談業(yè)務(wù)招待費扣除標準合理籌劃
摘要： 業(yè)務(wù)招待費是指納稅人為經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的需要而支付的應酬費用。企業(yè)在生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生招待費用在所難免,而《企業(yè)所得稅法》對招待費稅前扣除是限額控制的,企業(yè)應加強對業(yè)務(wù)招待費扣除標準的合理籌劃。
關(guān)鍵詞： 業(yè)務(wù)招待費; 稅前列支; 納稅調整; 籌劃
一、業(yè)務(wù)招待費稅法相關(guān)規定
(一)業(yè)務(wù)招待費的列支范圍
在業(yè)務(wù)招待費的范圍上,不論是財務(wù)會(huì )計制度還是新舊稅法都未給予準確的界定。在稅務(wù)執法實(shí)踐中,招待費具體范圍如下:1.因企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要而宴請或工作餐的開(kāi)支;2.因企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要贈送紀念品的開(kāi)支;3.因企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要而發(fā)生的旅游景點(diǎn)參觀(guān)費和交通費及其他費用的開(kāi)支;4.因企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要而發(fā)生的業(yè)務(wù)關(guān)系人員的差旅費開(kāi)支。
稅法規定,企業(yè)應將業(yè)務(wù)招待費與會(huì )議費嚴格區分,不得將業(yè)務(wù)招待費計入會(huì )議費。納稅人申報扣除的業(yè)務(wù)招待費,主管稅務(wù)機關(guān)要求提供證明資料的,應提供能證明真實(shí)性的、足夠的有效憑證或資料。會(huì )議費證明材料包括會(huì )議時(shí)間、地點(diǎn)、出席人員、內容、目的、費用標準、支付憑證等。如果稅務(wù)機關(guān)發(fā)現業(yè)務(wù)招待費支出有虛假現象,或者在納稅檢查中發(fā)現有不真實(shí)的業(yè)務(wù)招待支出,有權要求納稅人在一定期間提供證明真實(shí)性的、足夠有效的憑證或資料,逾期不能提供資料的,稅務(wù)機關(guān)可以不進(jìn)一步檢查,直接否定納稅人已申報業(yè)務(wù)招待費的扣除權。
(二)業(yè)務(wù)招待費稅務(wù)處理的扣除基數
《國家稅務(wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報表的通知》(國稅發(fā)〔2006〕56號)進(jìn)一步明確,自2006年7月1日起,《企業(yè)所得稅納稅申報表(試行)》規定廣告費、業(yè)務(wù)招待費、業(yè)務(wù)宣傳費等扣除的計算基數均為申報表主表銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入。銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入按照會(huì )計制度核算的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入,以及根據稅收規定應確認為當期收入的視同銷(xiāo)售收入三部分組成。
主營(yíng)業(yè)務(wù)收入是扣除其他折扣以及銷(xiāo)售退回后的凈額,納稅人經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)中發(fā)生的現金折扣計入財務(wù)費用,其他折扣及銷(xiāo)售退回,一律以?xún)纛~反映在主營(yíng)業(yè)務(wù)收入中。
其他收入包括按照會(huì )計制度核算的營(yíng)業(yè)外收入,以及在資本公積金中反映的債務(wù)重組收益、接受捐贈資產(chǎn)、資產(chǎn)評估增值及根據稅收規定應在當期確認的其他收入。對經(jīng)稅務(wù)機關(guān)查增的收入,根據規定,銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入是納稅人的申報數,而不是稅務(wù)機關(guān)檢查后的確定數,稅務(wù)機關(guān)查增的收入應在納稅調整增加額中填列,不能作為計算招待費的基數。
視同銷(xiāo)售是指會(huì )計上不作為銷(xiāo)售核算,而在稅收上作為銷(xiāo)售、確認收入計繳稅金的商品或勞務(wù)的轉移行為。主要包含:1.自產(chǎn)、委托加工產(chǎn)品用于在建工程、管理部門(mén)、非生產(chǎn)機構、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利獎勵等方面的材料和自產(chǎn)、委托加工產(chǎn)品的價(jià)值金額。2.處置非貨幣性資產(chǎn)收入,指將非貨幣性資產(chǎn)用于投資、分配、捐贈、抵償債務(wù)等方面,按照稅收規定應視同銷(xiāo)售確認收入的金額。
(三)業(yè)務(wù)招待費稅務(wù)處理的扣除比例
新《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》對業(yè)務(wù)招待費扣除比例改變了以前分內、外資企業(yè)的不同標準。上述條例第四十三條規定,企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過(guò)當年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入的5‰。
