會(huì )計制度與稅法的差異比較及協(xié)調的論文

　　會(huì )計制度與稅法同屬規范經(jīng)濟行為的專(zhuān)業(yè)領(lǐng)域，但二者分別遵循不同的規則，規范不同的對象，且存在諸多的差異。會(huì )計要素中的資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用、利潤等在核算內容、涉稅事項處理方法上均有不同之處。而這些差異必然會(huì )增加納稅人遵從稅法和會(huì )計制度的成本，加大稅務(wù)人員、中介機構、財會(huì )人員理解和執行具體政策規定的難度。

　　一、會(huì )計制度與稅法的差異成因

　�。ㄒ唬�從內容上看，稅法規范征稅行為和納稅行為，體現社會(huì )財富在國家與納稅人之間的分配，具有強制性和無(wú)償性。而會(huì )計制度注重會(huì )計核算行為規范，要求真實(shí)、完整提供會(huì )計信息，以滿(mǎn)足有關(guān)各方面了解財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的需要。

　�。ǘ�）從處理方法看，會(huì )計制度規定必須在收付實(shí)現制與權責發(fā)生制中選擇一種作為會(huì )計核算基礎，且一經(jīng)選定，不得隨意更改。而稅法在計算應稅所得額時(shí)既要保證納稅人有立即支付貨幣資金的能力和稅務(wù)機關(guān)有征收當前收入的必要性，又要考慮征收管理方便，即稅法是收付實(shí)現制與權責發(fā)生制的結合。

　�。ㄈ�）從制定目的看，會(huì )計制度為了反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現金流量，為投資人、債權人、企業(yè)管理者、政府部門(mén)等提供真實(shí)、完整的財務(wù)信息，讓投資者或潛在的投資者了解企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)性和盈利可能性，其所提供的基礎性會(huì )計資料也是納稅的主要依據。而稅法是為了保證國家的強制、無(wú)償、固定地取得財政收入，利用稅收杠桿進(jìn)行宏觀(guān)調控，引導社會(huì )投資，對會(huì )計制度的規定有所約束和控制。

　　二、會(huì )計制度與稅法的差異表現

　�。ㄒ唬┰谫Y產(chǎn)要素中，存在入賬價(jià)值、折舊與攤銷(xiāo)、收入處理、減值準備等方面的差異。

　　1、資產(chǎn)入賬價(jià)值的差異。會(huì )計處理通常按實(shí)際支出或實(shí)際價(jià)值作為資產(chǎn)的入賬價(jià)值，而稅法上除按實(shí)際支出作為資產(chǎn)的入賬價(jià)值外，還強調按完全價(jià)值作為資產(chǎn)的入賬價(jià)值。如企業(yè)在接受投資、接受捐贈時(shí)取得的固定資產(chǎn)及盤(pán)盈的固定資產(chǎn)，會(huì )計處理均按實(shí)際價(jià)值入賬，稅法上則要求按完全價(jià)值入賬；又如以債務(wù)重組方式或非貨幣性交易方式取得的資產(chǎn)，會(huì )計處理一般按原資產(chǎn)的賬面價(jià)值入賬，而按稅法要求一般應按取得資產(chǎn)的公允價(jià)值或市場(chǎng)價(jià)值入賬。

　　2、資產(chǎn)折舊與攤銷(xiāo)的差異。會(huì )計處理通常強調加速折舊與提前攤銷(xiāo)資產(chǎn)，而稅法則要加上一些限制性條件。如固定資產(chǎn)折舊，會(huì )計上規定折舊方法、折舊年限和殘值估計、應計提折舊的固定資產(chǎn)范圍等企業(yè)可以自主決定，而稅法上卻明確規定，企業(yè)的會(huì )計處理如與稅法規定不一致，計稅時(shí)應按稅法規定調整；又如待攤費用，會(huì )計上規定如果待攤費用的項目不能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟利益，應全部計入當期損益，而稅法則強調要按規定期限如實(shí)攤銷(xiāo)；又如無(wú)形資產(chǎn)，要是合同和法律沒(méi)有規定受益年限，會(huì )計處理攤銷(xiāo)期限沒(méi)有超過(guò)十年，稅法則規定攤銷(xiāo)期限不得少于十年；還有待處理財產(chǎn)損失，會(huì )計處理強調期末必須處理完畢，稅法則強調應報經(jīng)批準后處理，未經(jīng)批準不得處理。

