我國增值稅類(lèi)型的選擇

一、我國現行“生產(chǎn)型”增值稅存在的主要　�。ㄒ唬┡c我國的產(chǎn)業(yè)政策相矛盾　　由于多數基礎產(chǎn)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的資本有機構成較高，其貨物成本中的長(cháng)期資本投入的費用所占比重較大，而原材料等中間產(chǎn)品的投入費用所占比重較小。實(shí)行“生產(chǎn)型”增值稅，使外購的資本品（包括無(wú)形資產(chǎn)）所負擔的增值稅得不到抵扣，因而這部分產(chǎn)業(yè)的稅負必然較重（這從礦產(chǎn)品類(lèi)、電力、熱力類(lèi)產(chǎn)品增值稅的負擔率中可以明顯看出），這就使增值稅的稅負在不同產(chǎn)業(yè)間出現了不平衡，客觀(guān)上不利于基礎產(chǎn)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的，進(jìn)一步加劇了我國產(chǎn)業(yè)結構的失衡。從區域結構來(lái)看，由于內陸地區是資源等原材料的主要供應地，這些基礎產(chǎn)業(yè)資本有機構成高，一般屬于資金密集型，而沿海一些省份主要發(fā)展的是加工，資本有機構成低，屬于勞動(dòng)密集型企業(yè)，二者的增值稅稅負不平衡。稅負的不平衡使中西部?jì)汝懙貐^與東部沿海地區的差距進(jìn)一步擴大。從技術(shù)角度看，技術(shù)是第一生產(chǎn)力，在經(jīng)濟增長(cháng)中起著(zhù)越來(lái)越重要的作用，技術(shù)開(kāi)發(fā)和引進(jìn)是提高企業(yè)生產(chǎn)能力和效率的重要因素，但發(fā)展科技往往需要巨額的資金投入。按照我國現行稅制的規定，企業(yè)銷(xiāo)售無(wú)形資產(chǎn)繳納營(yíng)業(yè)稅，而購買(mǎi)無(wú)形資產(chǎn)又不屬于增值稅可扣除項目范圍之列，從客觀(guān)上限制了企業(yè)加大技術(shù)開(kāi)發(fā)方面的資金投入，也限制了高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展，我國企業(yè)發(fā)展的后勁，影響國民經(jīng)濟的發(fā)展速度，不利于其在國際市場(chǎng)上進(jìn)行競爭�！　。ǘ�）不利于我國出口產(chǎn)品在國際市場(chǎng)上的競爭，對我國的進(jìn)出口貿易產(chǎn)生了一定的影響　　對出口產(chǎn)品實(shí)行零稅率是各國的通行做法。實(shí)行“消費型”增值稅能夠做到徹底退稅，使出口產(chǎn)品以不含稅價(jià)格進(jìn)入國際市場(chǎng)。但“生產(chǎn)型”增值稅對外購資本品部分不允許扣除其外購部分已繳納的稅額，使我國出口產(chǎn)品雖然實(shí)行了零稅率，但仍不能做到徹底退稅。因為出口企業(yè)在產(chǎn)品出口后得到的退稅中還沒(méi)有包括為生產(chǎn)該產(chǎn)品而外購的資本品部分已經(jīng)繳納的稅額，產(chǎn)品出口成本中由于外購固定資產(chǎn)已繳納的稅額得不到退稅，等于出口產(chǎn)品背負著(zhù)未被抵退的“投資稅”與人競爭，不利于擴大我國產(chǎn)品出口。同樣，對進(jìn)口產(chǎn)品而言，同類(lèi)產(chǎn)品在生產(chǎn)國已經(jīng)得到了徹底的退稅，而我國的產(chǎn)品中還包含外購資本品部分已經(jīng)繳納的稅額，這樣，我國產(chǎn)品在國內市場(chǎng)上同樣處于不利地位。這應該引起高度重視�！　。ㄈ�）對外購資本品的重復征稅問(wèn)題沒(méi)有徹底解決　　由于納稅人外購資本品部分已繳納的稅額得不到抵扣，這部分稅額便資本化為固定資產(chǎn)價(jià)值的一部分，并分期轉移到貨物的價(jià)值中去，該貨物的銷(xiāo)項稅額中還是包含一部分購進(jìn)環(huán)節的增值稅，貨物流轉次數越多，對已征稅款的重復征稅也就越嚴重。