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金融會(huì )計國際化對我國商業(yè)銀行的影響的論文
根據入世承諾，到2006年年底中國將全面開(kāi)放銀行業(yè)。而隨著(zhù)時(shí)間的臨近，中國的商業(yè)銀行也加快了改革的步伐。在國有商業(yè)銀行中，中國建設銀行已于2005年10月27日在香港證交所掛牌上市，中國銀行也正積極籌備在香港上市，中國工商銀行上市也將在今年年底前完成，中國農業(yè)銀行正為股份制改造和上市進(jìn)行“熱身”準備。在股份制商業(yè)銀行中，交通銀行已于2005年6月份率先在香港成功上市，深圳發(fā)展銀行、上海浦東發(fā)展銀行、招商銀行、華夏銀行、民生銀行這五家上市公司也正在積極尋求海外上市，中信銀行、廣東發(fā)展銀行、光大銀行、興業(yè)銀行、恒豐銀行、浙商銀行正在積極籌備在國內或在海外上市，與國際接軌已成為中國銀行業(yè)發(fā)展的必然趨勢。而隨著(zhù)銀行業(yè)國際化的不斷發(fā)展，我國金融會(huì )計的國際化也在積極推進(jìn)，這將會(huì )對我國商業(yè)銀行會(huì )計信息質(zhì)量和經(jīng)營(yíng)管理產(chǎn)生重要影響。
一、金融會(huì )計的國際化趨勢
目前，中國銀行業(yè)的會(huì )計業(yè)務(wù)遵循著(zhù)三種不同的會(huì )計規范：《金融企業(yè)會(huì )計制度》（1993年版）、《金融企業(yè)會(huì )計制度》（2001年版）以及國際財務(wù)報告準則。隨著(zhù)商業(yè)銀行改革的不斷推進(jìn)，商業(yè)銀行會(huì )計規范逐漸從1993年《金融企業(yè)會(huì )計制度》和2001年《金融企業(yè)會(huì )計制度》轉向國際財務(wù)報告準則。
1993年至2000年之間，我國商業(yè)銀行的會(huì )計業(yè)務(wù)主要遵循1993年的《金融企業(yè)會(huì )計制度》；2001年至2003年，除上市股份制商業(yè)銀行采用2001年《金融企業(yè)會(huì )計制度》外，其余銀行仍然采用1993年《金融企業(yè)會(huì )計制度》；2004年，財務(wù)重組之后的中行和建行采用了2001年《金融企業(yè)會(huì )計制度》，工行和農行仍然采用1993年《金融企業(yè)會(huì )計制度》，股份制銀行中，除了中信銀行、光大銀行和廣發(fā)行之外，其他銀行都采用了2001年《金融企業(yè)會(huì )計制度》；從2005年起，我國商業(yè)銀行的年報編制全面采用2001年《金融企業(yè)會(huì )計制度》，同時(shí)，已經(jīng)上市的五家銀行還需要根據證監會(huì )的要求按照國際會(huì )計準則進(jìn)行調整，但轉換尚未涉及國際會(huì )計準則第39號和第32號的內容；在海外上市或擬上市的商業(yè)銀行已經(jīng)開(kāi)始全面采用國際財務(wù)報告準則編制年報。
2005年8月財政部發(fā)布了《金融工具確認和計量暫行規定（試行）》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《暫行規定》），該規定于2006年1月1日在上市和擬上市的商業(yè)銀行范圍內試行，標志著(zhù)我國銀行業(yè)在金融工具的會(huì )計處理方面率先與國際財務(wù)報告準則接軌。2005年9月，財政部又發(fā)布了《企業(yè)會(huì )計準則第××號—金融工具確認和計量》、《企業(yè)會(huì )計準則第××號—金融資產(chǎn)轉移》、《企業(yè)會(huì )計準則第××號—套期保值》、《企業(yè)會(huì )計準則第××號—金融工具列報和披露》四項會(huì )計準則征求意見(jiàn)稿。