　　3、資產(chǎn)收益處理的差異。如投資收益，會(huì )計上對與投資相關(guān)的收入要求區分不同情況，有的作為收回債權處理，有的作為收回投資成本處理，有的作為當期損益處理，視情況而定；而稅法一般都要求作當期投資收益處理，并按規定計算納稅。

　　4、資產(chǎn)減值準備的差異。如發(fā)現資產(chǎn)減值或貶損應計提減值準備，包括壞賬準備、短期投資跌價(jià)準備、存貨跌價(jià)準備、長(cháng)期投資減值準備、委托貸了款減值準備、固定資產(chǎn)減值準備、在建工程減值準備、無(wú)形資產(chǎn)減值準備等八項，而稅法上只承認壞賬準備，對其他的各項減值準備均不予承認；即使是壞賬準備，對估計的.方法、比例與范圍也作了較明確的限制性規定。

　�。ǘ�）在負債要素中，存在預計負債、放棄債權、借款費用等方面的差異。

　　1、預計負債的差異。包括企業(yè)對外提供擔保、商業(yè)承兌票據貼現、未決訴訟、產(chǎn)品質(zhì)量保證等很可能產(chǎn)生的負債。會(huì )計上要求企業(yè)應按照規定項目和確認標準，合理地計提各項很可能發(fā)生的負債；而稅法則堅持實(shí)際支付原則，不予確認可能發(fā)生的負債。

　　2、放棄債權的差異。會(huì )計處理對債權人主動(dòng)放棄的債權或者債務(wù)人無(wú)法償還的債權，作為債務(wù)人的企業(yè)應按賬面價(jià)值轉為資本公積，增加所有者權益；而按稅法規定應作為營(yíng)業(yè)外收入處理并按規定計算應納稅所得額計算納稅。

　　3、借款費用的差異。包括借款利息、匯兌損益和其他借款費用。會(huì )計處理僅限于購建固定資產(chǎn)的借款費用，而稅法則包括購建固定資產(chǎn)、購置無(wú)形資產(chǎn)和借入資金投資的借款費用；會(huì )計處理強調以固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)為標準劃分借款費用資本化或費用化，而稅法則以資產(chǎn)交付使用為標準劃分借款費用資本化或費用化；會(huì )計處理強調必須按實(shí)際投入購建固定資產(chǎn)的借款金額和規定的利率計算確認應資本化的借款費用，而稅法對此沒(méi)有明確要求。

　�。ㄈ�）在所有者權益要素中，處理接受資產(chǎn)捐贈、轉增資本業(yè)務(wù)上存在差異。

　　1、接受資產(chǎn)捐贈的差異。會(huì )計上規定內資企業(yè)接受現金捐贈和非現金資產(chǎn)捐贈，要按確認的價(jià)值直接作為資本公積入賬，分別記入接受現金捐贈項目和接受捐贈非現金資產(chǎn)準備項目，外商投資企業(yè)按確認的價(jià)值先記入“待轉資產(chǎn)價(jià)值”科目，期末再按規定計算應納所得稅并結轉資本公積；而稅法則沒(méi)有明確內資企業(yè)接受現金捐贈是否應納稅，對接受非現金資產(chǎn)捐贈明確規定接受時(shí)不納稅，待接受的捐贈資產(chǎn)出售或清理時(shí)再按規定計算納稅，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)接受現金和非現金資產(chǎn)捐贈都應按規定計算繳納企業(yè)所得稅。

　　2、轉增資本的差異。會(huì )計上企業(yè)以資本公積、盈余公積和未分配利潤轉增實(shí)收資本或股本，只需按確定的金額直接轉賬，而稅法則對屬于個(gè)人所得稅征稅所得的部分，要求企業(yè)按規定計算代扣代繳個(gè)人所得稅稅額并作相應的賬務(wù)處理。

