淺議新資產(chǎn)減值準則

【摘 要】《企業(yè)會(huì )計準則第8號——資產(chǎn)減值》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“新資產(chǎn)減值準則”）已于2007年1月1日起在上市公司中得到了執行，這是我國會(huì )計發(fā)展史上的一個(gè)重要的里程碑。在新資產(chǎn)減值準則頒布之前，我國一直沒(méi)有專(zhuān)門(mén)的資產(chǎn)減值準則，有關(guān)資產(chǎn)減值的會(huì )計規范散見(jiàn)于1999年出臺的有關(guān)具體準則、2001年財政部發(fā)布《企業(yè)會(huì )計制度》和修改后的具體會(huì )計準則中。這次調整建立在鑒戒國際會(huì )計準則和我國國情的基礎之上，提出了一些新的概念和方法，與舊的資產(chǎn)減值規范有著(zhù)較明顯的差異。
　　【關(guān)鍵詞】新資產(chǎn)減值準則 公允價(jià)值 資產(chǎn)組 商譽(yù)
　　
　　一、新資產(chǎn)減值準則引進(jìn)的新概念和方法
　　
　　新資產(chǎn)減值準則是對原有的資產(chǎn)減值規范的一次創(chuàng )新，提出了自己的概念框架和處理方法，也充分體現了與國際會(huì )計準則的趨同。
　�。ㄒ唬┬聹蕜t引進(jìn)的幾個(gè)概念
　　1.資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合。資產(chǎn)組，是指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現金流進(jìn)應當基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組所產(chǎn)生的現金流量，即資產(chǎn)組的認定應當以資產(chǎn)組產(chǎn)生的現金流量是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現金流量為依據。與此同時(shí)，還應當考慮企業(yè)治理層治理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的方式和對資產(chǎn)的處置的決策方式（如是繼續持有還是對外銷(xiāo)售等）。幾項資產(chǎn)組合生產(chǎn)的產(chǎn)品（或者其他產(chǎn)出）存在活躍市場(chǎng)的，即使部分或者所有這些產(chǎn)品（或者其他產(chǎn)出）均供內部使用，也應當在符合前款規定的情況下，將這幾項資產(chǎn)的組合認定為一個(gè)資產(chǎn)組。另外，新資產(chǎn)減值準則規定，資產(chǎn)組一經(jīng)確定，各個(gè)會(huì )計期間應當保持一致，不得隨意變更；資產(chǎn)組組合，是指由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合，以及按公道方法分攤的總部資產(chǎn)部分。
　　2.總部資產(chǎn)。企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)團體或其事業(yè)部的辦公樓、電子數據處理設備等資產(chǎn)。其明顯特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨立的現金流量，而且其賬面價(jià)值難以完全回屬于某一資產(chǎn)組。
　　3.商譽(yù)。商譽(yù)是企業(yè)擁有的或控制的能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟利益的無(wú)形資產(chǎn)，它反映了因并購而產(chǎn)生的“逾額整合價(jià)值”，應該通過(guò)賬面價(jià)值來(lái)反映其為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟利益的能力。新企業(yè)合并準則規定：假如購買(mǎi)方支付的合并本錢(qián)大于所取得的被購買(mǎi)方可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值，就要將這部分差額確以為商譽(yù)。
　�。ǘ�）資產(chǎn)組（資產(chǎn)組組合）、總部資產(chǎn)及商譽(yù)減值的處理方法
　　1.資產(chǎn)組（資產(chǎn)組組合）減值。有跡象表明，一項資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應當以單項資產(chǎn)為基礎估計其可收回金額。企業(yè)難以對單項資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計的，應當以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎確定資產(chǎn)組的可收回金額。資產(chǎn)組的可回收金額應當按照該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減往處置用度后的凈額與其預計未來(lái)現金流量的現值兩者之間較高者確定。資產(chǎn)組的賬面價(jià)值包括可直接回屬于資產(chǎn)組和可以按照公道、一致的基礎分攤至資產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價(jià)值。企業(yè)應按照資產(chǎn)組（資產(chǎn)組組合）賬面價(jià)值高于其可收回金額計提減值預備。
　　2.總部資產(chǎn)減值。有跡象表明，某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應當計算確定該總部資產(chǎn)所回屬的某個(gè)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應的賬面價(jià)值相比較，據以判定是否需要確認減值損失。
