試論審計現場(chǎng)管理與控制

試論審計現場(chǎng)管理與控制 審計現場(chǎng)管理與控制是審計質(zhì)量控制體系中一個(gè)非常重要的子系統。本文試圖借助企業(yè)內部控制的相關(guān)理論來(lái)構筑一個(gè)審計現場(chǎng)管理與控制的基本框架，這個(gè)框架主要包括審計現場(chǎng)管理與控制的目標、內容以及評估機制。

　　審計現場(chǎng)；管理；控制；風(fēng)險評估

　　從系統論的角度看，審計質(zhì)量控制應該是一個(gè)由各項控制機制組成的完整的質(zhì)量控制體系，它涵蓋審計的全過(guò)程，其核心就是對提供合格審計產(chǎn)品的過(guò)程進(jìn)行控制。其中，審計現場(chǎng)的組織管理與控制是一個(gè)非常重要的子系統，管理者或組織者對審計現場(chǎng)的駕馭不僅體現管理水平，而且是優(yōu)質(zhì)審計項目的保障。

　　一、審計現場(chǎng)管理與控制的目標

　　審計現場(chǎng)的組織管理與控制是審計機關(guān)為實(shí)現規范審計現場(chǎng)作業(yè)、提高現場(chǎng)審計效率、防范審計風(fēng)險、保障審計質(zhì)量的目的而形成的一項內部控制措施。因此，我們可以借鑒企業(yè)內部控制的一些基本原理作為審計現場(chǎng)管理與控制的基本思路。

　　1992年美國反虛假財務(wù)報告委員會(huì )COSO（Commit teeofSponsoringOrganizationsoftheTreadwayCommission）發(fā)布了《內部控制統一框架》（InternalControl IntegratedFramework）。在這個(gè)框架中，COSO首先強調的是內部控制目標，因為COSO認為，沒(méi)有預定的目標，談控制就沒(méi)有任何意義。COSO在《內部控制統一框架》中指出，企業(yè)的內部控制有三項目標，一是經(jīng)營(yíng)的效果和效率，二是財務(wù)報告的可靠性，三是合規性。

　　同樣地，我們在研究審計現場(chǎng)管理與控制的時(shí)候，也首先需要確定控制目標。因為沒(méi)有目標，管理就失去方向，控制也無(wú)從下手。雖然管理和控制兩者是有區別的，但在最終的目標上它們是趨向一致的。參照COSO對企業(yè)內部控制目標確定的方式，我們認為，對審計現場(chǎng)作業(yè)的管理與控制可以設定以下三項目標：一是審計作業(yè)的效果和效率，二是審計結果的可靠性，三是審計過(guò)程的合法和合規性。

　�。ㄒ唬�審計作業(yè)的效果和效率

　　雖然國家審計機關(guān)并不像社會(huì )審計那么注重經(jīng)濟效益，但是效果和效率仍然應該是首要的管理與控制的目標。這個(gè)目標不僅應當體現在審計工作的總體指導思想上，而且在審計現場(chǎng)的管理與控制中顯得更為突出。

　　在日常審計中，人們常常會(huì )以查出違規問(wèn)題的多少來(lái)衡量效果的好壞，以審計時(shí)間的長(cháng)短來(lái)衡量效率的高低。然而這樣的理解是片面的。

　　固然，違規問(wèn)題的查出是審計效果的一個(gè)方面，但作為現場(chǎng)審計管理與控制的目標則主要關(guān)注是否有效降低了審計風(fēng)險，并且把審計風(fēng)險控制在可以接受的水平。查出違規問(wèn)題的多少并不取決于控制本身。

　　審計風(fēng)險的控制不能單從被審計單位的狀況出發(fā)，因為現實(shí)中，來(lái)自審計部門(mén)內部的控制缺失（如審計現場(chǎng)的復核形同虛設）或失效（如審計人員不按規定程序操作）也可能導致審計風(fēng)險的產(chǎn)生。因此，審計現場(chǎng)管理與控制的首要任務(wù)是防止來(lái)自審計部門(mén)內部的審計風(fēng)險， 控制的效果體現在這種來(lái)自?xún)炔康娘L(fēng)險降到了最低。