因而這種類(lèi)型的增值稅與現代化大生產(chǎn)專(zhuān)業(yè)化、協(xié)作化的要求還有一定的距離，對企業(yè)組織結構的選擇和投資方向的選擇具有非中性的影響，即越是專(zhuān)業(yè)化、協(xié)作化生產(chǎn)的產(chǎn)品，其流轉的環(huán)節越多，商品價(jià)值中外購的生產(chǎn)資料部分（包括資本品）的價(jià)值就越大，相應地重復征稅也越嚴重，稅負也就越高。這在一定程度上鼓勵了“大而全”、“小而全”的企業(yè)組織結構，對經(jīng)濟的高效率產(chǎn)生了負面的影響，阻礙著(zhù)市場(chǎng)經(jīng)濟的發(fā)展�！　。ㄋ模�對價(jià)格形成產(chǎn)生了扭曲，引發(fā)產(chǎn)品成本的不真實(shí)，是導致成本推進(jìn)型通貨膨脹的一個(gè)重要因素　　在實(shí)行“消費型”增值稅的情況下，最終消費品的價(jià)格是每個(gè)環(huán)節新增價(jià)值的總和，同種產(chǎn)品只要售價(jià)相同，其最終稅負是一致的。而“生產(chǎn)型”增值稅，由于產(chǎn)品生產(chǎn)組織形式的不同，同種產(chǎn)品即使售價(jià)相同，其總稅負也不一定相等。這樣，在產(chǎn)品均衡市場(chǎng)上，供需雙方在決定價(jià)格形成的過(guò)程中對成本出現了信息不對稱(chēng)的情況，使產(chǎn)品價(jià)格形成的正常機制受到破壞，從而對價(jià)格形成產(chǎn)生扭曲。其直接表現是增值稅稅金的一部分成為產(chǎn)品成本的組成因素之一，它不體現在價(jià)外，而直接體現在成本內，直接成為成本增加的一個(gè)因素，影響到商品零售價(jià)格及物價(jià)總體水平�！　。ㄎ澹┦乖鲋刀惖挚坻湕l的完整性受到一定程度的影響，給規范增值稅的征管帶來(lái)了困難　　增值稅采用統一的購進(jìn)扣稅法，對外購項目可以一次全部扣除，有利于對發(fā)票的統一處理，加強了整個(gè)抵扣鏈條中的一致性和統一性。但“生產(chǎn)型”增值稅對外購資本品部分已繳納的稅額不允許扣除，使納稅人在增值稅時(shí)必須分清允許抵扣和不允許抵扣的項目，并要對相應的發(fā)票進(jìn)行專(zhuān)門(mén)的區分，客觀(guān)上使統一的抵扣鏈條顯得不完整；對稅務(wù)機關(guān)來(lái)說(shuō)，由于對外購項目扣除的不同待遇，為監督納稅人的守法情況，更重要的是為了保證增值稅稅源不流失，必須分出專(zhuān)門(mén)力量對扣除的標準進(jìn)行檢查和監督，加大了工作量和征管工作的復雜性，也增加了征收增值稅的稅務(wù)行政成本。從上面對我國現行“生產(chǎn)型”增值稅存在主要問(wèn)題的可以看出，當前轉換增值稅類(lèi)型不僅是必要的，而且應當提上議事日程�！　�二、“消費型”增值稅是我國的最終選擇　　，我國實(shí)行的是“生產(chǎn)型”增值稅，如果要選擇新的增值稅類(lèi)型，還有兩種，即“收入型”增值稅和“消費型”增值稅�！笆杖胄汀痹鲋刀悘纳峡纯梢越鉀Q重復課稅問(wèn)題，但是從技術(shù)操作上看則是不可取的。因為“收入型”增值稅雖然允許外購固定資產(chǎn)已繳納的稅額分期抵扣（按折舊進(jìn)度抵扣），但是，折舊額的計算和扣除十分復雜。這不僅由于企業(yè)間固定資產(chǎn)實(shí)物形態(tài)各不相同，使用年限長(cháng)短不一，折舊率有高有低，使折舊額計算復雜；加速折舊與非加速折舊以及加速折舊的幅度不同，也給折舊額的計算帶來(lái)困難；何況還有生產(chǎn)性固定資產(chǎn)與非生產(chǎn)性固定資產(chǎn)的區分，也給抵扣帶來(lái)區分上的困難�？梢�(jiàn)，“收入型”增值稅與現代稅收要求的簡(jiǎn)便原則、效率原則相悖。從長(cháng)期看，我國增值稅的類(lèi)型選擇應該是“消費型”增值稅，理論依據是：　�。ㄒ唬┻x擇“消費型”增值稅符合市場(chǎng)經(jīng)濟體制改革的方向　　市場(chǎng)經(jīng)濟要求市場(chǎng)對資源配置起基礎性作用，稅收應對經(jīng)濟保持中性效應�！