淺談職工福利費余額的處理

【摘要】 《企業(yè)財務(wù)通則》實(shí)施后，規定國有企業(yè)不再按照14%計提職工福利費，2007年已經(jīng)計提的職工福利費應當予以沖回。那么在企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)應付福利費還能按工資總額的14%計算扣除嗎？國稅函（2008）264號文對此做出了明確規定。筆者就此作一解讀。
　　【關(guān)鍵詞】 職工福利費；余額處理；解讀
　　
　　一、稅務(wù)規定
　　
　　一是2008年以前執行的福利費標準：《企業(yè)所得稅暫行條例》（國務(wù)院令第137號）第六條第三款：“納稅人的職工福利費，按照計稅工資總額的14%計算扣除。
　　二是2008年以后執行的福利費標準：《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（中華人民共和國國務(wù)院令第512號）第四十條規定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過(guò)工資薪金總額14%的部分，準予扣除。
　　三是福利費余額新舊銜接：國稅函[2008]264號《關(guān)于做好2007年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的補充通知》第三條關(guān)于職工福利費稅前扣除問(wèn)題規定：2007年度的企業(yè)職工福利費，仍按計稅工資總額的14%計算扣除，未實(shí)際使用的部分，應累計計入職工福利費余額。2008年及以后年度發(fā)生的職工福利費，應先沖減以前年度累計計提但尚未實(shí)際使用的職工福利費余額，不足部分按新企業(yè)所得稅法規定扣除。企業(yè)以前年度累計計提但尚未實(shí)際使用的職工福利費余額已在稅前扣除，屬于職工權益，如果改變用途的，應調整增加應納稅所得額。
　　
　　二、會(huì )計規定
　　
　　一是根據《關(guān)于實(shí)施修訂后的《企業(yè)財務(wù)通則》有關(guān)問(wèn)題的通知》（財企[2007]48號）等相關(guān)文件規定，對于應付福利費余額處理一般有以下幾種處理途徑：
　　第一種，2007年企業(yè)不再按照工資總額14%計提職工福利費，2007年已經(jīng)計提的職工福利費應當予以沖回。
　　第二種，截至2006年12月31日的應付福利費賬面余額：（一）余額為赤字的，轉入2007年年初未分配利潤，由此造成年初未分配利潤出現負數的，依次以任意公積金和法定公積金彌補，仍不足彌補的，以2007年及以后年度實(shí)現的凈利潤彌補。（二）余額為結余的，繼續按照原有規定使用，待結余使用完畢后，再按照修訂后的《企業(yè)財務(wù)通則》執行。
　　二是根據財政部下發(fā)的《關(guān)于企業(yè)新舊財務(wù)制度銜接有關(guān)問(wèn)題的通知》（財企[2008]34號，企業(yè)將不再執行《關(guān)于實(shí)施修訂后的《企業(yè)財務(wù)通則》有關(guān)問(wèn)題的通知》（財企[2007]48號）如下規定：“截至2006年12月31日，應付福利費賬面為結余的，繼續按照原有規定使用，待結余使用完畢后，再按照修訂后的《企業(yè)財務(wù)通則》執行”。而按照[2008]34號新規定：《企業(yè)財務(wù)通則》施行以前提取的應付福利費有結余的，符合規定的企業(yè)繳費應當先從應付福利費中列支。也就是說(shuō)：先用補充養老保險沖抵以前結余的應付福利費，不再繼續按照原有規定使用，待結余使用完畢后，再按照《企業(yè)財務(wù)通則》執行。
　　三是對于上市公司以前年度的應付福利費余額在首次執行日的會(huì )計處理，根據《企業(yè)會(huì )計準則第38 號——首次執行企業(yè)會(huì )計準則》應用指南的有關(guān)規定，首次執行日企業(yè)的職工福利費余額，應當全部轉入應付職工薪酬（職工福利）。首次執行日后第一個(gè)會(huì )計期間，按照《企業(yè)會(huì )計準則第9 號——職工薪酬》規定，根據企業(yè)實(shí)際情況和職工福利計劃確認應付職工薪酬（職工福利），該項金額與原轉入的應付職工薪酬（職工福利）之間的差額調整管理費用。
　　
　　三、財稅差異協(xié)調
　　
　　會(huì )計與稅法對同一涉稅事項規定有差異時(shí)，企業(yè)在企業(yè)所得稅匯算中的原則。根據《企業(yè)所得稅暫行條例》（國務(wù)院令第137號）第九條：“納稅人在計算應納稅所得額時(shí)，其財務(wù)、會(huì )計處理辦法同國家有關(guān)稅收的規定有抵觸的，應當依照國家有關(guān)稅收的規定計算納稅�！� 和《稅收征收管理法》第二十條：“從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的納稅人的財務(wù)、會(huì )計制度或者財務(wù)、會(huì )計處理辦法和會(huì )計核算軟件，應當報送稅務(wù)機關(guān)備案。納稅人、扣繳義務(wù)人的財務(wù)、會(huì )計制度或者財務(wù)、會(huì )計處理辦法與國務(wù)院或者國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)有關(guān)稅收的規定抵觸的，依照國務(wù)院或者國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)有關(guān)稅收的規定計算應納稅款、代扣代繳和代收代繳稅款�！币幎�可知：稅法與會(huì )計法規有差異時(shí)有如下三個(gè)處理原則：