與國際慣例相比，四項金融會(huì )計準則征求意見(jiàn)稿的實(shí)質(zhì)內容與國際會(huì )計準則第39號和第32號的規定大多是相同的，同時(shí)充分考慮了中國的國情�！稌盒幸幎ā泛徒鹑跁�(huì )計四項準則征求意見(jiàn)稿的發(fā)布，突破了傳統會(huì )計理論對衍生金融工具的束縛，彌補了我國在金融工具會(huì )計領(lǐng)域的空白，是我國會(huì )計準則與國際會(huì )計準則接軌邁出的重要一步，必將加速我國金融會(huì )計的國際化，對我國的銀行業(yè)，特別是上市和擬上市銀行的財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)管理產(chǎn)生重要影響。
二、金融會(huì )計國際化對商業(yè)銀行資產(chǎn)負債表的影響
首先，金融會(huì )計國際化將改變傳統的金融資產(chǎn)和負債分類(lèi)方式，將金融資產(chǎn)劃分為交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、借款和應收款項以及可供出售金融資產(chǎn)；將負債劃分為交易性金融負債和其他金融負債，資產(chǎn)與負債分類(lèi)一經(jīng)確定，不得隨意變更。這種分類(lèi)方法能夠充分反映商業(yè)銀行持有金融工具的目的和意圖，有助于報表使用者對商業(yè)銀行風(fēng)險管理做出有效判斷。
其次，資產(chǎn)負債表項目將更加豐富。根據《暫行規定》的要求，當且僅當成為金融工具合同的一方時(shí)，企業(yè)才可以在資產(chǎn)負債表上確認金融資產(chǎn)或金融負債�！督鹑谫Y產(chǎn)轉移》對金融工具終止確認的條件是：金融資產(chǎn)所有權相關(guān)的風(fēng)險和回報是否已經(jīng)實(shí)質(zhì)上發(fā)生轉移，而且沒(méi)有保留對金融資產(chǎn)的控制權。根據這些規定，商業(yè)銀行應將衍生工具隱含的各種權利和合同義務(wù)確認為資產(chǎn)或負債，已經(jīng)證券化的信貸資產(chǎn)以及其他不滿(mǎn)足終止確認條件的金融資產(chǎn)和負債也要進(jìn)入表內核算，資產(chǎn)負債表的內容將更加豐富，提供的信息將會(huì )更加全面。
再者，金融工具以公允價(jià)值計量的部分，其價(jià)值隨著(zhù)公允價(jià)值的變化而變化。一方面金融資產(chǎn)或負債的公允價(jià)值不斷變動(dòng)，另一方面公允價(jià)值的變動(dòng)計入當期損益或權益，進(jìn)而影響了權益的變動(dòng)，因此在沒(méi)有其他資產(chǎn)和負債變動(dòng)的情況下，金融工具價(jià)值的波動(dòng)必然會(huì )帶來(lái)資產(chǎn)負債率的波動(dòng)。同時(shí)《暫行規定》對上市和擬上市商業(yè)銀行的金融資產(chǎn)減值提出了更高的要求，除交易性金融資產(chǎn)外，其余金融資產(chǎn)的減值均采用“未來(lái)現金流量折現法”，相對于“五級分類(lèi)法”，會(huì )加劇資產(chǎn)的波動(dòng)。
《套期保值》對從事套期活動(dòng)的會(huì )計處理做了明確規定，對其運用的先決條件——套期關(guān)系作出了嚴格要求。由于目前我國衍生金融工具品種較少，商業(yè)銀行進(jìn)行套期避險的水平還有待提高，很難達到運用套期會(huì )計的條件，因此近期內套期會(huì )計對商業(yè)銀行資產(chǎn)負債表的影響不會(huì )很大。
三、金融會(huì )計國際化對商業(yè)銀行損益表的影響
�。ㄒ唬⿲ι虡I(yè)銀行經(jīng)營(yíng)損益的影響。