跋�費型”增值稅可以徹底地解決對外購項目的重復征稅問(wèn)題，對不同行業(yè)、不同組織形式的企業(yè)真正做到了公平稅負。市場(chǎng)經(jīng)濟中投資決策由企業(yè)根據市場(chǎng)自行作出，其投資規模也由市場(chǎng)調節。在企業(yè)真正成為經(jīng)濟主體時(shí)，“消費型”增值稅對投資規模的擴張推動(dòng)力所產(chǎn)生的投資需求過(guò)熱的情況完全可以由市場(chǎng)調節，而不會(huì )產(chǎn)生過(guò)度刺激投資的情況。它只對資本密集型企業(yè)和技術(shù)密集型企業(yè)提供激勵，從而有利于經(jīng)濟的發(fā)展�！　。ǘ�）選擇“消費型”增值稅與國際增值稅實(shí)踐相一致　　選擇“消費型”增值稅，有利于使我國的增值稅制跟上國際步伐，使我國經(jīng)濟進(jìn)一步國際化；有利于引進(jìn)外資，使我國企業(yè)參與國際市場(chǎng)上的公平競爭�！　。ㄈ�）選擇“消費型”增值稅更符合增值稅的抵扣原理　　“消費型”增值稅允許對幾乎所有的外購項目都實(shí)行按抵扣憑證上注明的稅額進(jìn)行抵扣，無(wú)論是固定資產(chǎn)還是流動(dòng)資產(chǎn)均可憑購貨發(fā)票上注明的已納稅額得到抵扣，而不必區分固定資產(chǎn)和非固定資產(chǎn)，也不必將購入的固定資產(chǎn)及勞務(wù)在產(chǎn)成品和自制固定資產(chǎn)之間進(jìn)行劃分，從而區分哪些屬于可以抵扣的部分，哪些是不允許抵扣的部分，使整個(gè)增值稅的抵扣鏈條更完整和統一，有利于增值稅征收管理的簡(jiǎn)便高效�！　。ㄋ模┻x擇“消費型”增值稅符合我國稅制改革的整體方向　　我國稅制改革的整體方向是在經(jīng)濟水平不斷提高的情況下，通過(guò)稅制改革實(shí)現稅收對經(jīng)濟和收入分配的調控作用。隨著(zhù)經(jīng)濟發(fā)展水平的進(jìn)一步提高，實(shí)行稅制結構的戰略性轉換，即不斷開(kāi)辟新的稅源，逐步擴大其它新稅種占稅收總額的比重是一個(gè)方向。如隨著(zhù)所得稅尤其是個(gè)人所得稅收入占全部稅收收入比重的不斷提高，財政依賴(lài)增值稅的程度將有不同程度的降低，這也為實(shí)行增值稅類(lèi)型的轉換提供了一定的條件�！　�三、我國增值稅類(lèi)型選擇的幾點(diǎn)建議　　增值稅轉型是必要的，也是迫切的，問(wèn)題的關(guān)鍵在于財政收入缺口的彌補。在我國增值稅轉型中，消化固定資產(chǎn)抵扣稅額的不外乎3種，一是提高稅率，由傳統生產(chǎn)企業(yè)和商業(yè)企業(yè)負擔；二是降低稅負，由財政消化；三是尋找“替代”，由其他稅種消化。也可綜合運用上述3種方法。如何運用這些方法，取決于政府政策取向。政府的政策取向是側重于擴大內需、刺激投資、振興經(jīng)濟，還是側重于保證財政收入。當然，二者是相互聯(lián)系的，振興經(jīng)濟才能保證財政，保證財政才能振興經(jīng)濟，但二者的作用有“時(shí)間差”，所以當前還是要有個(gè)側重點(diǎn)。雖然當前政府的政策取向是擴大內需、刺激投資、穩定匯率以振興經(jīng)濟，且轉換增值稅類(lèi)型，實(shí)施“消費型”增值稅比較徹底，收效快，但此舉對財政和經(jīng)濟的震動(dòng)會(huì )很大，有些影響難以預料，在近期全面推開(kāi)有困難，而政府宏觀(guān)政策取向同時(shí)考慮穩定的需要，則宜采取穩步漸進(jìn)的方法。按照這一思路，我們設想，從“生產(chǎn)型”增值稅向“消費型”增值稅過(guò)渡的階段大約需要10年左右的時(shí)間，即可以在2010年前后完成增值稅的轉型。建議從1999~2010年這12年采取漸進(jìn)方式進(jìn)行：　�。