　�。ㄋ模┰谑杖胍�素中，主要存在收入、銷(xiāo)售額、應稅收入、收入確認等方面差異。

　　1、收入的差異。會(huì )計上的收入是指企業(yè)銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權等日�；顒�(dòng)中形成的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入，而稅法上的收入在計算流轉稅時(shí)與會(huì )計上的收入口徑基本相同，在計算企業(yè)所得稅時(shí)屬于廣義的收入概念，包括生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入、財產(chǎn)轉讓收入、利息收入、租賃收入、特許權使用費收入、股息收入和其他收入等內容。

　　2、銷(xiāo)售額的差異。會(huì )計上的銷(xiāo)售額是指銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)而取得的價(jià)款，不包括為第三方或客戶(hù)代收的款項，而稅法上的應稅銷(xiāo)售額包括價(jià)款和價(jià)外費用，其中價(jià)外費用部分包括代墊款項和代收款項等多方面的內容。

　　3、應稅收入的差異。會(huì )計上的商品銷(xiāo)售收入或勞務(wù)收入是指企業(yè)對外銷(xiāo)售商品或提供勞務(wù)而取得的收入，稅法上的應稅收入既包括企業(yè)對外銷(xiāo)售商品或提供勞務(wù)取得的收入，還包括稅法規定應視同銷(xiāo)售行為確認的應稅收入，如現行增值稅規定的八種視同貨物銷(xiāo)售行為應確認的應稅收入，以及會(huì )計上大量的非貨幣性交易和非現金資產(chǎn)抵償債務(wù)按稅法規定應確認的應稅收入等，消費稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅等稅種也有視同銷(xiāo)售的規定。

　　4、收入確認的差異。會(huì )計上規定商品銷(xiāo)售收入的確認必須是企業(yè)已將商品所有權上的主要風(fēng)險和報酬轉移給購貨方；企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續管理權，也沒(méi)有對已售出商品實(shí)施控制；與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量等四個(gè)條件同時(shí)存在，勞務(wù)收入的確認應區分當年和跨年勞務(wù)、勞務(wù)的結果能否可靠計量、勞務(wù)的成本能否補償等情況，而稅法上通常根據交易的結算方式確認應稅收入或是納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，也就沒(méi)有顧及會(huì )計上的確認標準。

　�。ㄎ澹┰谫M用要素中，存在營(yíng)業(yè)成本、營(yíng)業(yè)費用、管理費用和財務(wù)費用等方面差異。

　　1、營(yíng)業(yè)成本的差異。會(huì )計處理按實(shí)際發(fā)生額計列工資及相關(guān)費用，而稅法則規定納稅人的工資費用除另有規定者外，應按計稅工資及按計稅工資計提的相關(guān)費用扣除。

　　2、營(yíng)業(yè)費用的差異。會(huì )計處理對廣告費、宣傳費和傭金支出等項目按實(shí)際發(fā)生額列支，而稅法上有的規定明確不得扣除，有的規定按限定標準扣除。

　　3、管理費用的差異。會(huì )計處理對業(yè)務(wù)招待費、保險費、差旅費、會(huì )議費等項目按實(shí)際發(fā)生額列支，而稅法上有的規定扣除限額，有的強調必須有相關(guān)證明方可扣除、否則不得扣除。

　　4、財務(wù)費用的差異。會(huì )計處理一般按實(shí)際發(fā)生額列支，稅法上通常只能按合理的標準并依據相關(guān)證明扣除。

　�。�六）在利潤要素中，主要存在應納稅所得額增加項目和減少項目二方面的差異。

　　1、應納稅所得額增加項目的差異。會(huì )計處理對贊助費、捐贈支出、罰款罰金、滯納金支出及與取得應稅收入無(wú)關(guān)的支出等項目在營(yíng)業(yè)外支出中按實(shí)列支，而稅法則對這些項目或是明確不得扣除，或是規定只能按限定標準扣除。如捐贈支出，會(huì )計處理按實(shí)際捐贈價(jià)值列作營(yíng)業(yè)外支出；而按增值稅、企業(yè)所得稅等規定，需要先區分貨幣捐贈與實(shí)物捐贈、公益救濟性捐贈與非公益救濟性捐贈、直接捐贈與間接捐贈、限定比例內捐贈與限定比例外捐贈后，再確定是否要按規定繳納增值稅、是否準予所得稅前扣除及準予扣除的數額。

