定的本錢(qián)指標，實(shí)行全員全過(guò)程的本錢(qián)治理；完不成本錢(qián)指標，即使其他指標完成得再好，當月獎金也要全部否決，連續完不成本錢(qián)指標，還要否決內部升級。
由上可看出，“模擬市場(chǎng)。本錢(qián)否決”中的目標本錢(qián)核定→層層分解、落實(shí)下達與本錢(qián)企劃的目標本錢(qián)設定→分解→達成基本相似，只不過(guò)前者是以逆序方式完成目標本錢(qián)的分解、下達，而后者是在產(chǎn)品工序的源頭——企劃階段完成目標本錢(qián)的分解、達成。另外，后者由于已在設計圖紙上進(jìn)行了一次本錢(qián)降低的預演，因此有利于確保和指引實(shí)際生產(chǎn)過(guò)程中的本錢(qián)降低，而前者在目標本錢(qián)核定之后直接進(jìn)進(jìn)生產(chǎn)過(guò)程，固然生產(chǎn)過(guò)程中本錢(qián)降低有目標本錢(qián)指引，但如何降低多少含有幾分盲目性。筆者以為，這一差異是兩者的本質(zhì)差別，也是又一可資我國企業(yè)本錢(qián)治理的鑒戒之處。
�。�1］［日］西村明作，陳勝群譯。日本型治理的構造與特質(zhì)。上海會(huì )計，1998.11
�。�2］陳勝群。論日本本錢(qián)治理的代表模式——本錢(qián)企劃。會(huì )計，1997.4
�。�3］王寅東�！氨惧X(qián)策劃”法在我國的產(chǎn)生——邯鄲鋼鐵總廠(chǎng)經(jīng)驗的。
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