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試論網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟對會(huì )計假設的沖擊及應對
[摘要] 會(huì )計假設是會(huì )計理論的基礎，它決定了會(huì )計的工作范圍。經(jīng)過(guò)一個(gè)世紀的發(fā)展，會(huì )計假設發(fā)揮了重大作用，引領(lǐng)了會(huì )計實(shí)踐的發(fā)展。隨著(zhù)信息技術(shù)的迅猛發(fā)展，人類(lèi)已逐漸邁進(jìn)了信息時(shí)代。知識經(jīng)濟正在改變世界，特別是網(wǎng)絡(luò )會(huì )計意味著(zhù)一個(gè)全新的世界。作為會(huì )計實(shí)務(wù)和理論基礎的會(huì )計假設不可避免地受到影響。本文旨在分析會(huì )計假設所受影響的基礎上提出其對環(huán)境改變的應對�！關(guān)鍵詞] 網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟；會(huì )計假設；沖擊和應對自從網(wǎng)絡(luò )誕生以來(lái)，它已對人類(lèi)社會(huì )的發(fā)展產(chǎn)生了巨大影響，以網(wǎng)絡(luò )為載體的網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟給經(jīng)濟活動(dòng)帶來(lái)了革命性變化，會(huì )計領(lǐng)域也不可避免地受到其影響，網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟對會(huì )計假設帶來(lái)了巨大沖擊。理論界及會(huì )計工作者應承認這種改變，接受挑戰。這不僅有助于解決廣大會(huì )計從業(yè)人員所遇到的疑難和困惑，也有利于會(huì )計中上層人員的理論素養和業(yè)務(wù)素質(zhì)的提高，推動(dòng)新的理論研究成果和先進(jìn)經(jīng)驗的產(chǎn)生，也促進(jìn)理論的發(fā)展。
一、會(huì )計假設發(fā)展的歷史回顧
最早的意大利復式簿記的論述——“在三本賬簿中合營(yíng)的資本賬戶(hù)必須和自己的資本賬戶(hù)分開(kāi)登記”已包含了“會(huì )計主體”的萌芽。隨著(zhù)商業(yè)經(jīng)濟和對外貿易的迅速發(fā)展，貨幣產(chǎn)生了。巴其阿勒在其著(zhù)作中明確指出在計算價(jià)值時(shí)只能采用同一貨幣單位，這可以認為是貨幣計量的開(kāi)始。歷史的車(chē)輪駛到１６７３年，法國國王路易十四簽署了規定商人必須每?jì)赡昃幹曝敭a(chǎn)目錄的《商業(yè)條令》，標志著(zhù)會(huì )計分期思想開(kāi)始逐步形成。隨著(zhù)工業(yè)革命的成功，經(jīng)濟活動(dòng)的重心過(guò)渡到持續經(jīng)營(yíng)的工業(yè)生產(chǎn)，推動(dòng)了持續經(jīng)營(yíng)假設的形成。會(huì )計分期也緊隨其后出現了。此后，會(huì )計假設在經(jīng)濟發(fā)展中不斷得到修正完善。到１９２２年，美國會(huì )計學(xué)者Ｗ·Ａ·佩頓在《會(huì )計理論》一書(shū)中總結了會(huì )計假設的概念和七項會(huì )計假設，使會(huì )計假設理論化、系統化。２０世紀５０年代至６０年代，會(huì )計界最終形成了現代四項基本假設，即會(huì )計主體、持續經(jīng)營(yíng)、會(huì )計分期、貨幣計量。
由此可知，會(huì )計假設隨著(zhù)生產(chǎn)力和商品經(jīng)濟的發(fā)展逐漸形成，在社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境變化的影響下不斷變化，網(wǎng)絡(luò )公司的出現將導致會(huì )計假設的進(jìn)一步創(chuàng )新。