　　2、應納稅所得額減少項目的差異。會(huì )計處理對已計入利潤總額而按稅法規定可以免予征稅或不需征稅的項目，如“三廢”產(chǎn)品利潤和國債利息等單項免稅或不征稅項目、其他單位分得不需征稅的稅后利潤、所得稅前追加扣除的研究開(kāi)發(fā)費用，以及所得稅前彌補以前年度經(jīng)營(yíng)虧損等項目。這些項目按稅法規定均可在會(huì )計利潤中依法扣除后再計算征收所得稅。

　　三、會(huì )計制度與稅法的處理方法協(xié)調

　　當前我國處在經(jīng)濟體制變革的關(guān)鍵時(shí)期，在會(huì )計制度中強調給予企業(yè)更多的理財自主權的同時(shí)，也要考慮組織稅收收入的現實(shí)需要，正確處理好執行會(huì )計制度和稅法對國家宏觀(guān)利益的影響。

　�。ㄒ唬�會(huì )計要素確認、計量、記錄和報告的協(xié)調。

　　1、會(huì )計制度對由于時(shí)間性差異而產(chǎn)生的遞延所得稅的確認、計量、記錄與報告進(jìn)行了規范，但稅法對此卻未作明確規定，應作出相應調整；只要對所得稅收入影響不大，或者只要不對政策執行和所得稅征管有大的妨礙，就盡可能將所得稅政策與會(huì )計政策協(xié)調一致。

　　2、企業(yè)在會(huì )計核算時(shí)，應當按照會(huì )計制度及相關(guān)準則的規定對各項會(huì )計要素進(jìn)行確認、計量、記錄和報告，會(huì )計制度及相關(guān)準則規定的確認、計量標準與稅法不一致的，不得自行調整會(huì )計賬簿記錄和會(huì )計報表相關(guān)項目的金額，應采用年終納稅調整方法處理。

　　3、企業(yè)在計算當期應繳所得稅時(shí)，應在按照會(huì )計制度及相關(guān)準則計算的利潤總額的基礎上，加減會(huì )計制度及相關(guān)準則與稅法規定就某項收益、費用或損失確認和計量等的差異后，調整為應納稅所得額，并據以計算當期應納所得稅。

　�。ǘ�）會(huì )計處理方法的選擇與協(xié)調。

　　1、由于現實(shí)經(jīng)濟生活中不確定因素很多，會(huì )計估算的不確定性和計算應納稅所得額所需的確定性之間存在較大的差距，需要運用稅收規定予以協(xié)調。對于眾多的非公有制小型企業(yè)可以嚴格按稅法的規定選擇會(huì )計處理方法，或者提供可以保持一致的備選方法，如取消八項減值準備和預計負債，實(shí)行資產(chǎn)報損和預計負債經(jīng)稅務(wù)部門(mén)批準后據實(shí)入賬的方法，這樣可以消除時(shí)間性差異；對于開(kāi)辦費的攤銷(xiāo)期限，除一次性攤銷(xiāo)法外，可以增加與稅法規定一致即分五年攤銷(xiāo)的備選方法，由小型企業(yè)視情況自行擇定；固定資產(chǎn)的折舊方法和折舊年限，原先的行業(yè)會(huì )計制度及其他相關(guān)制度都有明確規定，但實(shí)際執行中大多數小型企業(yè)偏向于采用稅法規定允許的標準，以避免納稅調整。

　　2、消除有可能形成期末資產(chǎn)價(jià)值的支出因會(huì )計制度與稅法上確認標準不同而產(chǎn)生的復雜差異；盡量縮小會(huì )計處理方法的選擇范圍，規范明細記錄，減少備查調整事項，規范會(huì )計收益與應稅收益差異的調整方法，簡(jiǎn)化稅款的計算，如所得稅體系中應稅收入確認標準應采用權責發(fā)生制，成本費用扣除應采用據實(shí)扣除制等。

　　參考文獻：

　　1、高金平的《新會(huì )計制度與稅法差異分析》（中國財政經(jīng)濟出版社2001年出版）

　　2、陳毓圭的《論財務(wù)制度、會(huì )計準則、會(huì )計制度和稅法諸關(guān)系》（載于《會(huì )計研究》1999年第2期）

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