淺析企業(yè)合并會(huì )計報表的審計方法和技巧論文

　　審查企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，母公司是否編制了合并日的合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表和全并現金流量表；審查企業(yè)在報告分部確定方面是否合理，是否在企業(yè)財務(wù)中披露。編制合并財務(wù)報表時(shí)，參與合并各方的內部交易等，應當按照企業(yè)準則的規定處理。合并財務(wù)報表審查中的實(shí)質(zhì)性審查主要采用核對、詢(xún)問(wèn)和鑒證等方法收集證據。較單個(gè)財務(wù)報表不同的是，合并財務(wù)報表審計往往需牽涉到其他審計人員的工作，且在更多方面需要不同程度地依賴(lài)職業(yè)判斷，對審計人員的要求較高。對企業(yè)合并會(huì )計報表的審計方法主要表現在以下幾個(gè)方面：

　　一、合并財務(wù)報表合并范圍的審計

　　審計人員應按照有關(guān)規定，審計集團內公司間的股權關(guān)系，審查合并主體范圍的正確性，審查有無(wú)將納入合并范圍的子公司摒棄在外，將不應納入合并范圍的子公司包含在內；還應關(guān)計年度中因股權變動(dòng)，被企業(yè)不再成為子公司的會(huì )計處理方法。

　　二、重視對個(gè)別財務(wù)報表的審計

　　在審查合并財務(wù)報表的編制之前，審計人員應重視對母公司和子公司個(gè)別財務(wù)報表的審計，避免搞單純的合并財務(wù)報表審計。審計人員應從個(gè)別財務(wù)報表的編制是否符合公認會(huì )計原則，財務(wù)報表在所有重大方面是否公允地反映了資產(chǎn)負債表日的財務(wù)狀況和所審期間的經(jīng)營(yíng)成果，現金流動(dòng)情況和會(huì )計處理方法的選用是否符合一貫性原則等方面進(jìn)行審查評價(jià)。在此基礎上，才能進(jìn)行合并報表相關(guān)事項的審查。

　　三、合并工作底稿和抵銷(xiāo)分錄編制的審查

　　合并工作底稿的作用是為合并財務(wù)報表的編制提供基礎。對合并工作底稿和抵銷(xiāo)分錄編制的審查是企業(yè)合并會(huì )計報表審計的重點(diǎn)。對內部抵銷(xiāo)分錄編制的審計包括：

　�。ㄒ唬﹥炔客顿Y業(yè)務(wù)抵銷(xiāo)處理的審查。一是審查內部股權投資與相對應的所有者權益的抵銷(xiāo)處理。母公司對子公司權益性資本投資項目與子公司所有者權益項目、子公司相互之間持有的權益性資本投資應相互抵銷(xiāo)。例如：在編制合并資產(chǎn)負債表時(shí)，子公司的“實(shí)收資本”、“資本公積”、“盈余公積”和“未分配利潤”科目應與母公司的“長(cháng)期股權投資”科目及合并報表中新設的“少數股權”科目抵銷(xiāo)。母公司對子公司長(cháng)期投資數額與子公司所有者權益中母公司所擁有的數額不一致，依具體情況，借或貸記“商譽(yù)”。審計人員應審查母公司在子公司所擁有股份比例，以審查“少數股東權益”和商譽(yù)項目登記的數額是否正確。二是審查內部投資收益的換銷(xiāo)處理。母公司對子公司權益性資本投資的收益。在全資子公司的情況下，就是子公司本期凈利潤，在非全資子公司的情況下，是凈利潤中減去歸屬于少數股東的本期收益后的部分。由于母公司對子公司的投資采用權益法進(jìn)行核算，子公司的期初未分配利潤已包括在母公司長(cháng)期投資和母公司期初未分配利潤的賬面余額之中，因此也必須加以抵銷(xiāo)。審查內部投資收益的抵銷(xiāo)處理，應審查是否借記母公司的“投資收益”、子公司的“期末未分配利潤”、合并利潤表的“少數股東損益”項目，貸記子公司的“利潤分配——提取盈余公積”、“應付利潤”、“期末未分配利潤”等科目。三是審查子公司提取盈余公積的調整抵銷(xiāo)處理。盈余公積由單個(gè)企業(yè)按本期凈利潤計提。子公司當期計提盈余公積作為整個(gè)企業(yè)集團利潤分配的一部分，應當在合并利潤分配表中予以反映。同時(shí)子公司計提的盈余公積額也形成整個(gè)企業(yè)集團內部積累，應當在合并資產(chǎn)負債表中予以反映。因此，在合并財務(wù)報表中必須再通過(guò)抵銷(xiāo)分錄將已經(jīng)抵銷(xiāo)的盈余公積再調整回來(lái)。

