試論審計理論基礎

審計基礎作為審計理論產(chǎn)生和的出發(fā)點(diǎn)，是整個(gè)審計理論體系大廈的基石。然而，理論界對此的卻并未幾，在此，筆者試對此題目作以下探討。

一、審計理論基礎的概念界定

辯證唯物主義熟悉論以為，理論作為一種系統化了的理性熟悉，是人們由實(shí)踐概括出來(lái)的關(guān)于界和知識的有系統的結論。由此，我們是否可以以為，審計實(shí)踐活動(dòng)就等同于審計理論基礎呢？審計理論基礎與審計理論結構的邏輯出發(fā)點(diǎn)。審計基礎理論之間又存在一種怎樣的關(guān)系呢？筆者以為，沒(méi)有比較就沒(méi)有鑒別，尤其是對某一事物的概念的界定，通過(guò)與其相關(guān)事物的比較，在差異中尋找本質(zhì)的區別，就更能體現該事物質(zhì)的規定性。

1．審計理論基礎與審計實(shí)踐。根據辯證唯物主義

熟悉論，我們可得出，審計實(shí)踐活動(dòng)是審計理論的基礎和來(lái)源，正是審計實(shí)踐的不斷豐富推動(dòng)著(zhù)審計理論的不斷發(fā)展。然而，理論的形成并不是實(shí)踐的簡(jiǎn)單堆砌，而更需要一種理性的思維往引導實(shí)踐，并發(fā)現和提煉實(shí)踐中存在著(zhù)的有的東西，只有完成了感性熟悉到理性熟悉的升華，理論才得以終極形成。因此，審計理論基礎更多地表現為一種思想，它體現了審計的本質(zhì)，并不斷地引導和推動(dòng)審計實(shí)踐活動(dòng)的發(fā)展，促成審計理論的形成，從而為整個(gè)審計理論體系的構建提供了一個(gè)支撐點(diǎn)。

2．審計理論基礎與審計理論結構的邏輯出發(fā)點(diǎn)。審計理論結構，即審計理論系統內各組成要素之間相互聯(lián)系、相互作用的方式或程序，是一個(gè)按一定邏輯關(guān)系組成的有機整體。其邏輯出發(fā)點(diǎn)應是構成這一有機整體的最基礎的部分，是理論思維的初始點(diǎn)，起著(zhù)統馭全局的作用。加拿大審計學(xué)家安德森于1977年提出的審計目標出發(fā)點(diǎn)論以為：任何領(lǐng)域的研究都要確定其研究的界限和目標，審計理論結構研究應以審計目標為邏輯出發(fā)點(diǎn)，由其層層演繹出整個(gè)體系，其他審計要素都應圍繞審計目標而展開(kāi)。由此可知，審計理論基礎與審計理論結構的邏輯出發(fā)點(diǎn)是兩個(gè)根本不同的概念。假如將審計理論體系比喻為一座建筑物，那么其基礎部分就是審計理論基礎。

3．審計理論基礎與審計基礎理論。審計基礎理論是指可以通用于任何獨立審計活動(dòng)、具有普遍指導性的審計理論（如審計本質(zhì)、審計職能等）。審計基礎理論與審計理論是根據理性化程度對審計理論的一種劃分，二者構成了完整的審計理論體系。因此，審計理論基礎是理論體系的根基和出發(fā)點(diǎn)，而審計基礎理論則是審計理論體系的重要組成部分，二者是支撐與被支撐的關(guān)系。假如把審計理論基礎比作是建筑物深埋于地下的部分，它支撐著(zhù)整座建筑物，審計基礎理論則是在此基礎上建立起來(lái)的由梁、柱等構成的建筑物的基本框架。

綜上所述，審計理論基礎是在一定的時(shí)空中，支撐著(zhù)審計理論形成并不斷發(fā)展的根基與出發(fā)點(diǎn)，是其他學(xué)科向審計理論轉化的“關(guān)節點(diǎn)”。

二、審計理論基礎的基本特征

由定義出發(fā)，審計理論基礎的基本特征如下：

1．交叉性。作為其他學(xué)科向審計理論轉化的“關(guān)節點(diǎn)”，審計理論基礎本身就是諸多相關(guān)學(xué)科相互滲透的結果。在相關(guān)學(xué)科理論中，與審計存在本質(zhì)相關(guān)性的部分構成審計理論基礎，而該基礎或其中一部分又同時(shí)構成其他相近學(xué)科的理論基礎�？梢�(jiàn)，同一學(xué)科理論中可能包含著(zhù)幾個(gè)不同分支學(xué)科的理論基礎，而某一學(xué)科的理論基礎又是多個(gè)相關(guān)學(xué)科相互滲透的結果，審計理論基礎就具有明顯的交叉性特征。

