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財務(wù)報表審計風(fēng)險及其規避
一、審計風(fēng)險的影響隨著(zhù)涉訴案件的一再發(fā)生，審計風(fēng)險對注冊會(huì )計師行業(yè)的影響越來(lái)越受到重視。這種影響有不利的方面，也有有利的方面。不利的方面是注冊會(huì )計師及其所在的事務(wù)所因審計風(fēng)險而承擔民事、刑事責任，對注冊會(huì )計師及其所在事務(wù)所的經(jīng)濟、品牌造成損失。有利的方面主要有三點(diǎn)：第一，增強注冊會(huì )計師的風(fēng)險意識。在我國注冊會(huì )計師行業(yè)恢復重建初期，注冊會(huì )計師身份類(lèi)似于國家干部，事務(wù)所則是非盈利性的事業(yè)單位，在這一體制中，注冊會(huì )計師的個(gè)人利益和前途與執業(yè)質(zhì)量沒(méi)有直接掛鉤，注冊會(huì )計師的風(fēng)險意識自然不強，以致于不少審計都存在“走形式”現象。而如今，風(fēng)險不僅關(guān)系到注冊會(huì )計師的經(jīng)濟利益，還關(guān)系到能否繼續在這一行業(yè)執業(yè)的題目，注冊會(huì )計師在執業(yè)過(guò)程中自然要三思而行，多了幾分謹慎，在發(fā)表審計結論時(shí)，也多了敢說(shuō)真話(huà)的勇氣。其次，注冊會(huì )計師因風(fēng)險影響，在執業(yè)關(guān)注方面也發(fā)生了深刻的變化。過(guò)往，注冊會(huì )計師執業(yè)關(guān)注主要集中于正當性、公允性和一貫性上面，而現在，注冊會(huì )計師在執業(yè)過(guò)程中，更多地關(guān)注風(fēng)險的大小了。第三，審計質(zhì)量的內涵發(fā)生了變化。過(guò)往，注冊會(huì )計師更多地是關(guān)注工作底稿完備與“好看”上面，這種層面上的質(zhì)量往往只是出于行業(yè)主管部分的要求，而如今，審計質(zhì)量的內涵已經(jīng)向風(fēng)險控制傾斜，不再僅僅是底稿好不好看了。同時(shí)，進(jìn)步審計質(zhì)量也由原來(lái)的行業(yè)主管部分的被動(dòng)要求轉化為注冊會(huì )計師自己的主動(dòng)要求了。二、審計風(fēng)險的產(chǎn)生根源我們以為審計風(fēng)險的根源主要來(lái)自于三個(gè)方面：第一，會(huì )計報表編制不符合正當性、公允性和一貫性。這種現象出現的原因又有兩個(gè)方面，一是會(huì )計信息本身的不確定性導致編報者難以把握而致使編報出現重大錯報、漏報；二是會(huì )計職員的故意行為致使重大錯報、漏報的出現。這樣的會(huì )計報表客觀(guān)上已經(jīng)存在了風(fēng)險隱患，假如注冊會(huì )計師通過(guò)測試未能發(fā)現其中的錯報、漏報，風(fēng)險就轉移到注冊會(huì )計師身上來(lái)了。第二，企業(yè)未來(lái)經(jīng)營(yíng)失敗。這種未來(lái)風(fēng)險很大程度上決定于企業(yè)當局的經(jīng)營(yíng)能力。假如企業(yè)未來(lái)經(jīng)營(yíng)失敗，依據會(huì )計信息作出投資決策的投資者就會(huì )遭受損失，為了挽回損失，投資者就可能把注冊會(huì )計師推上法庭。第三，企業(yè)治理當局的欺詐行為也是注冊會(huì )計師審計風(fēng)險的重要根源。治理當局出于經(jīng)濟或政治目的，經(jīng)常采取多種手段粉飾會(huì )計報表，而且手段越來(lái)越高明，越來(lái)越隱蔽。這種治理當局的欺詐行為假如沒(méi)有被注冊會(huì )計師識別出來(lái)，終極，投資者、社會(huì )公眾或有關(guān)部分就會(huì )追究注冊會(huì )計師的責任。三、如何規避審計風(fēng)險注冊會(huì )計師審計風(fēng)險的規避，應該標本兼治，應當從理念、隊伍、機制、業(yè)務(wù)實(shí)施技術(shù)等層面上著(zhù)手，其中前三個(gè)層面是治本，后兩個(gè)層面是治標。（一）從理念層面規避審計風(fēng)險這里所說(shuō)的理念層，主要是涉及到事務(wù)所治理層的經(jīng)營(yíng)思路和辦所方針。