　　人們通常認為，效率高的表現是節省時(shí)間，而效率低往往表現為拖延時(shí)間，從而人們把注意力集中在如何安排和利用時(shí)間上。但是如果我們深入地去考察一個(gè)效率很高的審計項目，就會(huì )發(fā)現，時(shí)間的運用只是提高效率的一個(gè)方面。審計現場(chǎng)有效的組織協(xié)調、明確的任務(wù)分工、科學(xué)的規劃、團隊中審計人員的良好協(xié)作、暢通的信息反饋與溝通、審計組長(cháng)正確的戰略決策等都可能成為提高現場(chǎng)審計效率的重要因素。站在管理者的角度，就更會(huì )感到審計效率的提高絕非僅僅是節約審計時(shí)間所能包容的。

　�。ǘ�）審計結果的可靠性

　　作為審計過(guò)程結束時(shí)的最終產(chǎn)品，審計報告的可靠性可能是審計部門(mén)領(lǐng)導或外界決策者最為關(guān)注的。而體現在審計報告中的審計結果主要來(lái)源于審計人員的現場(chǎng)作業(yè)。審計現場(chǎng)控制的目標瞄準的是審計的直接產(chǎn)品———審計結果，而不是經(jīng)過(guò)整理加工的最終產(chǎn)品———審計報告。

　　審計結果的可靠性也就是審計結果的可信賴(lài)程度，這并不是要求它絕對的準確無(wú)誤，因為現代審計存在著(zhù)必然的風(fēng)險，這已為公眾接受。我們所指的可靠性是要求形成審計結果的過(guò)程是可靠的，也就是說(shuō)，審計人員是遵照審計實(shí)施方案確定的內容，按照法定或者行業(yè)內規定的步驟實(shí)施審計，并在此基礎上形成審計結果。從控制的角度，這就要求審計人員現場(chǎng)作業(yè)形成的記錄和證據能有效地證明審計查證過(guò)程是遵循了審計作業(yè)規范和職業(yè)道德的。

　　當然審計結果的可靠性并不僅僅依賴(lài)于審計人員單方面作業(yè)的自覺(jué)性，這種可靠性的保障來(lái)源于審計組織內部有機牽制而形成的控制機制。信息溝通出現障礙、外界因素干擾正常審計、組長(cháng)或指定人員的現場(chǎng)復核不深入、審計人員現場(chǎng)作業(yè)缺乏監督等都影響著(zhù)審計結果的可靠性。從管理與控制的角度，建立有效機制可能比強調審計人員遵守職業(yè)道德更為重要，而且這個(gè)控制機制應該是相對完善的，在現場(chǎng)審計控制具有嚴重缺陷的情況下，審計結果的可靠性是比較低的。

　�。ㄈ�）審計過(guò)程的合法和合規性

　　合法、合規的作業(yè)流程是提供合格審計產(chǎn)品的基本前提，它貫穿在審計的各個(gè)階段當中。在審計現場(chǎng)，作業(yè)程序的合法、合規同樣是十分重要的。這首先表現在審計取證的程序必須符合法律規定，未經(jīng)合法程序取得的證據是無(wú)效的，在此基礎上形成的審計產(chǎn)品，其質(zhì)量也不可能是合格的；其次它還要求對某個(gè)具體審計事項的審計程序的設計和實(shí)施是合乎規則的，從而能保證對這個(gè)事項的審查是遵守了作業(yè)規范并能有效降低審計風(fēng)險、減少審計責任。