根據現行會(huì )計框架，金融工具經(jīng)濟價(jià)值的變動(dòng)僅在其實(shí)際實(shí)現時(shí)確認為收益，導致銀行可能僅僅為了增加會(huì )計利潤而進(jìn)行某項交易。而《暫行規定》要求幾乎所有的金融工具都應在資產(chǎn)負債表中確認，并按照金融工具持有目的不同使用不同的計量屬性，對交易性金融資產(chǎn)或金融負債公允價(jià)值變動(dòng)所產(chǎn)生的利得或損失，計入當期損益，對于可供出售的金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，直接計入資本公積，從而遏制了銀行利用金融工具價(jià)值變動(dòng)操縱利潤的行為。對計提的減值準備不得轉回的要求，也降低了利用減值準備轉回操縱利潤的可能性�！督鹑谫Y產(chǎn)轉移》對金融工具的終止確認加以限制，意味著(zhù)商業(yè)銀行可能提前確認的利得將會(huì )更少，調控收益的空間進(jìn)一步縮小。
�。ǘ⿲ι虡I(yè)銀行損益表的影響。
金融會(huì )計的國際化也對傳統的損益表披露方式產(chǎn)生了重要影響。傳統的損益表根據實(shí)現原則確認收益、成本、利得、損失，而公允價(jià)值計量屬性的使用，特別是衍生金融工具的表內確認必然會(huì )導致大量的未實(shí)現利得或損失的存在，因此以歷史成本原則、實(shí)現原則、配比原則和穩健原則為特征的傳統收益確定模式面臨著(zhù)巨大挑戰。面對不斷出現的問(wèn)題，西方國家的會(huì )計準則制定機構如英國的會(huì )計準則委員會(huì )（asb），美國的財務(wù)會(huì )計準則委員會(huì )（fasb）和國際會(huì )計準則理事會(huì )（iasb）都在致力于財務(wù)業(yè)績(jì)報表的改進(jìn)，一張被稱(chēng)作“第四財務(wù)報表”的“全面收益表”正在形成。我國金融會(huì )計的發(fā)展，特別是衍生金融工具的表內確認和公允價(jià)值計量必將會(huì )促使我國損益表不斷改進(jìn)。
四、金融會(huì )計國際化對商業(yè)銀行會(huì )計信息質(zhì)量的影響
�。ㄒ唬┕蕛r(jià)值的運用對商業(yè)銀行會(huì )計信息質(zhì)量的影響。
用公允價(jià)值計量衍生金融工具有利于其在表內反映，提高會(huì )計信息的相關(guān)性，也更符合目前銀行業(yè)的風(fēng)險管理慣例和現代化管理風(fēng)險技術(shù)，有助于財務(wù)報表使用者了解商業(yè)銀行真實(shí)財務(wù)狀況，更易于評價(jià)銀行通過(guò)使用衍生工具進(jìn)行風(fēng)險管理的有效性。公允價(jià)值的運用也會(huì )對商業(yè)銀行會(huì )計信息產(chǎn)生負面影響。公允價(jià)值計量的不確定性、變動(dòng)性和集合性，難以滿(mǎn)足會(huì )計信息可靠性的質(zhì)量要求。公允價(jià)值的任何變化都將反映在損益表中，使財務(wù)報告波動(dòng)性上升，可能導致市場(chǎng)對銀行經(jīng)濟價(jià)值的錯誤判斷。公允價(jià)值計量的可靠性受到市場(chǎng)發(fā)展程度的制約，非市場(chǎng)化資產(chǎn)的價(jià)值確定嚴重依賴(lài)于銀行所采用估價(jià)模型的科學(xué)性。更重要的是，假定各金融機構根據不同的假設采用不同的估價(jià)模型，其公允價(jià)值變動(dòng)對損益賬戶(hù)的影響在不同銀行之間可能相差懸殊，從而降低會(huì )計信息的可比性。對于外部獨立審計來(lái)說(shuō)，證實(shí)通過(guò)模型獲得的公允價(jià)值是否可靠也面臨著(zhù)很大的挑戰。
�。ǘp值準備方法的改變對商業(yè)銀行會(huì )計信息質(zhì)量的影響。
