合并會(huì )計報表審計技巧

我國許多大型集團公司的合并報表合并范圍較廣，通常包括多個(gè)甚至幾十個(gè)公司的會(huì )計報表，有些公司還存在多層投資關(guān)系，涉及抵銷(xiāo)事項即復雜又繁多，很容易產(chǎn)生合并數據錯誤，增加了審計工作的難度。在審計實(shí)踐中，我們可以采用一種即準確又簡(jiǎn)便的審計，即利用合并會(huì )計報表與母公司會(huì )計報表、各子公司會(huì )計報表之間的必然聯(lián)系，對合并會(huì )計報表的主要項目進(jìn)行復核，來(lái)確定合并會(huì )計報表數據的正確性。

　　利用“合并投資收益”與“各子公司凈利潤

　　合計數“的關(guān)系來(lái)核實(shí)投資收益項目抵銷(xiāo)的正確性

　　1.確定兩者的核對關(guān)系。通過(guò)合并抵銷(xiāo)，子公司的凈利潤分別體現為合并利潤及利潤分配表的“投資收益”、“少數股東收益”、“未確認投資損失”、“職工獎勵及福利基金及其他不屬于投資者所有的利潤分配”項目，因此存在以下關(guān)系：

　　合并投資收益

　　加：少數股東本期收益

　　加：本期計提的職工獎�；�金及其他不屬于投資者所有的利潤分配項目

　　減：本期未確認投資損失

　　等于子公司凈利潤合計數

　　2.對上述各項數據進(jìn)行審核。

　�。�1）取得所有三資的利潤及利潤分配表，將其獎�；�金本期計提數匯總，應與合并利潤及利潤分配表獎�；�金數相等。

　�。�2）取得所有凈資產(chǎn)為負數的子公司的利潤及利潤分配表，將各公司當期虧損數（盈利數用負數表示）乘以母公司的持股比例（間接持股的還要乘上母公司對中間公司的持股比例），其匯總數應與合并利潤及利潤分配表“未確認投資損失”數相等。

　�。�3）取得所有凈資產(chǎn)大于零的子公司的利潤及利潤分配表，將各子公司凈利潤數（三資企業(yè)要減掉本期提取的獎�；�金等）分別乘以母公司對該子公司的持股比例（如果是間接持股，還要乘上母公司對中間公司的持股比例）并相加，所得數據應與合并投資收益數一致。另外，上述各子公司凈利潤合計數減掉合并投資收益，應與少數股東本期收益數一致。

　　利用“合并凈利潤”與“母公司凈利潤”的關(guān)系，

　　核實(shí)“合并凈利潤”項目正確性

　　1.確定兩者的核對關(guān)系

　　所謂合并抵銷(xiāo)，無(wú)非是投資與權益抵銷(xiāo)、內部往來(lái)抵銷(xiāo)、內部購銷(xiāo)及存貨所含未實(shí)現內部銷(xiāo)售利潤的抵銷(xiāo)、相關(guān)資產(chǎn)減值準備的抵銷(xiāo)等幾大項，其中只有投資與權益抵銷(xiāo)、存貨等所含未實(shí)現內部銷(xiāo)售利潤抵銷(xiāo)、資產(chǎn)減值準備抵銷(xiāo)等三類(lèi)抵銷(xiāo)對合并凈利潤產(chǎn)生。需說(shuō)明的是，投資與權益抵銷(xiāo)已將子公司凈利潤數全部抵銷(xiāo)掉（三資企業(yè)本期計提的獎�；�金等不屬于投資者的利潤分配項目除外），合并凈利潤中只留下了母公司的投資收益數。但有些特殊情況例外，如合并前統一會(huì )計政策，有些子公司需要按母公司的會(huì )計政策調整會(huì )計報表，母公司的投資收益也需要做相應調整；還有一種情況，母公司通過(guò)直接和間接兩種方式持有某公司的股份，而間接持股比例較小，中間持股公司日常對該投資采用成本法核算，合并前需按權益法進(jìn)行調整，然后才能進(jìn)行合并，該兩種調整直接導致合并投資收益及凈利潤的增減變化。因此，合并凈利潤與母公司凈利潤之間存在以下關(guān)系：

　　合并凈利潤

　　加（或減）：存貨未實(shí)現內部銷(xiāo)售利潤抵銷(xiāo)數

　　加（或減）：其他內部購銷(xiāo)未實(shí)現利潤抵銷(xiāo)數

　　減（或加）：資產(chǎn)減值準備抵銷(xiāo)對當期利潤的影響數

　　加（或減）：合并前投資收益調整數

　　減：職工獎�；�金及其他不屬于投資者所有的利潤分配數

　　等于母公司凈利潤

　　2.對上述各項目數額進(jìn)行審核

　�。�1）對內部購銷(xiāo)和資產(chǎn)減值準備抵銷(xiāo)數的審核；可通過(guò)審核合并底稿原始資料等進(jìn)行。

　�。�2）對合并前母公司投資收益調整數的審核，首先可從企業(yè)編制的合并抵銷(xiāo)分錄匯總中取得該數據，然后取得已進(jìn)行政策調整及進(jìn)行權益法調整的子公司的利潤及利潤分配表，分別其合并前調整對母公司投資收益的數額并加以匯總，兩數據應核對一致。

　�。�3）獎�；�金等項目數據的核對與前已提及的方法相同。

　　利用“合并凈資產(chǎn)”與“母公司凈資產(chǎn)”之間關(guān)系

　　核實(shí)“合并凈資產(chǎn)”的正確性

　　1.確定兩者之間的核對關(guān)系

　　與對合并凈利潤的影響類(lèi)似，合并抵銷(xiāo)對凈資產(chǎn)的影響也只有以下幾個(gè)方面：合并前子公司報表調整等對母公司長(cháng)期股權投資的影響數、累計未確認投資損失數、資產(chǎn)減值準備抵銷(xiāo)數、存貨抵銷(xiāo)數等。核對關(guān)系如下：

　　合并凈資產(chǎn)

　　加：累計未確認投資損失數

　　減（或加）：長(cháng)期投資調整數

　　減（或加）：資產(chǎn)減值準備抵銷(xiāo)數

　　加（或減）：存貨所含未實(shí)現利潤抵銷(xiāo)數

　　加（或減）：其他資產(chǎn)所含未實(shí)現利潤抵銷(xiāo)數

　　等于母公司凈資產(chǎn)

　　2.對上述各項目數據進(jìn)行審核

　�。�1）累計未確認投資損失數。取所有因負有限責任對其投資減至“0”的子公司的資產(chǎn)負債表，分別將其凈資產(chǎn)乘以母公司持股比例（間接持股按前述方法計算），其匯總數應與合并資產(chǎn)負債表中“未確認投資損失”項目的數額一致。

　�。�2）長(cháng)期投資調整數，與前面第二項所述核對方法相似。

　�。�3）資產(chǎn)減值準備抵銷(xiāo)數、存貨及其他資產(chǎn)所含未實(shí)現內部銷(xiāo)售利潤抵銷(xiāo)數，需通過(guò)檢查企業(yè)合并底稿原始資料及編制過(guò)程等方式加以審核。

　　另外，合并報表與母公司會(huì )計報表的“實(shí)收資本”、“資本公積”項目數額應完全一致，這一點(diǎn)也可作為投資及權益抵銷(xiāo)正確性驗證的補充

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