　　我們在現實(shí)中不難看到，一些審計人員缺乏應有職業(yè)謹慎，不按法定或規定的程序實(shí)施審計（當然這里面也不排除有些政府交辦的突擊性任務(wù)存在時(shí)間上的限制），現場(chǎng)操作比較隨意，一些關(guān)鍵的審計步驟缺失、遺漏，由此不僅影響了審計質(zhì)量，也給審計人員自身帶來(lái)了難以解脫的責任。從審計現場(chǎng)管理與控制的角度，督促審計人員按照合法、合規的程序實(shí)施審計，保留下足以證明審計現場(chǎng)作業(yè)合法、合規的軌跡，并對特殊情況下確需改變審計程序的情況留下應有的記錄，這不僅是降低審計內部控制風(fēng)險的需要，也是保護審計人員解脫其責任的需要。

　　當然，審計的合法、合規性還包括其他方面的要求，但就審計現場(chǎng)來(lái)講，程序的合法、合規是第一位的。

　　二、審計現場(chǎng)管理與控制的內容

　　管理與控制是為了達到目的的一個(gè)過(guò)程，但它本身不是目的。管理與控制是為實(shí)現目標服務(wù)的，因此，針對審計現場(chǎng)設置有效的管理和控制必須圍繞目標（即作業(yè)的效果和效率、結果的可靠性、作業(yè)的合法合規性）并且要有針對性。

　�。ㄒ唬�審計現場(chǎng)管理的內容

　　審計現場(chǎng)管理側重于現場(chǎng)組織、資源分配、信息溝通、進(jìn)度掌控等過(guò)程的管理與控制。它的作用在于通過(guò)對審計資源的組織協(xié)調，使現場(chǎng)審計按既定方案確定的目標和步驟實(shí)施，并對例外情況和突發(fā)事件進(jìn)行妥善處理，保證審計項目按預計的進(jìn)度順利完成。

　　1.資源的配置

　　現場(chǎng)審計中可供分配的資源大致可以分為兩類(lèi)，一類(lèi)是審計資源，在這里主要指審計組可供支配的人力資源；另一類(lèi)是受審資源，即被審計單位可供審計的財務(wù)資源。資源配置強調的是它的合理性。合理安排資源就是要根據總體審計目標，把所有審計事項進(jìn)行合理的分解組合，充分考慮審計組每個(gè)成員的特長(cháng)，分配其適當的審計任務(wù)。

　　在分解組合審計事項的時(shí)候，要充分考慮事項之間的相關(guān)性以及是否存在相互佐證的關(guān)系，如銷(xiāo)售與應收賬款的審查就應該盡可能地結合。另外，被審計單位賬簿設置狀況也可能使有些事項的審查不便分隔。

　　在實(shí)踐當中，資源配置這個(gè)環(huán)節會(huì )被提前到審計實(shí)施方案制定的過(guò)程中，但其本質(zhì)上是屬于審計現場(chǎng)管理的一個(gè)組成部分，況且在現場(chǎng)審計中根據新出現的情況，需要對資源配置進(jìn)行必要的調整。

　　2.信息和溝通

　　在審計現場(chǎng)，審計人員的作業(yè)是相對獨立的，他們各自按照方案確定的分工進(jìn)行審計。但是，他們各自的審計又有機結合在一起，構成一個(gè)統一的整體。某個(gè)審計人員發(fā)現的線(xiàn)索對于另外一個(gè)審計人員的工作也許會(huì )是至關(guān)重要的。有些事項的審查本身就是需要相關(guān)事項的審查結果進(jìn)行印證的。這就要求在審計現場(chǎng)有一個(gè)信息交流系統，并且有一個(gè)組織者來(lái)確保這些有用的信息得到溝通。信息的溝通并不僅僅局限于審計人員之間，有時(shí)它也可能是組長(cháng)與成員之間的。

　　在實(shí)踐中，有些地方已經(jīng)取得了很好的經(jīng)驗。他們在審計現場(chǎng)由審計組長(cháng)定期召集審計人員匯報情況、整理線(xiàn)索，提出下一步審查的重點(diǎn)，以及需要相關(guān)人員配合提供的數據和情況。當然除此之外，建立審計人員之間良好的協(xié)作關(guān)系也非常重要，這種良好的關(guān)系可以使審計人員之間主動(dòng)地交流信息，這對于規模小或是時(shí)間要求比較緊的審計項目尤為重要。