2．抽象性。審計理論基礎并不是看得見(jiàn)、摸得著(zhù)的實(shí)體，它屬于一種意識，是人們辨別審計實(shí)踐，并從中提煉出某些規律性的一種思維凝聚。同時(shí)，審計理論基礎的抽象性特征并不能否定其客觀(guān)存在性。

3．獨立性。審汁理論基礎固然支撐著(zhù)審計理論體系，但它并不像審計基礎理論那樣屬于審計理論體系的組成部分；它固然是審計理論的根基和出發(fā)點(diǎn)，但并不等同于審計理論結構體系的邏輯出發(fā)點(diǎn)。審計理論的形成和發(fā)展離不開(kāi)審計理論基礎，但作為理論支撐，審計理論基礎在整個(gè)審計理論體系中處于相對獨立的位置，其發(fā)展并不受制于審計理論的現狀。

4．動(dòng)態(tài)性。隨著(zhù)的變遷和社會(huì )環(huán)境的變化，審計理論基礎也在不斷地發(fā)展。每一個(gè)新學(xué)科的誕生，都豐富了這個(gè)“關(guān)節點(diǎn)”的。審計理論基礎的動(dòng)態(tài)性特征，決定了審計理論處于不斷地發(fā)展和完善的過(guò)程中。審計理論基礎的發(fā)展為審計理論提供了充分的營(yíng)養，并成為其發(fā)展的動(dòng)力。

三、審計理論基礎的具體內容

根據與審計理論的相關(guān)性程度，可以從內涵和外延兩個(gè)角度對審計理論基礎的內容進(jìn)行界定。根據對審計初始性理論出發(fā)點(diǎn)的考察與，審計理論基礎的內涵有以下幾個(gè)方面內容：

1．基礎。審計本質(zhì)是決定審計區別于其他客觀(guān)事物的根本同性，也正由于如此，羅伯特·莫茨和侯賽因·夏拉夫在其《審計理論結構》中，在考察哲學(xué)性探索本質(zhì)的基礎上探討審計本質(zhì)。而作為應社會(huì )需求出現的一種治理活動(dòng)，審計最基本的職能就是監視。因此，從審計職能抽象出來(lái)的審計本質(zhì)蘊涵了深刻的監視思想。監視思想最深的根源來(lái)自于哲學(xué)中關(guān)于人性的熟悉�！靶员緪骸闭撘詾橛捎谌说膬仍趧�(dòng)力不足以使其自覺(jué)地履行義務(wù)、遵守規則，因此主張通過(guò)法制等外力來(lái)約束人的行為，而監視正是一種有效的對人進(jìn)行約束和管制的手段。西方的監控制度正是基于對人性惡的熟悉，才得到了今天的發(fā)展。此外，哲學(xué)作為反映事物普遍發(fā)展規律的，其對各學(xué)科都具有普遍的理論指導意義，也為審計理論提供了辨證的、唯物的思維。

2．管基礎。在學(xué)科的劃分上，學(xué)本身是治理學(xué)的一個(gè)分支，而審計學(xué)又是從會(huì )計學(xué)中分立出來(lái)的一門(mén)學(xué)科，因此審計學(xué)也同于治理學(xué)科，治理學(xué)的某些思想和理論理應構成審計理論的基礎。尤其是治理心理學(xué)的出現，它集心理學(xué)、行為學(xué)、社會(huì )學(xué)以及人類(lèi)學(xué)等學(xué)科為一體，在現今的治理中得到越來(lái)越多的熟悉和應用。而治理審計學(xué)科的誕生及制度基礎審計理論的提出，無(wú)不體現了治理學(xué)對審計理論發(fā)展的深遠。

3．法學(xué)基礎。法學(xué)對審計理論的影響主要體現在對審計范圍和審計責任等基礎理論的構建上。正如邁克爾·查菲爾德所說(shuō)：“審計的范圍和審計職員的責任通過(guò)法庭對一系列劃時(shí)代事件的判決而得到了明確�！贝送�，各國《公司法》、《證券法》等也對審計理論的發(fā)展起到了巨大的推動(dòng)作用。法學(xué)作為審計理論基礎的內涵，為建立協(xié)調審計主體、委托人與被審計單位三者關(guān)系的審計理論提供了堅實(shí)的思想基礎。