ㄒ唬�1999年起做準備工作，調查測算，　　制定方案，在2000年前后或2000年以后的2——3年間，考慮將“消費型”增值稅當成產(chǎn)業(yè)政策來(lái)利用，在小范圍內先試行依照國家產(chǎn)業(yè)政策，選擇若干對資本品重復征稅比較嚴重的行業(yè)或、國家需要特別鼓勵的行業(yè)、關(guān)系到國計民生的高新技術(shù)、電力、能源等基礎產(chǎn)業(yè)，允許對當年新增固定資產(chǎn)已繳稅額給予實(shí)際扣除，還可考慮與增值稅征稅范圍的進(jìn)一步改革相配套，先從運輸業(yè)入手，進(jìn)行增值稅類(lèi)型轉換的試點(diǎn)，這樣做既沒(méi)有舊的包袱，又不涉及分稅制體制，可以避免增值稅轉型對財政體制可能帶來(lái)的負面。交通運輸業(yè)改征增值稅，有利于保持增值稅抵扣鏈條的完整。通過(guò)上述試點(diǎn)積累對資本品扣稅的經(jīng)驗，可以抵扣的資本物限定為技術(shù)設備，而不包括房屋和建筑物，旨在促進(jìn)國有企業(yè)轉換經(jīng)營(yíng)機制，鼓勵高產(chǎn)業(yè)的資本投入，改善投資結構�！　�1.在行業(yè)上，商業(yè)可以推后，技術(shù)密集型的或科技部認定的高新技術(shù)企業(yè)（指其購進(jìn)相應的設備）可選擇幾個(gè)行業(yè)先試行，進(jìn)項稅額少、設備消耗大的采掘業(yè)可予考慮�！　�2.在固定資產(chǎn)的類(lèi)別上，可限于設備或生產(chǎn)科技部認定的高新技術(shù)產(chǎn)品所需購進(jìn)的相應設備，房屋則不予扣除。房屋不予扣除的理由是，對促進(jìn)技術(shù)進(jìn)步意義不大，且情況復雜，難以劃分和：　�。�1）有生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用房，有非生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用房，難劃清�！　。�2）房屋有購進(jìn)的，有自建的，難以一視同仁合理處理�！　。�3）購進(jìn)的房屋，對方按銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)繳納營(yíng)業(yè)稅，而且價(jià)格中含土地使用權的價(jià)值，不便扣稅�！　。�4）自建的房屋，其材料，有包工包料和包工不包料之分；其所占土地，有原來(lái)自有的，有現征用的；房屋價(jià)值中，有的含征用費，有的不含。情況復雜，難以劃分和處理�！　。�5）房屋，尤其是商業(yè)用房，經(jīng)常不斷裝修翻新，價(jià)值高，增值大，計算難�！　�3.在扣除程度上，只能規定從某年起對新增部分扣除，對存量不予扣除。因為存量大，含稅多，財政無(wú)法承受。這一步所實(shí)行的有限制的或定向的“消費型”增值稅，向資本有機構成高、抵扣比重大的基礎產(chǎn)業(yè)傾斜，消除了稅負在產(chǎn)業(yè)結構、地區之間的過(guò)高累退性，有利于推動(dòng)基礎產(chǎn)業(yè)以及基礎產(chǎn)業(yè)密集的中西部地區的發(fā)展，體現稅收政策與政府產(chǎn)業(yè)政策、加快中西部發(fā)展的區域政策的協(xié)調。資本品的抵扣限定規則，與政府搞活大中型企業(yè)的重大政策相一致，有助于資本有機構成高的國有大中型企業(yè)的技術(shù)更新、改造及經(jīng)營(yíng)機制的轉換。上述規則的配合，還能有效抑制投資擴張，改善投資結構。由于這一步是在現行稅率的前提下進(jìn)行的，因而財政的承受能力取決于上述試行的行業(yè)、企業(yè)的范圍大小�！　。ǘ�）從2005年前后起，將“消費型”增值稅全面推開(kāi)，按一定抵扣比例，對當年新增生產(chǎn)性固定資產(chǎn)價(jià)值內所含稅額，本著(zhù)“存量不扣，增量慢慢扣”的原則進(jìn)行抵扣，不提高增值稅稅率，使財政逐步適應“消費型”增值稅的運行固定資產(chǎn)的存量不予抵扣，以保證財政收入的基數，這一條要事先宣傳，并予堅持。增量慢慢扣，是指對實(shí)施當年納稅人購入的固定資產(chǎn)支付的增值稅稅額（增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的稅額），按一定比例（如20%）抵扣，以后逐年提高抵扣的比例（如30%、40%……），數年后達到全額抵扣，完成轉型。