二、現有會(huì )計假設的局限性及應對
�。保畷�(huì )計主體假設的局限性及應對
�。ǎ保⿻�(huì )計主體假設的局限性。所有的經(jīng)濟理論都來(lái)源和服務(wù)于經(jīng)濟實(shí)踐活動(dòng)，并且隨著(zhù)經(jīng)濟環(huán)境的變化而變化，會(huì )計假設亦不例外。它由于自身固有的局限性也不再適應會(huì )計環(huán)境的新形勢。會(huì )計主體的局限性主要表現在：第一、單一的企業(yè)主體不利于反映具有網(wǎng)絡(luò )結構的企業(yè)。第二、在目前的會(huì )計主體范圍內，向使用者提供全面信息存在困難。第三、以企業(yè)為會(huì )計主體的假設觀(guān)落后于會(huì )計計量范圍的擴展。第四、會(huì )計主體假設阻礙了會(huì )計電算化作用的進(jìn)一步發(fā)揮。
�。ǎ玻⿻�(huì )計主體假設所受影響的因素分析及應對。會(huì )計主體假設是為了明確核算的空間范圍，明確經(jīng)濟權利和責任的歸屬主體�，F行的企業(yè)會(huì )計主體是在資本主義經(jīng)濟發(fā)展過(guò)程中確立的。當時(shí)，大機器工業(yè)生產(chǎn)代替了作坊式的手工生產(chǎn)，導致了區別于家庭所有制的獨立企業(yè)的誕生，會(huì )計系統也隨之建立�？墒窃诰W(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟時(shí)代，公司會(huì )計主體的外延不斷變化，結構和功能都極不穩定，單一部門(mén)可能也會(huì )形成一個(gè)報告主體。尤其是自由組合經(jīng)營(yíng)主體很可能會(huì )按照其交易事項的要求不斷重組新的主體進(jìn)行經(jīng)濟活動(dòng)，這就使會(huì )計主體的認定產(chǎn)生困難。企業(yè)在網(wǎng)絡(luò )空間的迅速分合導致了會(huì )計主體多元化和不確定性的存在，原來(lái)適用的會(huì )計規則出現了問(wèn)題。沒(méi)有清晰的會(huì )計主體假設將使人們無(wú)法理解會(huì )計報表的意義。因此，準確把握“會(huì )計主體”概念，適時(shí)擴展主體內容成為一個(gè)必須面對的課題。
會(huì )計信息來(lái)自會(huì )計實(shí)體范圍的內外，從企業(yè)具備的技術(shù)條件、主觀(guān)意愿和客觀(guān)環(huán)境上分析，它目前不可能提供全面信息。但是在市場(chǎng)變化日益劇烈的情況下，為了盡量避免和減少經(jīng)營(yíng)風(fēng)險，提高經(jīng)濟收益，企業(yè)和其他報表使用者卻不僅會(huì )需要企業(yè)過(guò)去的信息，而且需要未來(lái)的信息。為了滿(mǎn)足這些日益迫切的信息需求，會(huì )計人員必須突破傳統的會(huì )計主體，將會(huì )計主體延伸到企業(yè)外部去才能順利獲取所需信息。新環(huán)境要求我們必須將企業(yè)主體觀(guān)轉變?yōu)樾畔⑿枰叩闹黧w觀(guān)。
隨著(zhù)網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟這樣的新經(jīng)濟形態(tài)地出現，行業(yè)開(kāi)辟了新興會(huì )計領(lǐng)域，其中包括破產(chǎn)會(huì )計、人力資源會(huì )計和社會(huì )會(huì )計等。它們需要會(huì )計假設理論的創(chuàng )新才能更好地發(fā)展。比如，破產(chǎn)會(huì )計需要清算小組代理破產(chǎn)企業(yè)的會(huì )計主體資格；社會(huì )會(huì )計需要將單純的會(huì )計主體升級為整個(gè)國民經(jīng)濟主體。這些新挑戰啟示我們應該豐富會(huì )計主體假設的內容，從企事業(yè)單位到經(jīng)濟體系環(huán)境均有涉及。