　　第一，稅法和會(huì )計都有規定的，在納稅問(wèn)題上會(huì )計服從稅法，但是不必改變會(huì )計記錄。即常說(shuō)的“調表不調賬”原則。
　　第二，只要會(huì )計處理同稅務(wù)規定不一致，就必須調整。
　　第三，如果稅務(wù)沒(méi)有規定，而會(huì )計有規定的，會(huì )計規定構成稅法的組成部分。 　　四、實(shí)務(wù)處理
　　
　　實(shí)務(wù)中，有些企業(yè)在2008年以前是按照工資總額提取14%福利費，但是年終匯算清繳時(shí)將超過(guò)計稅工資的部分做了納稅調增。有企業(yè)認為，2008年1月1日應付福利費余額中屬于以前提取但是又做了調增處理的這部分，不應包括在上述文件規定的“職工福利費余額”。
　　但筆者認為：國稅函[2008]264號解決的是按照稅法核算形成余額的問(wèn)題，而對于實(shí)際工作中，有些企業(yè)在2008年以前是按照工資總額提取14%福利費，但是年終匯算清繳時(shí)將超過(guò)計稅工資的部分做了納稅調增。有企業(yè)認為，2008年1月1日應付福利費余額中屬于以前提取但是又做了調增處理的這部分，不應包括在上述文件規定的“職工福利費余額”等問(wèn)題，應當按照國稅函[2008]264號的規定，轉化為稅務(wù)核算處理，對于“應付福利費”余額中屬于以前提取但是又做了調增處理的部分，不能簡(jiǎn)單地認為這部分不應包括在上述文件規定的“職工福利費余額”中，而是應當根據最后計算出來(lái)的稅法上的結余來(lái)處理，而不論會(huì )計上是如何計提的。換句話(huà)說(shuō)，在2008年以前，實(shí)際會(huì )計處理上是按照工資總額計提的，匯算清繳的時(shí)候做了納稅調增，那么稅務(wù)上就沒(méi)有欠賬了，稅務(wù)上允許稅前扣除的多少就需要與實(shí)際支出的相比。如果是允許扣除的多于實(shí)際支出的，則形成了結余，這個(gè)結余不是會(huì )計核算賬戶(hù)中“應付福利費”賬戶(hù)里的金額，而是作為2008年以后稅務(wù)上職工福利費支出首先使用的金額。
　　
　　五、案例解析
　　
　　興達公司是2005年新成立的企業(yè)。企業(yè)實(shí)行計稅工資的稅前扣除方式。相關(guān)數據如下：
　　2005年計稅工資500萬(wàn)元，會(huì )計上實(shí)際計提福利費80萬(wàn)元，納稅調增金額為10萬(wàn)元（80－500×14%）；而實(shí)際使用了30萬(wàn)元；
　　2006年計稅工資600萬(wàn)元，會(huì )計上實(shí)際計提福利費100萬(wàn)元，納稅調增金額為16（100-600×14%）萬(wàn)元；實(shí)際使用50萬(wàn)元；
　　2007年計稅工資為800萬(wàn)元，新準則要求不再計提職工福利費，全年實(shí)際使用福利費80萬(wàn)元。稅法上稅前可扣除的金額=800×14%＝112（萬(wàn)元）
　　截止2007年12月31日，會(huì )計上職工福利費賬戶(hù)余額為20萬(wàn)元（80＋100－30－50－80）。
　　為進(jìn)一步說(shuō)明2008年的職工福利費后續處理，假設該企業(yè)2008年實(shí)際使用福利費120萬(wàn)元。2008年的工資總額為900萬(wàn)元。
　　2007年企業(yè)稅前可扣除的金額為800×14%＝112萬(wàn)元。企業(yè)在填報納稅申報表時(shí)，不在《關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報表的通知》（國稅發(fā)[2006]56號）附件《企業(yè)所得稅年度納稅申報表》及填表說(shuō)明：附表十二《工資薪金和工會(huì )經(jīng)費等三項經(jīng)費明細表》填報說(shuō)明中第三條第三款：“第3列第1－5行，填報納稅人計提的職工福利費�！敝刑盍�；企業(yè)應在附表五《納稅調整減少項目明細表》中第17行中納稅調減112萬(wàn)元。
　　2008年初稅法上確認的“應付福利費”的余額為：（500＋600＋800）×14%-30-50-80＝106（萬(wàn)元）,不同于會(huì )計上的“應付福利費”賬面余額20萬(wàn)元。
　　2008年稅法上應確認的計入成本費用中職工福利費為14萬(wàn)元（120-106），而會(huì )計上進(jìn)入成本費用中職工福利費為100萬(wàn)元（120-20）。
　　2008年末，企業(yè)會(huì )計賬上應付職工福利費為0萬(wàn)元，另外直接在成本費用中列支的職工福利費為100萬(wàn)元（120－20），應做納稅調增86萬(wàn)元（100－14）�！�
　　
　　【參考文獻】
　　[1] 《企業(yè)會(huì )計準則（2006）》.
　　[2] 《企業(yè)會(huì )計準則——應用指南（2006）》.
　　[3] 《關(guān)于企業(yè)新舊財務(wù)制度銜接有關(guān)問(wèn)題的通知》（財企[2008]34號）.
　　[4] 《關(guān)于做好2007年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的補充通知》（國稅函[2008]264號）.

【淺談職工福利費余額的處理】相關(guān)文章：

談職工福利費余額的處理03-18

淺談地勘單位職工福利費核算12-07

據實(shí)列支下企業(yè)福利費的核算處理03-20

淺談?dòng)囝~調節表在審計中的運用03-24

淺談軟弱地基處理方法03-07

淺談隧道施工溶洞及塌方處理03-07

淺談城市污水處理03-18

城市污水處理淺談03-07

淺談生活污水處理技術(shù)03-07