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淺析驗資高風(fēng)險的原因及對策
近年來(lái)，驗資訴訟案件驟然增多，大有“訴訟爆炸”之勢，以致當前很多事務(wù)所將驗資業(yè)務(wù)機為高風(fēng)險業(yè)務(wù)，采取了消極回避的態(tài)度。本文試就此作一探討，以圖引發(fā)業(yè)內對驗資風(fēng)險更深層次的思考。一、驗資業(yè)務(wù)高風(fēng)險的原因
（－）驗資業(yè)務(wù)的固有風(fēng)險居高不下，是造成驗資業(yè)務(wù)高風(fēng)險的內在原因。驗資風(fēng)險同審計風(fēng)險一樣，可以劃分為固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險。業(yè)內人士普遍以為，驗資風(fēng)險難以控制在可接受水平，關(guān)鍵是由于驗資業(yè)務(wù)的固有風(fēng)險居高不下所致。具體表現如下。
1．相關(guān)法規的不完善，直接導致驗資業(yè)務(wù)的固有風(fēng)險較高。一個(gè)新設公司驗資的實(shí)質(zhì)，就是對公司驗資報告截止日，投資者投進(jìn)資產(chǎn)的產(chǎn)權回屬性、計價(jià)正確性、客觀(guān)存在性和表達允當性的審驗。根據我國《工商登記治理條例》，新設公司在取得驗資報告之后進(jìn)行工商登記，領(lǐng)取營(yíng)業(yè)執照，此時(shí)才意味著(zhù)公司主體地位的確立。就產(chǎn)權回屬性而言，要求投進(jìn)資產(chǎn)的所有權應經(jīng)過(guò)正當手續轉進(jìn)新設公司�？墒�，在新設公司尚未成立之時(shí)，該新設公司的法律主體資格尚不具備，又如何能成為財產(chǎn)所有權的主體呢？于是就有了自相矛盾的驗資報告：驗資報告的正文確認被審驗單位已收到出資者投進(jìn)的資產(chǎn)，同時(shí)后面又加一說(shuō)明沒(méi)說(shuō)明上述資產(chǎn)的轉移手續尚未辦理。從嚴格意義上講，這種意見(jiàn)類(lèi)型的驗資報告屬非無(wú)保存意見(jiàn)的驗資報告。產(chǎn)權尚未轉移，不能確認產(chǎn)權回屬性，因此工商治理部分不能依據此報告進(jìn)行工商登記�？墒�，不進(jìn)行工商登記，就不能成為接受財產(chǎn)所有權的法律主體。這就產(chǎn)生了所謂的“驗資怪圈”。實(shí)在，同樣的也存在于貨幣資金的驗證過(guò)程。由于投資方在劃出資金時(shí)，在有關(guān)票據和進(jìn)帳單上必須寫(xiě)明收款人，且收款人必須為擬設立公司的名稱(chēng)。而該公司尚未成立，又怎么能成為收款人呢？同時(shí)，“交存進(jìn)資資金報告單”并沒(méi)有相應欄目注明，該款項投資于擬設立的公司。實(shí)際上，新公司之所以能夠設立，在于銀行及工商行政治理部分在辦理有關(guān)手續時(shí)，都采用了變通的。
2．行政部分的各自為政，進(jìn)一步加大了驗資業(yè)務(wù)的固有風(fēng)險。由于對法規的理解存在差異，以及出于對本部分的保護，各級工商治理部分對驗資報告的和格式要求不同，這無(wú)形中加大了驗資的責任和風(fēng)險。筆者曾在一個(gè)月內接觸過(guò)同一城市的三個(gè)驗資業(yè)務(wù)，由于這三個(gè)新設公司在不同級別的工商行政治理部分注冊，要求師事務(wù)所出具的卻是三種不同的內容和格式的驗資報告。自從《最高人民法院解釋第56號函》公布以后，注冊會(huì )計師已經(jīng)逐漸熟悉到了驗資的責任與風(fēng)險，同時(shí)采取了一些正當的措施來(lái)保護自己。比如在驗資報告中注明嚴格限制報告的使用范圍，明確驗資報告并非是對擬設立公司日后償債能力，持續經(jīng)營(yíng)能力及經(jīng)營(yíng)效率、效果做出的保證。但是，在實(shí)際工作中，有些工商行政治理部分不答應上述說(shuō)明的出現，否則就不予登記注冊。
3．“深口袋”的濫用，從另一個(gè)方面加大了驗資業(yè)務(wù)的固有風(fēng)險�，F在，有這樣一種情況：不管案件與會(huì )計師事務(wù)所是否有關(guān)系，先把事務(wù)所追加為被告再說(shuō)。這種“濫訴”現象已有愈演愈烈的趨勢，有些事務(wù)所甚至被追加為十三被告。固然“身正不怕影子斜”的會(huì )計師事務(wù)所終極應能夠證實(shí)自己是清白的，但是事務(wù)所在應訴過(guò)程中人力、物力財力的耗費是不可避免的�！吧羁诖钡臑E用，實(shí)質(zhì)上也加大了驗資的固有風(fēng)險。