具體地要處理好幾個(gè)關(guān)系：1.處理好出資人與非出資人的關(guān)系。事務(wù)所是人合企業(yè)，處理好人合題目涉及到事務(wù)所的前途。在脫鉤改制后，事務(wù)所出現了兩個(gè)階層：出資人和非出資人。兩個(gè)階層在利益上卻存在著(zhù)一定的沖突，在風(fēng)險控制理念上也存在著(zhù)差距。作為事務(wù)所治理層，應該找到一個(gè)平衡點(diǎn)，平衡兩個(gè)階層的關(guān)系，共同把事務(wù)所推向前進(jìn)。2.處理好眼前利益與長(cháng)遠利益的關(guān)系。應該注重長(cháng)遠發(fā)展，不要為眼前一城一池之得失而給事務(wù)所長(cháng)遠發(fā)展埋下風(fēng)險隱患。3.處理好占領(lǐng)市場(chǎng)與品牌塑造的關(guān)系。事務(wù)所占領(lǐng)市場(chǎng)是十分必要的，但更要注重市場(chǎng)的質(zhì)量，假如以高風(fēng)險低收益為代價(jià)往占領(lǐng)就沒(méi)有必要了。我們要以品牌為重，假如面對的市場(chǎng)不利于品牌塑造甚至有損于品牌，我們就應該放棄。4.處理好積累與分配的關(guān)系�，F在一些事務(wù)所，存在“吃光分光”的現象，這極不利于事務(wù)所的發(fā)展。應該在積累與分配上找到一個(gè)平衡點(diǎn)，既搞好員工福利待遇，同時(shí)又進(jìn)步事務(wù)所抗風(fēng)險的能力，增強事務(wù)所的經(jīng)濟實(shí)力。5.處理好質(zhì)量與本錢(qián)的關(guān)系。質(zhì)量與本錢(qián)的矛盾，一直困擾著(zhù)會(huì )計師事務(wù)所，尤其是在目前經(jīng)濟狀況下，按標準收費十分困難，事務(wù)所經(jīng)常會(huì )在一些項目上出現虧損，面對這種情況，有的事務(wù)所便開(kāi)始“偷工減料”。但我們以為，這種作法是極不可取的，過(guò)分地注重本錢(qián)而忽視質(zhì)量，可能在某一個(gè)項目上賺取一點(diǎn)錢(qián)，但卻可能在將來(lái)付出十倍、百倍乃至千倍的錢(qián)，更嚴重的還可能讓事務(wù)所倒閉。（二）從隊伍建設層面來(lái)規避風(fēng)險在很多人心目中，有這樣一種誤解，以為隊伍素質(zhì)的進(jìn)步，就是專(zhuān)業(yè)技術(shù)水平的進(jìn)步。這種熟悉至少是不全面的，素質(zhì)應該是綜合素質(zhì)，包括“德”與“才”兩個(gè)方面。從德才方面來(lái)看，執業(yè)職員可分為以下幾類(lèi)人：第一類(lèi)人德才兼備，這類(lèi)人要重用；第二類(lèi)人是有德但才不足，對這類(lèi)人要極力創(chuàng )造條件，使他進(jìn)步才能；第三類(lèi)人是有才但德不足，對這部分人要做正確的引導、溝通工作；第四類(lèi)人是無(wú)才無(wú)德人，這種人根本不能要。對注冊會(huì )計師而言，“德”主要是指好的人品、道德，以及對事務(wù)所的認同度和忠誠度，“才”主要是指專(zhuān)業(yè)技術(shù)水平。我們要重用德才兼備的人才，假如一個(gè)人只有德，他做不出成績(jì)，假如只有才，他可能做出好成績(jì)，但也可能會(huì )有不好的行為，甚至故意在執業(yè)中埋些風(fēng)險“地雷”。所以，我們事務(wù)所在隊伍建設上，一方面要加強專(zhuān)業(yè)技能的培訓，另一方面要加強思想政治教育，搞好文化建設，要不中斷地灌輸職業(yè)道德意識和事務(wù)所的文化理念，造就一支能打硬仗愿打硬仗的隊伍。（三）從約束機制層面來(lái)規避審計風(fēng)險這里我要說(shuō)的約束機制主要是利益約束機制。只要一個(gè)人的工作與其利益及前途掛上了鉤，他的責任心自然而然就強了，風(fēng)險意識自然也就濃了。合伙制是一種較好的利益約束機制（也可以說(shuō)是一種運作體制），是注冊會(huì )計師行業(yè)的發(fā)展方向，合伙制可以讓每一個(gè)執業(yè)者真正地成為風(fēng)險主體，真正地珍惜自己的執業(yè)資格。（四）從實(shí)施層面來(lái)規避審計風(fēng)險這里說(shuō)的實(shí)施層面，主要是對業(yè)務(wù)承接、審計、報告簽發(fā)整個(gè)過(guò)程進(jìn)行監控，掃除風(fēng)險。