4．經(jīng)濟學(xué)基礎。作為，門(mén)古老的科學(xué)，經(jīng)濟學(xué)在經(jīng)歷了幾次劃時(shí)代的變革之后、其理論體系日臻完善，不僅使本學(xué)科得到了迅速發(fā)展，還為審計理論的構筑奠定了堅實(shí)的基礎。尤其是經(jīng)濟學(xué)中代理理論的提出，為我們熟悉審計本質(zhì)及審計職能開(kāi)辟了新的思路。根據經(jīng)濟學(xué)中的“理性人”假設，委托人和代理人都是最大效用的追求者，而各自利益目標的不一致：導致了行為上的偏差。委托人為了使代理人朝著(zhù)自身利益的方向努力需付出代理本錢(qián)，監視則是能夠降低代理本錢(qián)、維系代理關(guān)系的有效手段。此外，監視也體現了審計最根本的思想，成為審計最基本的職能。另外，產(chǎn)權經(jīng)濟學(xué)、制度經(jīng)濟學(xué)等，都極大豐富了審計理論基礎的內容，為審計理論的發(fā)展注進(jìn)了新的活力。
5．學(xué)基礎。審計學(xué)最初包含在會(huì )計學(xué)之中，后從會(huì )計學(xué)中分立出來(lái)，成為一門(mén)獨立的學(xué)科。正是這種血緣關(guān)系，使審計與會(huì )計互相滲透，會(huì )計學(xué)必然成為審計理論基礎的內涵。查賬（即會(huì )計檢查）這一傳統審計概念沿用至今，它還是中外審計概念中的主干部分。固然隨著(zhù)的，審計的內容、范圍、等在不斷變化，審計的概念也在逐漸豐富，但時(shí)至本日審計還是以會(huì )計資料為主要對象。而會(huì )計資料是在會(huì )計學(xué)理論指導下天生的，因此，審計理論框架的構建離不開(kāi)會(huì )計學(xué)理論的指導。

6．偵查邏輯學(xué)基礎。審計理論經(jīng)歷了三次奔騰，得到了迅速發(fā)展，然而不論審計目標如何被豐富，卻始終沒(méi)有離開(kāi)過(guò)查錯防弊這一目標，這也體現了審計對傳統審計的繼續。對錯弊的審計是遵循發(fā)現疑點(diǎn)、收集證據、證實(shí)結論等類(lèi)似于偵查邏輯學(xué)的程序來(lái)進(jìn)行的。此外，無(wú)論形成何種審計結論，都需要審計證據的支持，審計職員通過(guò)檢查、監視、查詢(xún)及性復核等手段取得審計證據，需要大量鑒戒偵察學(xué)中的類(lèi)似方法；在對獲取的審計證據進(jìn)行整理和選擇時(shí)，需運用邏輯判定來(lái)分析，使選取的證據充分且適當。因此，審計理論基礎中包含有偵查邏輯學(xué)理論。

審計理論基礎的外延，是指與審計理論關(guān)聯(lián)度不高，但通過(guò)功能滲透作用于內涵的審計理論基礎，或與現有審計理論相結合，形成新的審計學(xué)邊沿性學(xué)科理論，從而對審計理論發(fā)展產(chǎn)生的理論。新學(xué)科的不斷出現，極大豐富了審計理論基礎的外延內容，其中最有影響的莫過(guò)于機科學(xué)。計算機在會(huì )計實(shí)務(wù)中的廣泛，給當代審計實(shí)務(wù)和審計理論帶來(lái)了極大的沖擊。電算化會(huì )計信息系統使審計對象無(wú)紙化成為可能．這增加了審計的難度和風(fēng)險，要求審計職員改進(jìn)審計手段，重新設定審計程序。而審計方法和技術(shù)的改變，必然對審計理論產(chǎn)生影響。此外，心、猜測學(xué)、司法學(xué)等學(xué)科與審計學(xué)結合，分別形成了審計心理學(xué)、審計猜測學(xué)、司法審計學(xué)等審計學(xué)邊線(xiàn)性學(xué)科，其相關(guān)理論構成了廣義上的審計理論基礎。其他與審計相關(guān)的應用學(xué)科與審計理論、審計學(xué)的相互滲透，也在一定程度上豐富了審計理論基礎的內容。

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