二、業(yè)務(wù)招待費的合理籌劃
(一)最大限度地合理運用扣除比例
稅法規定,企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過(guò)當年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入的5‰,即企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費得以稅前扣除,既先要滿(mǎn)足60%發(fā)生額的標準,又最高不得超過(guò)當年銷(xiāo)售收入5‰的規定,在這里采用的是“兩頭卡”的方式。為什么要這樣設計呢?筆者認為,對于業(yè)務(wù)招待費的發(fā)生額只允許列支60%,是為了區分業(yè)務(wù)招待費中的商業(yè)招待和個(gè)人消費,所以人為地設計一個(gè)統一的比例,將業(yè)務(wù)招待費中的個(gè)人消費部分去除;限制為最高不得超過(guò)當年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入的5‰,是用來(lái)防止有些企業(yè)為了不調增40%的業(yè)務(wù)招待費,就采用多找餐費發(fā)票,甚至找假的發(fā)票充當業(yè)務(wù)招待費,造成業(yè)務(wù)招待費虛高的情況。
那么,企業(yè)如何達到既能充分使用業(yè)務(wù)招待費的限額,又可以最大可能地減少納稅調整事項呢?現舉例說(shuō)明如下:
假設企業(yè)2008年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入為X,2008年業(yè)務(wù)招待費為Y,則2008年允許稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費=Y×60%≤X
×5‰,只有在Y×60%=X×5‰的情況下,即Y=X×8.3‰,業(yè)務(wù)招待費在銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入的8.3‰這個(gè)臨界點(diǎn)時(shí),企業(yè)才可能充分利用好上述政策。有了這個(gè)數據,企業(yè)在預算業(yè)務(wù)招待費時(shí)可以先估算當期的銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入,然后按8.3‰這個(gè)比例就可以大致測算出合適的業(yè)務(wù)招待費預算值了。
一般情況下,企業(yè)的銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入是可以測算的。假定2008年企業(yè)銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入X=10 000萬(wàn)元,則允許稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費最高不超過(guò)10 000×5‰=50萬(wàn)元,那么財務(wù)預算全年業(yè)務(wù)招待費Y=50萬(wàn)元/60%=83萬(wàn)元,其他銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入可以依此類(lèi)推。
如果企業(yè)實(shí)際發(fā)生業(yè)務(wù)招待費100萬(wàn)元>計劃83萬(wàn)元,即大于銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入的8.3‰,則業(yè)務(wù)招待費的60%可以扣除,納稅調整增加100-60=40萬(wàn)元。但是,另一方面銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入的5‰只有50萬(wàn)元,還要進(jìn)一步納稅調整增加10萬(wàn)元,按照兩方面限制孰低的原則進(jìn)行比較,取其低值直接納稅調整,共調整增加應納稅所得額50萬(wàn)元,計算繳納企業(yè)所得稅12.50萬(wàn)元,即實(shí)際消費100萬(wàn)元則要付出112.50萬(wàn)元的代價(jià)。
如果企業(yè)實(shí)際發(fā)生業(yè)務(wù)招待費40萬(wàn)元<計劃83萬(wàn)元,即小于銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入的8.3‰,則業(yè)務(wù)招待費的60%可以全部扣除,納稅調整增加40-24=16萬(wàn)元。另一方面銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入的5‰為50萬(wàn)元,不需要再納稅調整,只需要計算繳納企業(yè)所得稅4萬(wàn)元,即實(shí)際消費40萬(wàn)元則要付出44萬(wàn)元的代價(jià)。
因此,得出如下結論:當企業(yè)的實(shí)際業(yè)務(wù)招待費大于銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入的8.3‰時(shí),超過(guò)60%的部分需要全部計稅處理,超過(guò)部分每支付1 000元,就會(huì )導致250元稅金流出,等于消費了1 000元要掏1 250元的腰包;當企業(yè)的實(shí)際業(yè)務(wù)招待費小于銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入的8.3‰時(shí),60%的限額可以充分利用,只需要就40%部分計稅處理,等于消費了1 000元只掏1 100元的腰包。
(二)綜合運用相近的扣除項目余額