1.業(yè)務(wù)承接。我們提倡在事務(wù)所開(kāi)展整合營(yíng)銷(xiāo)或全員營(yíng)銷(xiāo)，即全體員工都撲向市場(chǎng)承接業(yè)務(wù)，但我們也以為，任何業(yè)務(wù)的承接，都應該有出資人把關(guān)。非出資人為了掙錢(qián)，可能什么業(yè)務(wù)都要接，不管風(fēng)險大小，也不管有沒(méi)有虧損。而出資人不一樣，他要全盤(pán)問(wèn)慮事務(wù)所發(fā)展題目，他會(huì )在承接業(yè)務(wù)時(shí)考慮風(fēng)險，衡量盈虧。在實(shí)踐中，可以這樣，業(yè)務(wù)聯(lián)系可以由任何人往，但涉及到收費及風(fēng)險評估時(shí)，出資人則應一道前往。2.審計實(shí)施。在這一過(guò)程中，要嚴格按照三級復核來(lái)做，層層把關(guān)，層層落實(shí)責任，哪一環(huán)節出了質(zhì)量題目，就得由哪一環(huán)節的職員負責。3.報告簽發(fā)。報告簽發(fā)權，一定要集中在事務(wù)所出資人手中。在程序上，一定要完善，包括起草、打印、加蓋印章等，而且簽發(fā)人只能是一個(gè)人，不能同時(shí)存在兩個(gè)人簽發(fā)。（五）從技術(shù)層面規避審計風(fēng)險1.嚴格按照執業(yè)準則開(kāi)展工作執業(yè)準則是社會(huì )衡量注冊會(huì )計師工作的“尺子”，在一定程度上它也是注冊會(huì )計師的一把保護傘。按照準則執業(yè)，導致的可能是過(guò)失責任，不按準則執業(yè)，就可能是故意欺詐了。當然，我們不能把按照準則執業(yè)僅僅理解為工作底稿的完備。工作底稿肯定要完備，但完備工作底稿并不是我們的唯一目的。而且，完備工作底稿也有很多手段，包括不正當手段，所以，工作底稿完備與否并不是風(fēng)險高低的標志。注冊會(huì )計師的價(jià)值不在于把工作底稿做得如何好看，而是發(fā)揮自己的專(zhuān)業(yè)技術(shù)上風(fēng)，對會(huì )計信息作出公正的鑒定。2.重視符合性測試工作國外會(huì )計師事務(wù)所相當重視符合性測試，他們花在符合性測試上的精力甚至超過(guò)實(shí)質(zhì)性測試。而國內很多事務(wù)所并不注重符合性測試，往往只是走走形式。我們不僅要做符合性測試，而且要做好做深進(jìn)，要仔細調查企業(yè)背景和經(jīng)營(yíng)狀況，把握企業(yè)內控制度建立及運作情況等，在做這些工作中，假如確定風(fēng)險過(guò)高，寧可不接這項業(yè)務(wù)。3.建立和使用事務(wù)所自身的“風(fēng)險庫”這里所說(shuō)的風(fēng)險庫包括基本審計風(fēng)險點(diǎn)和審計案例�；緦徲嬶L(fēng)險點(diǎn)就是會(huì )計中輕易出現舞弊而導致注冊會(huì )計師風(fēng)險增加的地方，我們可以在實(shí)踐中不斷積累和總結，將這些風(fēng)險點(diǎn)存進(jìn)風(fēng)險庫，并且在審計計劃中單獨列一個(gè)“風(fēng)險關(guān)注計劃”，將這些風(fēng)險點(diǎn)作為重要關(guān)注對象。當然，具體題目還要具體分析，關(guān)注的對象不能僅僅限于風(fēng)險庫中列出的現有風(fēng)險點(diǎn)。審計案例則主要作為培訓用，這些案例可以來(lái)自相關(guān)報刊，也可以在工作中不斷總結。前車(chē)之鑒，后人之師，深進(jìn)研究這些案例，可以進(jìn)步注冊會(huì )計師專(zhuān)業(yè)判定能力。4.在出具報告征求意見(jiàn)稿之前開(kāi)展內部會(huì )審會(huì )議這種會(huì )審會(huì )議有點(diǎn)象專(zhuān)家會(huì )診。這個(gè)會(huì )議應該有項目經(jīng)理、審計實(shí)施職員和質(zhì)量監控職員共同參加，對審計中涉及到的重要方面逐一會(huì )審，對遺漏的重要方面提出來(lái)，該實(shí)施補充程序的就要實(shí)施補充程序。dvnews
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