　�。ǘ�）內部債權債務(wù)抵銷(xiāo)處理的審查。一是審查內部債權項目與債務(wù)項目的抵銷(xiāo)處理。審計人員應重點(diǎn)審查企業(yè)集團內部債權債務(wù)的對應關(guān)系是否存在，是否完整，在此基礎上審查抵銷(xiāo)分錄編制。二是審查本期內部應收賬款壞賬準備的抵銷(xiāo)處理。母公司和子公司對其所有的應收賬款都分別計提壞賬準備，并在期個(gè)別財務(wù)報表中列示。審計人員應審查是否按本期計提的內部應收賬款上的壞賬準備數借記“壞賬準備”，貸記“資產(chǎn)減值損失”等項目。三是審查前期內部應收賬款壞賬準備的抵銷(xiāo)處理。在連續編制合并財務(wù)報表時(shí)，將最終影響到本期合并利潤分配表中期初未分配利潤的影響予以抵銷(xiāo)，調整本期期初未分配利潤的數額。審計人員應審查是否按前期抵銷(xiāo)的內部應收賬款計提的壞賬準備，借記“壞賬準備”，貸記“期初未分配利潤”項目。

　�。ㄈ�）內部購銷(xiāo)業(yè)務(wù)抵銷(xiāo)處理的審查。一是審查本期內部購銷(xiāo)業(yè)務(wù)的抵銷(xiāo)處理。在企業(yè)集團內部銷(xiāo)售的情況下，銷(xiāo)售企業(yè)將產(chǎn)品或商品銷(xiāo)售給購買(mǎi)企業(yè)要能出現以下兩種情況：一種是購買(mǎi)企業(yè)內部購入的商品全部實(shí)現對外銷(xiāo)售時(shí)，應審查是否以該筆內銷(xiāo)中銷(xiāo)售企業(yè)的銷(xiāo)售收入借記“營(yíng)業(yè)收入”，貸記“營(yíng)業(yè)成本”進(jìn)行抵銷(xiāo)處理。另一種是購買(mǎi)企業(yè)內部購入的商品未實(shí)現對外銷(xiāo)售時(shí)，應審查是否以銷(xiāo)售企業(yè)的銷(xiāo)售收入借記“營(yíng)業(yè)收入”，以銷(xiāo)售企業(yè)的銷(xiāo)售成本貸記“營(yíng)業(yè)成本”，同時(shí)以該筆銷(xiāo)售未實(shí)現的內部銷(xiāo)售利潤貸記“存貨”。二是審查前期內部的購銷(xiāo)業(yè)務(wù)的抵銷(xiāo)處理。在連續編制合并財務(wù)報表的情況下，前期內部購進(jìn)存貨中包含的未實(shí)現內部銷(xiāo)售利潤抵銷(xiāo)，使本期合并利潤分配表中期初未分配利潤數額減少。審計人員應審查是否按前期內部購進(jìn)存貨中包含的未實(shí)現內部銷(xiāo)售利潤錯記“期初未分配利潤”，貸記“營(yíng)業(yè)成本”。

　�。ㄋ模┖喜�現金流量表應抵銷(xiāo)經(jīng)濟內容的審查。審查合并現金流量表應抵銷(xiāo)分錄，應注意成員企業(yè)間經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)、籌資活動(dòng)項目中現金流入的一方與現金流出的一方同等金額相互抵銷(xiāo)的情況。

　　四、合并財務(wù)報表編制格式正確性的審查

　　合并財務(wù)報表與單個(gè)財務(wù)報表相比，增添了新的會(huì )計科目的內容。因此應審查合并財務(wù)報表上會(huì )計科目的分類(lèi)、排列等編制格式的正確性。合并資產(chǎn)負債表設“商譽(yù)”，反映母公司對子公司長(cháng)期股權投資數額與子公司所有者權益中母公司擁有數額間的差異�！吧贁倒蓹唷狈从吵�母公司以外的其他投資者在子公司中的權益，應在“負債”類(lèi)項和“所有者權益”類(lèi)項間單列一類(lèi)反映。合并利潤表較單個(gè)利潤表而言，應在“籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現金流量”類(lèi)下增設“子公司吸收少數股東權益性投資收到的現金”、“子公司支付少數股東的股利”和“子公司依法減資支付給少數股東的現金”項目。

　　五、合并財務(wù)報表所列指標可信性的審查

　　對此可參照審查單個(gè)財務(wù)報表所使用的評價(jià)企業(yè)償債能力、獲利能力、經(jīng)營(yíng)能力、資金流轉狀況等的指標體系來(lái)進(jìn)行。

　　六、合并報表附注信息披露的審查

　　審查企業(yè)是否在附注信息披露了下列信息：一是子公司的清單，包括企業(yè)名稱(chēng)、注冊地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、母公司的持股比例和表決權比例。二是母公司直接或通過(guò)子公司間接擁有被投資單位表決權不足半數但能對其形成控制的原因。三是母公司直接或通過(guò)子公司間接擁有被投資單位半數以上的表決權但未能對其形成控制的原因。四是子公司所采用的與母公司不一致的會(huì )計政策，編制合并財務(wù)報表的處理方法及其影響。五是子公司與母公司不一致的會(huì )計期間，編制合并財務(wù)報表的處理方法及其影響。六是本期增加子公司，按照企業(yè)會(huì )計準則的規定進(jìn)行披露。七是本期不再納入合并范圍的原子公司，說(shuō)明原子公司的名稱(chēng)、注冊地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、母公司的持股比例和表決權比例，本期不再成為子公司的原因，其在處置日和上一會(huì )計期間資產(chǎn)負債表日資產(chǎn)、負債和所有者權益的金額以及本期期初至鼾處置日的收入、費用和利潤的金額。八是子公司向母公司轉移資金的能力受到嚴格的情況。九是需要在附注中說(shuō)明的其他事項。

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