在實(shí)際工作中,業(yè)務(wù)招待費與業(yè)務(wù)宣傳費存在著(zhù)可以相互替代的項目?jì)热�。雖然稅法未對業(yè)務(wù)招待費的范圍作更多的解釋,但在執行中,稅務(wù)機關(guān)通常將業(yè)務(wù)招待費的支付范圍界定為招待客戶(hù)的餐飲、住宿費以及香煙、茶葉、禮品、正常的娛樂(lè )活動(dòng)、安排客戶(hù)旅游等發(fā)生的費用支出。上述支出并非一概而論,一般來(lái)講,外購禮品用于贈送的,應作為業(yè)務(wù)招待費,如果禮品是納稅人自行生產(chǎn)或經(jīng)過(guò)委托加工,對企業(yè)的形象、產(chǎn)品有標記及宣傳作用的,也可作為業(yè)務(wù)宣傳費。相反,企業(yè)因產(chǎn)品交易會(huì )、展覽會(huì )等發(fā)生的餐飲、住宿費等也可以列為業(yè)務(wù)招待費支出。這就為納稅人對業(yè)務(wù)招待費的籌劃提供了“活動(dòng)”空間。
鑒于上述政策和籌劃空間,納稅人可以根據支出項目性質(zhì)合理運用自己的權利實(shí)施稅收籌劃。如在“管理費用”科目下設置“業(yè)務(wù)招待費”和“業(yè)務(wù)宣傳費”明細科目,用于核算平時(shí)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費和業(yè)務(wù)宣傳費,以防年終申報或在稅務(wù)機關(guān)檢查時(shí)對近似項目產(chǎn)生不必要的爭議。應及時(shí)將公司“業(yè)務(wù)招待費”和“業(yè)務(wù)宣傳費”明細科目核算的費用數額與已實(shí)現的銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入凈額(總額)比較,發(fā)現其中某一項費用“超支”時(shí),及時(shí)用兩者“近似”項目進(jìn)行調整。如一個(gè)年銷(xiāo)售收入凈額預計達到1 000萬(wàn)元的企業(yè),“業(yè)務(wù)招待費”的稅前扣除限額是5萬(wàn)元,“業(yè)務(wù)宣傳費”和廣告費稅前扣除限額是150萬(wàn)元,到10月末已發(fā)生業(yè)務(wù)招待費10萬(wàn)元(發(fā)生額的60%為6萬(wàn)元),發(fā)生業(yè)務(wù)宣傳費30萬(wàn)元,業(yè)務(wù)招待費已經(jīng)超過(guò)扣除限額,業(yè)務(wù)宣傳費則還有較大的限額空間。這樣,納稅人就可以將在剩余月份發(fā)生的自行生產(chǎn)或經(jīng)過(guò)委托加工的貨物當作禮品贈送給客戶(hù)以及將業(yè)務(wù)洽談會(huì )、展覽會(huì )的餐飲、住宿等發(fā)生的費用列入“業(yè)務(wù)宣傳費”科目核算。
三、幾點(diǎn)注意事項
(一)一切以合法為前提
企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中,稅務(wù)籌劃的概念已被廣泛接受,合法性是其區別于逃稅、偷稅的根本性標志。稅務(wù)籌劃的前提條件是必須符合國家法律及稅收法規,沒(méi)有法律依據的稅務(wù)籌劃必將以失敗告終。筆者在執業(yè)過(guò)程中曾遇到這樣的例子:某公司經(jīng)理總是為每年業(yè)務(wù)招待費稅前扣除指標不夠用而發(fā)愁,于是他想出了一個(gè)“好主意”,即通過(guò)異地關(guān)聯(lián)企業(yè)互相交換各自在當地的招待費票據,然后再各自記入賬目中的差旅費,以此辦法“避稅”。應該說(shuō)這個(gè)方案不叫稅務(wù)籌劃,而是稅收欺詐。稅收欺詐屬于法律上明確禁止的行為,一旦被稅務(wù)機關(guān)查明事實(shí),納稅人要為此承擔相應的法律責任,受到相應的法律制裁。這位經(jīng)理采取的弄虛作假行為是萬(wàn)不可取的,最終只會(huì )落個(gè)雞飛蛋打的下場(chǎng)。
(二)把握真實(shí)性與合理性
業(yè)務(wù)招待費是一項比較敏感的支出,被稱(chēng)為“各國公司稅法中濫用扣除最嚴重的領(lǐng)域”。作為企業(yè),想讓自己的業(yè)務(wù)招待費被稅務(wù)機關(guān)認可并順利地在稅前扣除,首先必須保證業(yè)務(wù)招待費支出的真實(shí)性,即以充分、有效的資料和證據來(lái)證明這部分支出是真實(shí)的支出。而所謂的合理,就是說(shuō)企業(yè)列支的業(yè)務(wù)招待費,必須是與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)直接相關(guān)并且是正常的和必要的。另外,企業(yè)當期列支的業(yè)務(wù)招待費應與當期的業(yè)務(wù)成交量相吻合。
(三)建立與稅務(wù)機關(guān)之間的良好溝通關(guān)系
根據新稅法規定,企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出,包括成本、費用、稅金、損失和其他支出,準予在計算應納稅所得額時(shí)扣除。那么在列支業(yè)務(wù)招待費時(shí),是不是滿(mǎn)足“實(shí)際發(fā)生、與取得收入有關(guān)、合理”這三個(gè)標準,都需要主管稅務(wù)部門(mén)的認可。另外,在實(shí)際發(fā)生業(yè)務(wù)招待費的過(guò)程中,經(jīng)常會(huì )遇到無(wú)法取得正規發(fā)票的情況。諸如此類(lèi)的問(wèn)題還有很多,在企業(yè)自己難以把握的時(shí)候與稅務(wù)機關(guān)多溝通,在兩者之間建立良好的溝通關(guān)系,這對使稅收籌劃得到稅務(wù)機關(guān)的認可有積極的作用。
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