（二）注冊會(huì )計師的職責不明確，是導致驗資業(yè)務(wù)高風(fēng)險的外在原因。注冊會(huì )計師作為中介職業(yè)能夠存在的基礎是源于對它的需要，社會(huì )需要注冊會(huì )計師以獨立的第三者的身份對的財務(wù)情況進(jìn)行客觀(guān)的評價(jià)；同時(shí)注冊會(huì )計師作為一個(gè)職業(yè)能夠存在的另一重要原因，是注冊會(huì )計師承擔著(zhù)與自身能力相適應的職責。
1．社會(huì )公眾對注冊會(huì )計師的過(guò)高期看，加大了驗資的風(fēng)險�！吨腥A人民共和國公司法》規定：公司向其他有限責任公司、股份有限公司投資的，除國務(wù)院規定的投資公司和控股公司外，所累計投資額不得超過(guò)本公司凈資產(chǎn)的百分之五十。出資人的投資是否符合此項規定，是判定擬設公司是否正當的重要依據。因此，社會(huì )公眾（包括工商行政治理部分）以為注冊會(huì )計師應對出資人的投資是否符合此項規定進(jìn)行確認。這就要求注冊會(huì )計師不僅需要對出資人投進(jìn)擬設立公司的資本進(jìn)行審驗，還要對投資人在驗資報告截止日的凈資產(chǎn)和對其他有限責任公司、股份有限公司的投資額進(jìn)行審計。這時(shí)，注冊會(huì )計師處在滿(mǎn)足客戶(hù)的要求卻加大了驗資風(fēng)險，或控制了驗資風(fēng)險卻不能滿(mǎn)足客戶(hù)要求的兩難境地。社會(huì )公眾往往忽略了客觀(guān)條件對注冊會(huì )計師的限制，這無(wú)疑加大了注冊會(huì )計師從事驗資業(yè)務(wù)的風(fēng)險。
2．注冊師肩負著(zhù)本應由其他中介機構或組織承擔的職責。我國固然實(shí)行核準制，但工商行政治理部分對新設公司的申報材料已由實(shí)質(zhì)性審查轉向了合規性審查。然而《中華人民共和國公司法》和《工商登記治理條例》的要求卻忽視了其他中介機構在公司設立登記過(guò)程中的作用，僅要求注冊會(huì )計師這一中介機構參與，從而造成了注冊會(huì )計師需要關(guān)注大量注冊會(huì )計師專(zhuān)業(yè)能力之外的事項。實(shí)際上，驗資業(yè)務(wù)是一項復雜的系統工作，其中需要涉及注冊會(huì )計師、資產(chǎn)評估師、律師及工程技術(shù)等專(zhuān)業(yè)人士。例如：出資人投進(jìn)資產(chǎn)的價(jià)值鑒定需要資產(chǎn)評估師；設立過(guò)程中有關(guān)協(xié)議、章程、申報程序、設立條件及出資人的正當合規性評價(jià)需要律師；中外合資企業(yè)外方投進(jìn)實(shí)物及無(wú)形資產(chǎn)是否符正當規要求需要有關(guān)技術(shù)職員進(jìn)行評價(jià)，等等。這些工作決不僅僅是注冊會(huì )計師聘請專(zhuān)家就能解決的。由于，注冊會(huì )計師對這些領(lǐng)域尚不精通，又怎能評價(jià)專(zhuān)家的工作呢？實(shí)際上，上述情況已經(jīng)造成了十分嚴重的后果：一些規模較大的會(huì )計師事務(wù)所除長(cháng)期穩定的客戶(hù)的驗資業(yè)務(wù)外，其他驗資業(yè)務(wù)一概不做，致使大量驗資業(yè)務(wù)涌進(jìn)缺乏風(fēng)險意識和質(zhì)量控制制度的小型事務(wù)所，導致隱躲大量風(fēng)險的驗資報告出籠。這樣，就出現了一個(gè)惡性循環(huán)：驗資風(fēng)險居高不下→大量質(zhì)量較完善的事務(wù)所放棄驗資業(yè)務(wù)→驗資業(yè)務(wù)流向質(zhì)量控制較薄弱的事務(wù)所→驗資風(fēng)險進(jìn)一步加大→主體的正當權益更難維護。
二、降低驗資風(fēng)險，避免注冊會(huì )計師談驗色變的對策
首先，必須解決“驗資怪圈”�！膀炠Y怪圈”的出現是由于在驗資之前沒(méi)有財產(chǎn)所有權的承載主體。因此，筆者以為，解決“驗資怪圈”的關(guān)鍵是取得工商登記之前重塑一個(gè)過(guò)渡性的所有權主體。實(shí)在，國有企業(yè)改組上市過(guò)程中已經(jīng)運用了此，因此完全可以將其運用在一般公司的設立上。其程序為：（1）企業(yè)先向工商行政治理部分申請擬設公司籌委會(huì )的名稱(chēng)預先核準通知書(shū)。