�。玻掷m經(jīng)營(yíng)假設的局限性及應對
�。ǎ保┏掷m經(jīng)營(yíng)假設的局限性。該假設的局限性主要體現在：第一、持續經(jīng)營(yíng)在震蕩的經(jīng)濟環(huán)境下難以繼續。第二、持續經(jīng)營(yíng)假設在無(wú)實(shí)體公司很難適用。第三、持續經(jīng)營(yíng)假設不利于提供充分反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)的不確定性信息。我們?yōu)榱私?huì )計系統的基礎而根據企業(yè)經(jīng)營(yíng)的現狀選擇了持續假設。第四、新的會(huì )計領(lǐng)域要求持續經(jīng)營(yíng)假設具有新特點(diǎn)。
�。ǎ玻┏掷m經(jīng)營(yíng)假設所受影響的因素分析及應對。新經(jīng)濟背景下，經(jīng)濟環(huán)境變幻莫測，市場(chǎng)競爭此起彼伏，企業(yè)盈虧之間轉換頻繁，新舊公司經(jīng)常更新?lián)Q代，持續經(jīng)營(yíng)狀態(tài)很難長(cháng)期保證。由此產(chǎn)生的信息也使用者無(wú)所適從，難以判斷。管理者受陳舊信息影響貽誤應對問(wèn)題的時(shí)機，投資者依據片面落后的信息做出了錯誤的判斷和決策。
持續經(jīng)營(yíng)假設假定會(huì )計主體在可能預見(jiàn)的未來(lái)不被解散終止，維持正常運營(yíng)。這種善意的假設隨著(zhù)無(wú)實(shí)體公司的出現而變得經(jīng)受不住考驗。首先，無(wú)實(shí)體公司根據業(yè)務(wù)需要把多數個(gè)體通過(guò)網(wǎng)絡(luò )聯(lián)結起來(lái)開(kāi)展業(yè)務(wù)，一旦業(yè)務(wù)完成即告解散。由于業(yè)務(wù)數量和時(shí)間的不確定性，它的外延結構可能經(jīng)常調整，經(jīng)營(yíng)狀態(tài)經(jīng)常變化。其次，對投資者而言，一個(gè)獨立運營(yíng)的主體基于過(guò)去與現狀的評價(jià)來(lái)預知其未來(lái)狀態(tài)是恰當的，但當其自身運動(dòng)成為網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟的一部分時(shí)，這種預測毫無(wú)意義。因此，有必要構建一種新假設來(lái)反映無(wú)實(shí)體公司的結構和功能的變化。
從以上的分析可以看出，在頻繁波動(dòng)成為常態(tài)的環(huán)境下，僅憑主觀(guān)愿望出發(fā)去建立完美的持續經(jīng)營(yíng)假設確實(shí)有悖實(shí)事求是的原則，也不利于支持會(huì )計實(shí)務(wù)的健康發(fā)展。持續經(jīng)營(yíng)的企業(yè)隊伍日漸縮小，斷續經(jīng)營(yíng)的公司隊伍迅速壯大。我們應該承認企業(yè)斷續經(jīng)營(yíng)現象的出現，企業(yè)的兼并破產(chǎn)并非一無(wú)是處，它也有利于資源的優(yōu)化配置，及時(shí)妥善地保護債權人和投資者的合法權益。事實(shí)上破產(chǎn)會(huì )計就是先承認企業(yè)解散的現狀，后進(jìn)行會(huì )計處理來(lái)運作，我們只要在進(jìn)入清算程序前確認企業(yè)合并清算狀況，也就建立了斷續經(jīng)營(yíng)假設。
�。常畷�(huì )計分期假設的局限性及應對
�。ǎ保⿻�(huì )計分期假設的局限性。第一，按年劃分的會(huì )計分期不利于充分反映企業(yè)的適時(shí)風(fēng)險。第二，會(huì )計分期受會(huì )計計量原則帶來(lái)的不確定性影響。第三，會(huì )計分期無(wú)法滿(mǎn)足企業(yè)內部管理對會(huì )計信息的不同需要。第四，會(huì )計分期無(wú)法滿(mǎn)足外部用戶(hù)對會(huì )計信息的特殊需要。第五，會(huì )計分期無(wú)法滿(mǎn)足一些特殊企業(yè)的需要。