我國2001年《金融企業(yè)會(huì )計制度》中要求，信貸資產(chǎn)專(zhuān)項準備按照五級分類(lèi)結果及時(shí)、足額計提，這更加符合銀行監管的目標，即防范和化解銀行業(yè)風(fēng)險，保護存款人和其他客戶(hù)的合法權益，促進(jìn)銀行業(yè)健康發(fā)展。而《暫行規定》對上市和擬上市商業(yè)銀行的金融資產(chǎn)減值提出了更高的要求，除交易性金融資產(chǎn)外，其余以攤余成本計量的金融資產(chǎn)發(fā)生減值，應當將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，可收回金額按照未來(lái)現金流量折現法確定。這不僅充分考慮到了債務(wù)人的財務(wù)狀況、抵押品經(jīng)營(yíng)狀況，而且還綜合考慮了債務(wù)人所處行業(yè)發(fā)展前景、技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟或法律環(huán)境和時(shí)間等外界因素的影響。因此，相對于五級分類(lèi)法，未來(lái)現金流量折現法更加客觀(guān)、公允，更符合會(huì )計信息對外披露的要求。
五、金融會(huì )計的國際化對商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)管理的影響
�。ㄒ唬┐龠M(jìn)商業(yè)銀行不斷提高風(fēng)險管理能力。
金融會(huì )計的國際化過(guò)程，不僅僅是一個(gè)會(huì )計處理規范轉換的過(guò)程，更是一個(gè)銀行內部管理水平不斷提高的過(guò)程。商業(yè)銀行風(fēng)險管理過(guò)程涉及以下四個(gè)方面：風(fēng)險識別機制、風(fēng)險預警機制、風(fēng)險決策機制、風(fēng)險規避機制，是進(jìn)行有效風(fēng)險管理不可缺少的因素，與金融工具的計量、減值準備的計提、衍生金融工具套期保值會(huì )計、金融工具風(fēng)險的披露等緊密相連。商業(yè)銀行只有在風(fēng)險管理體系完備、風(fēng)險管理技術(shù)成熟的情況下，金融工具會(huì )計才能得到有效地運用。
�。ǘ⿲ι虡I(yè)銀行監管資本提出了更高的要求。
金融會(huì )計的國際化影響了現行資本充足率的計算。根據現行《商業(yè)銀行資本充足率管理辦法》，資本充足率根據資本和風(fēng)險加權資產(chǎn)計算。一方面，金融工具公允價(jià)值的頻繁變化，增加了銀行資本的波動(dòng)性。另一方面，加權風(fēng)險資產(chǎn)的計算主要包括表內業(yè)務(wù)的信用風(fēng)險和表外業(yè)務(wù)的市場(chǎng)風(fēng)險。而按照《暫行規定》的要求，表外業(yè)務(wù)中衍生金融工具部分將納入表內反映，這必將影響到加權風(fēng)險資產(chǎn)的計算。在資產(chǎn)證券化方面，《金融資產(chǎn)轉移》規定，資產(chǎn)能否從表內轉移到表外主要依據金融資產(chǎn)所有權相關(guān)的風(fēng)險和回報是否已經(jīng)實(shí)質(zhì)上發(fā)生轉移，而且沒(méi)有保留對金融資產(chǎn)的控制權。
因此，如果已經(jīng)證券化的信貸資產(chǎn)仍應在資產(chǎn)負債表內反映，商業(yè)銀行就不可能通過(guò)資產(chǎn)證券化在資本監管方面得到優(yōu)惠，從而提高了對商業(yè)銀行監管資本的要求。因此，金融會(huì )計的國際化不僅影響到了商業(yè)銀行會(huì )計信息質(zhì)量，而且提高了對商業(yè)銀行監管資本的要求，在一定程度上可能會(huì )降低商業(yè)銀行的資本充足率。商業(yè)銀行只有通過(guò)提高信貸資產(chǎn)質(zhì)量和風(fēng)險管理能力，提升盈利水平，大力發(fā)展中間業(yè)務(wù)等方式不斷提高監管資本的水平，才能達到監管當局對資本的要求，以抵御銀行風(fēng)險的發(fā)生。
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