（2）工商行政治理部分根據擬設公司籌委會(huì )的名稱(chēng)預先核準通知書(shū)、章程等申請資料，直接批準擬設公司籌委會(huì )的工商注冊登記，頒發(fā)臨時(shí)營(yíng)業(yè)執照并規定期限�；I委會(huì )不具有公司法人的資格，不能憑借籌委會(huì )營(yíng)業(yè)執照進(jìn)行營(yíng)業(yè)活動(dòng)。（3）籌委會(huì )這一臨時(shí)主體已確立，可以為辦理財產(chǎn)轉移、開(kāi)設驗資專(zhuān)戶(hù)等一系列驗資手續清除了缺乏法律主體的障礙。（4）注冊會(huì )計師根據出資人投進(jìn)籌委會(huì )的資金情況出具籌委會(huì )收到資金的驗資報告。（5）在籌委會(huì )；臨時(shí)營(yíng)業(yè)執照到期前，工商行政治理部分依據臨時(shí)營(yíng)業(yè)執照、驗資報告及其他申報資料，將籌委會(huì )營(yíng)業(yè)執照轉為一般法人營(yíng)業(yè)執照。
其次，應該通過(guò)成文法的形式，明確市場(chǎng)經(jīng)濟條件下政府相關(guān)部分的職能及其干預市場(chǎng)經(jīng)濟主體行為的邊界。這樣才能避免行政部分的各自為政，從而保障注冊會(huì )計師在執業(yè)過(guò)程中能依法行使職責。
第三，注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )及注冊會(huì )計師應努力發(fā)揮其，積極地進(jìn)行協(xié)調，以消除注冊會(huì )計師面臨的客觀(guān)現實(shí)與公眾的過(guò)高期看之間的差距。
第四，明確注冊會(huì )計師的職業(yè)能力與職責，是減少驗資訴訟、促進(jìn)注冊會(huì )計師事業(yè)健康的關(guān)鍵。在建立社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟過(guò)程中，很多過(guò)往計劃經(jīng)濟體制下的政府職能都將轉交中介機構行使。但是，這些職能盡不是某一個(gè)中介機構能承擔起來(lái)的，而是需要各種中介機構共同組成的中介系統往承擔的。因此，探討市場(chǎng)經(jīng)濟條件下，各種中介機構如何各司其職，協(xié)調工作，成為一個(gè)新的課題。實(shí)際上，股份公司設立并發(fā)行股票的過(guò)程就是各種中介機構如何各司其職、協(xié)調工作的一個(gè)典范。筆者以為，對一般公司設立也完全可鑒戒，即通過(guò)企業(yè)分別委托或由注冊會(huì )計師牽頭組成專(zhuān)業(yè)化的隊伍共同從事驗資業(yè)務(wù)，資產(chǎn)評估師對出資人投進(jìn)的資產(chǎn)出具評估報告，律師對企業(yè)設立過(guò)程的正當合規性出具法律意見(jiàn)書(shū)和律師工作報告，注冊會(huì )計師對新設公司的實(shí)收資本（股本）及相關(guān)資產(chǎn)、負債的真實(shí)性、正當性出具驗資報告。通過(guò)明確各中介機構的職責與分工，充分發(fā)揮各中介機構及專(zhuān)業(yè)人士的專(zhuān)長(cháng)，盡可能避免違法、虛假、欺詐性質(zhì)的公司成立。
第五，健全師事務(wù)所的質(zhì)量控制體系，按其規模限制事務(wù)所的驗資業(yè)務(wù)范圍。通過(guò)行業(yè)協(xié)會(huì )加強對會(huì )計師事務(wù)所的監視和檢查，促使會(huì )計師事務(wù)所不斷完善質(zhì)量控制方針，建立、健全各項質(zhì)量控制程序，保征驗資工作按照準則要求執行，把驗資風(fēng)險降低到可接受程度。針對小型事務(wù)所注冊資本少，承擔責任有限，卻承攬大金額驗資業(yè)務(wù)的狀況，建議行業(yè)協(xié)會(huì )根據事務(wù)所的注冊資本、業(yè)務(wù)收進(jìn)等情況，設定與其規模相適應的驗資業(yè)務(wù)范圍，禁止事務(wù)所承接與其所能承擔的責任和能力不相適應的驗資業(yè)務(wù)。
降低驗資業(yè)務(wù)的高風(fēng)險，改變注冊會(huì )計師從事驗資業(yè)務(wù)的現狀，一方面有賴(lài)于注冊會(huì )計師謹慎接受業(yè)務(wù)，嚴格按照有關(guān)準則要求執行驗資業(yè)務(wù)，認真控制驗資風(fēng)險；另一方面更有賴(lài)于相關(guān)法規的完善和公眾的理解、支持，以及注冊會(huì )計師在驗資過(guò)程中能力與職責的明確。只有這樣，才能終極把驗資風(fēng)險控制在注冊會(huì )計師的可接受水平。
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