�。ǎ玻⿻�(huì )計分期假設所受影響的因素分析及應對。在知識經(jīng)濟時(shí)代，信息的充分及時(shí)地供應成為決策致勝的關(guān)鍵。如何向投資者提供適時(shí)的信息，以利于投資者加強對風(fēng)險的控制和預防，成為近年來(lái)傳統會(huì )計致力于解決的重大課題。在固守傳統分期的前提下，尋求努力地解決問(wèn)題恐怕不能取得令人滿(mǎn)意的結果。企業(yè)內部管理、季節性生產(chǎn)等特殊企業(yè)、網(wǎng)絡(luò )公司等虛擬企業(yè)，他們對信息的時(shí)效性的要求更高。將短暫或精細化的經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程按統一年度劃分時(shí)間間隔，不僅其必要性值得懷疑，而且會(huì )延誤企業(yè)正常的業(yè)務(wù)活動(dòng)。因此，產(chǎn)學(xué)界提議縮短周期的呼聲較高。
在具體的分期中，我們根據權責發(fā)生制原則對連續性的經(jīng)濟業(yè)務(wù)進(jìn)行人為的分割，將不同的經(jīng)濟業(yè)務(wù)和事項歸入相應的期間。在這個(gè)過(guò)程中，從業(yè)人員采取了一系列需要人為判斷和估計的諸如待攤、遞延、應計等特定的會(huì )計處理方法和程序，造成了處理上的差異和不一致性，影響了處理、歸類(lèi)和由此產(chǎn)生信息的準確性。
在網(wǎng)絡(luò )信息時(shí)代，網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟的發(fā)展形成了瞬息萬(wàn)變的市場(chǎng)環(huán)境，從事經(jīng)濟活動(dòng)的任何主體只有及時(shí)獲取相關(guān)信息才能有效規避風(fēng)險，贏(yíng)得商機和利益�；ヂ�(lián)網(wǎng)技術(shù)的廣泛應用又為信息捕捉活動(dòng)解決了技術(shù)渠道問(wèn)題。高漲的需求要求我們迅速開(kāi)辟信息披露渠道。鑒于對前瞻性信息的迫切需求，有的使用者甚至提出將企業(yè)各種原始數據直接在網(wǎng)絡(luò )上發(fā)布，提供電子實(shí)時(shí)報告，由使用者各取所需，即時(shí)利用。這種信息要求已經(jīng)動(dòng)搖了現行會(huì )計分期的基礎�？梢�(jiàn)，為了通過(guò)滿(mǎn)足他們的需求來(lái)吸引投資者，會(huì )計主體必須打破傳統會(huì )計分期界限，以用戶(hù)的需要為依據，重新處理和編制會(huì )計信息。
縮短會(huì )計分期期間已經(jīng)成為一種共識，較好地解決信息時(shí)效性不高的問(wèn)題，各個(gè)期間劃分和業(yè)務(wù)歸屬應更清晰、更合理，更符合使用者所需信息的要求。當然，具體做法可以循序漸進(jìn)，步步深入，時(shí)間間隔逐步減小。先從提供季度、月度的中期報告過(guò)渡到旬乃至交易期間的短期報告，達到在一項交易結束后即編報一次會(huì )計報表的程度，建立以月或旬為劃分基礎的分期標準。
�。矗泿庞嬃考僭O的局限性及應對
�。ǎ保┴泿庞嬃考僭O的局限性。非貨幣計量信息的重要性正在挑戰貨幣計量。隨著(zhù)知識經(jīng)濟的不斷發(fā)展，過(guò)去忽略的非貨幣化因素開(kāi)始變得越來(lái)越重要，比如人力資源、無(wú)形資產(chǎn)等，對提高企業(yè)的利潤水平做出了越來(lái)越巨大的貢獻。貨幣計量對此卻很難有所作為。貨幣計量不能全面反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)信息，很難滿(mǎn)足使用者多樣化的需要。幣值不穩定和幣種不唯一影響了貨幣計量。貨幣計量假設為會(huì )計新興學(xué)科的產(chǎn)生和發(fā)展設置了障礙。