按此匡算，如果一年新增固定資產(chǎn)價(jià)值所含稅額為800億，則第一年國家財政承擔160億（800億×20%），以后每年增加80億（每年比上年的增加量未計）。由于新增固定資產(chǎn)理應帶來(lái)新的生產(chǎn)能力，一般來(lái)說(shuō)，國家財政還是有可能承受的。在不調整稅率的條件下，可以把實(shí)行“消費型”增值稅看作扭轉當前增值稅比例超重，更好地優(yōu)化稅制結構的一項政策措施。我國增值稅收入占稅收收入總額的比重過(guò)高，整體稅收的走勢過(guò)度依賴(lài)增值稅，只要增值稅一個(gè)稅種有所波動(dòng)，中央財政就會(huì )大受影響，實(shí)施“消費型”增值稅可改善增值稅比重過(guò)高的狀況。而且，從長(cháng)遠看，由于實(shí)行“消費型”增值稅，可以刺激投資，鼓勵新技術(shù)的使用，促進(jìn)基礎產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，對經(jīng)濟的增長(cháng)會(huì )產(chǎn)生積極的作用，從而帶動(dòng)國民收入總體水平的提高，促進(jìn)財力的穩定增長(cháng)。此外，稅種結構的優(yōu)化途徑，也可以達到彌補收入缺口的目的�！　≡谌�面推行“消費型”增值稅時(shí)，若對涉稅投資限定比例抵扣而財政收入缺口仍過(guò)大，還可采取一些輔助措施：　　1.適當提高增值稅的基本稅率，例如提高1%，即可增加稅收約200多億元。轉型后稅率相應提高是有理由的，但不宜提得太多，寧可選擇其他手段解決�！　�2.對不符合國家產(chǎn)業(yè)政策的新增固定資產(chǎn)不予抵扣進(jìn)項稅額，或吸取德國的經(jīng)驗，開(kāi)征臨時(shí)性的特別投資稅來(lái)抵消抵扣的稅款�！　。ㄈ�）進(jìn)一步加強增值稅的征收管理，從加強征管中增收，為增值稅轉型創(chuàng )造條件我國現行增值稅實(shí)行17%的基本稅率，從名義上看稅收負擔不輕。但是，據筆者曾經(jīng)調查過(guò)一個(gè)中等城市的增值稅負擔看，情況并非如此。該市（含所轄3縣）1996年度增值稅負擔率（即增值稅稅額占銷(xiāo)售收入額的比重）工商企業(yè)平均為2.69%，其中工業(yè)負擔率為3.83%，商業(yè)（包括批發(fā)和零售）負擔率僅為1.46%.市區工商企業(yè)平均負擔率為2.85%，其中工業(yè)負擔率為4.05%，商業(yè)僅為1.37%.可見(jiàn)，增值稅的實(shí)際負擔并不重，尤其是商業(yè)的負擔率過(guò)低。造成這種狀況的原因是多方面的，但主要還是因為疏于征管，包括一般納稅人申報不實(shí)、小規模納稅人核定征收的定額過(guò)低、一般納稅人與小規模納稅人認定上和征管上空子較多、費擠稅、進(jìn)項抵扣管理不嚴以及稅務(wù)人員素質(zhì)低等因素。所以加強增值稅的征收管理，通過(guò)加強征管增加收入，是一種有效手段�！　。ㄋ模┥罨�稅制改革，推進(jìn)稅收立法，完善稅收制度　　如加強個(gè)人所得稅的征管，開(kāi)征遺產(chǎn)稅、個(gè)人消費稅、保障稅等稅種，都能增加財政收入，從而為增值稅轉型提供一定的財力支持�！　。ㄎ澹╅_(kāi)展調查研究，提供決策依據　　當前應選擇重要行業(yè)或有代表性的企業(yè)進(jìn)行典型調查，并進(jìn)行有關(guān)數據的普查工作，對企業(yè)資本品的存量和未來(lái)預期的投資進(jìn)行清查和預測，更全面地掌握增值稅轉型對收入影響的具體規模和結構，為制定相應的投資政策提供依據，并對宏觀(guān)固定資產(chǎn)投資狀況，特別是企業(yè)資本品投入狀況進(jìn)行更具體的剖析，進(jìn)一步找出與增值稅稅基相關(guān)的數據，從而對轉型中的財政收入缺口等進(jìn)行更深入的研究。

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