　　3.商譽(yù)減值。企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應當在每年年度終了進(jìn)行減值測試。由于商譽(yù)難以獨立于其他資產(chǎn)為企業(yè)單獨產(chǎn)生現金流量，應當自購買(mǎi)日起將商譽(yù)的賬面價(jià)值按照該資產(chǎn)組或資產(chǎn)組合的公允價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組（資產(chǎn)組合）公允價(jià)值總額的比例分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合。資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的應當確認相應的減值損失，這里的“賬面價(jià)值”包括分攤的總部資產(chǎn)和商譽(yù)。損失的金額應當按照下列順序進(jìn)行分攤，以抵減資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中資產(chǎn)的賬面價(jià)值：首先抵減分攤至資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值，然后根據資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價(jià)值。 　　二、應用新資產(chǎn)減值準則的留意事項
　　
　　新資產(chǎn)減值準則中一些創(chuàng )新性思維對原執行的資產(chǎn)減值規范和觀(guān)念形成一定的沖擊。對此，筆者以為，企業(yè)在運用新資產(chǎn)減值準則時(shí)應留意以下幾個(gè)方面。
　�。ㄒ唬┱J真解讀新資產(chǎn)減值準則，留意熟悉新舊準則的差異
　　新舊資產(chǎn)減值準則存在著(zhù)諸多不同，針對資產(chǎn)減值業(yè)務(wù)，相關(guān)職員應在認真學(xué)習新資產(chǎn)減值準則的基礎上，避免慣性思維的引導，從而不當地運用會(huì )計準則導致會(huì )計信息失真。例如，新資產(chǎn)減值準則規定該準則適用范圍包括固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)以及除特別規定以外的其他資產(chǎn)減值的處理，對于準則特別規定的資產(chǎn)（如存貨、應收賬款、金融資產(chǎn)等）則適用其特別規定。又如，新資產(chǎn)減值準則規定固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(cháng)期股權投資等資產(chǎn)一旦計提減值預備就不得在以后期間轉回，這與以往的會(huì )計制度是截然不同的，舊會(huì )計制度準許在資產(chǎn)減值跡象消除后在原來(lái)計提的減值預備的范圍內恢復資產(chǎn)的賬面余額。
　�。ǘ�）加強學(xué)習，努力進(jìn)步企業(yè)會(huì )計職員的職業(yè)判定能力
　　資產(chǎn)減值預備的確認與計量在很大程度上依靠于會(huì )計職員的職業(yè)判定，由于能力和水平的差異，在分析判定過(guò)程中不免要受到會(huì )計職員主觀(guān)因素的影響，這就要求企業(yè)治理職員、會(huì )計職員應不斷進(jìn)步自身的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)判定能力，以適應不斷變化的經(jīng)濟和市場(chǎng)環(huán)境要求。此外，內部審計更應該以謹慎的態(tài)度計劃和實(shí)施內部審計工作，對于新資產(chǎn)減值準則的要求事項，應督促相關(guān)會(huì )計部分貫徹執行。對于新資產(chǎn)減值準則下產(chǎn)生的會(huì )計信息，企業(yè)高層治理職員應正確熟悉，避免運用過(guò)期的信息處理方式做出決策。
　�。ㄈ�）加強對可轉回資產(chǎn)減值預備項目的審計監視
　　資產(chǎn)減值預備通常是被審計單位治理當局依占有關(guān)因素做出的估計，存在較大的利潤調節空間，發(fā)生錯報的風(fēng)險較大。因此，必須通過(guò)外部審計，才可以在一定程度上控制這類(lèi)風(fēng)險，從而規范資產(chǎn)減值會(huì )計處理。鑒于此，應強化中介機構特別是審計師職責，并完善相關(guān)的獨立審計準則，明確各項減值預備的具體審計程序，努力通過(guò)注冊會(huì )計師的獨立審計遏止企業(yè)利用資產(chǎn)減值預備進(jìn)行利潤操縱。由于審計在很大程度上依靠于注冊會(huì )計師的職業(yè)經(jīng)驗和專(zhuān)業(yè)判定，所以注冊會(huì )計師應當以應有的職業(yè)謹慎態(tài)度計劃和實(shí)施審計工作，如有必要應當利用專(zhuān)家工作，獲得充分、適當的審計證據，以評價(jià)被審計單位治理當局對資產(chǎn)減值預備的計提是否公道、表露是否充分。
　　
　　三、結語(yǔ)
　　
　　新會(huì )計準則是我國會(huì )計準則制定委員會(huì )在認真分析我國國情和國際會(huì )計發(fā)展方向的基礎上制定的，具有很強的科學(xué)性和先導性。因此，企業(yè)應當積極貫徹執行新會(huì )計準則，進(jìn)步會(huì )計信息的質(zhì)量。
　　
　　參考文獻：
　　[1]財政部.企業(yè)會(huì )計準則第8號——資產(chǎn)減值.北京：經(jīng)濟科學(xué)出版社，2006.
　　[2]熊燕.新舊會(huì )計準則差異探析.中國鄉鎮企業(yè)會(huì )計，2007，（2）.
　　[3]曹良軍.資產(chǎn)減值準則的主要變化及對企業(yè)的影響.貿易會(huì )計，2007，（20）.

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