�。ǎ玻┴泿庞嬃考僭O所受影響的因素分析及應對。首先，貨幣計量假設按照統一計量單位觀(guān)念假定了貨幣計量幣種唯一、幣值穩定的前提。全球市場(chǎng)和網(wǎng)上貿易使經(jīng)濟風(fēng)險在全球范圍迅速傳導，幣種不唯一和幣值不穩定的現象逐漸增多，貨幣計量假設也就引發(fā)了不少問(wèn)題。
其次，貨幣計量假設首先承認貨幣可以度量會(huì )計事項和業(yè)務(wù)反映的所有經(jīng)濟信息的前提，事實(shí)上把會(huì )計定義為一門(mén)關(guān)于計量和傳遞貨幣性活動(dòng)的學(xué)科。知識性資源價(jià)值的不斷提高，過(guò)去忽略的非貨幣因素開(kāi)始變得越來(lái)越重要，比如人力資源、無(wú)形資產(chǎn)等。會(huì )計核算工作必須正視它們的存在對盈利的重要性。如果放棄不能或難以量化的非貨幣化因素或者勉強量化這些因素，這樣的處理只會(huì )降低會(huì )計信息的有用性，嚴重影響內外部使用者根據信息進(jìn)行的經(jīng)營(yíng)和投資決策。
再次，貨幣計量標準的統一和穩定并不能保證計量在時(shí)空上的絕對準確。企業(yè)在不同的經(jīng)營(yíng)狀態(tài)下使用同一計量標準也會(huì )反映不同的價(jià)值。它在持續經(jīng)營(yíng)狀態(tài)下的資產(chǎn)負債等均以歷史成本或實(shí)際成本計價(jià)，而進(jìn)入破產(chǎn)程序后企業(yè)會(huì )計核算需要使用清算價(jià)值來(lái)估價(jià)，計價(jià)原則就失去了原來(lái)的意義。因此，現實(shí)提出了擴充計量媒介乃至制定新的標準的呼聲。
筆者以為在堅持貨幣計量假設的基礎上允許非貨幣計量方式的存在更為現實(shí)。當前網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟尚未完全成型，不同側重的經(jīng)濟會(huì )計主體應該被允許采用不同的適合計量標準。鑒于今后以電子貨幣支付為依托的網(wǎng)絡(luò )貿易可能成為信息時(shí)代的商務(wù)主流，我們應將電子貨幣引進(jìn)貨幣計量假設。電子貨幣不能或不便計量的資源價(jià)值仍舊采用貨幣手段。當然，非貨幣標準的實(shí)現形式也可以多樣化，包括實(shí)物價(jià)值計量等。網(wǎng)絡(luò )信息時(shí)代對傳統會(huì )計的理論和實(shí)務(wù)構成了巨大沖擊，也為會(huì )計變革提供了契機。我們應當以全新的思路來(lái)分析和解決新情況和新問(wèn)題，推動(dòng)貨幣計量與非貨幣計量假設并行使用。
三、會(huì )計假設發(fā)展的展望
綜觀(guān)會(huì )計的歷史和發(fā)展趨勢，我們可以得出一個(gè)基本觀(guān)點(diǎn)：會(huì )計只有適應其所處的社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境并為其服務(wù)，才能得以生存和發(fā)展。工業(yè)經(jīng)濟繁榮發(fā)展時(shí)期，會(huì )計表現為各項有形資產(chǎn)利用，會(huì )計重心定位于有形資產(chǎn)的計量和報告。會(huì )計基本假設是與當時(shí)的經(jīng)濟環(huán)境相適應，極大地促進(jìn)了會(huì )計理論的發(fā)展。
�。玻笔兰o將是一個(gè)知識經(jīng)濟占主導地位，以計算機技術(shù)和現代網(wǎng)絡(luò )技術(shù)為代表的信息革命向社會(huì )生活滲透，人類(lèi)社會(huì )即將發(fā)生重大變革的時(shí)代。知識經(jīng)濟時(shí)代的到來(lái)使會(huì )計所處的環(huán)境發(fā)生重大變化，對傳統會(huì )計假設產(chǎn)生了極大的動(dòng)搖。但只要我們積極面對，審慎規劃，妥善實(shí)施，會(huì )計假設的變革一定會(huì )取得成功，會(huì )計行業(yè)的前景將更加美好。
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