　　3.例外情況和突發(fā)事件的處理

　　審計現場(chǎng)管理很大程度上依賴(lài)于審前調查以及審計實(shí)施方案的制定。審計署下發(fā)的《審計機關(guān)審計項目質(zhì)量控制辦法（試行）》要求進(jìn)行充分的審前調查，并且編制內容詳盡、步驟明確的審計實(shí)施方案，這對實(shí)施有效的審計現場(chǎng)管理提供了條件。但是無(wú)論多么充分的審前調查，無(wú)論多么詳細的審計方案，審計現場(chǎng)實(shí)施中仍然會(huì )有未能預見(jiàn)的情況發(fā)生。

　　當這些例外情況和突發(fā)事件發(fā)生時(shí)，首先需要判斷它的嚴重程度，如果其嚴重程度不足以影響審計目標和整體推進(jìn)，那么可以通過(guò)擴大審計范圍、追加必要的程序等方式解決；如果其嚴重程度已使審計目標無(wú)法實(shí)現，則需要確定現場(chǎng)審計是終止還是繼續，若是繼續，審計實(shí)施方案如何調整。在這個(gè)過(guò)程中，組長(cháng)的戰略決策起著(zhù)關(guān)鍵性的作用。

　　4.進(jìn)度的掌控

　　雖然整個(gè)審計過(guò)程的時(shí)間安排在審計實(shí)施方案中已經(jīng)預先確定，但是預先的安排畢竟是粗略的。在現場(chǎng)審計中，組長(cháng)的一個(gè)重要職責是要統籌安排各審計事項的具體進(jìn)度表，并對可能追加的程序留出必要的時(shí)間，以使現場(chǎng)審計在整體上服從項目的總體安排。

　　整體進(jìn)度的掌控受制于各單個(gè)審計事項的進(jìn)度。因此，組長(cháng)在分派任務(wù)時(shí)，對各個(gè)具體審計事項的難易程度、復雜程度要心中有底，這決定著(zhù)它所需要的人力和時(shí)間。任務(wù)分配是否合理對現場(chǎng)審計進(jìn)度具有重要影響。有些具體審計事項存在相互關(guān)聯(lián)，在進(jìn)度安排上也要盡可能做到同步，平行推進(jìn)，以便相互印證。

　　當然進(jìn)度有時(shí)與深度存在著(zhù)矛盾，時(shí)間有了限制，深度可能就會(huì )打折扣。在一般情況下，進(jìn)度應該服從深度的需要，但是我們反對借故拖沓。有效的辦法是在現場(chǎng)對審計人員的工作進(jìn)行監督。在這方面，審計署創(chuàng )制的審計日記制度是一種探索。

　　有的審計項目由于某種特殊需要有硬性的時(shí)間要求，可能使審計不能達到足夠的深度，這需要審計組長(cháng)及審計人員掌握在審查過(guò)程中求取進(jìn)度和深度平衡的技巧。

　�。ǘ�）審計現場(chǎng)控制的內容

　　為了實(shí)現審計現場(chǎng)控制的目標，審計部門(mén)應當在培育一種積極的審計內部控制環(huán)境的基礎上，識別、衡量審計現場(chǎng)作業(yè)中所涉及的各種突出風(fēng)險點(diǎn)，然后針對這些風(fēng)險點(diǎn)設置各種控制機制，并不斷地對這個(gè)過(guò)程的適當性和有效性進(jìn)行評估。

　　現場(chǎng)審計很大程度上依賴(lài)于審計實(shí)施方案，因此對于現場(chǎng)審計的控制也是建立在假設審計實(shí)施方案可依賴(lài)的基礎上的�？疾飕F場(chǎng)審計的整個(gè)過(guò)程，我們認為，以下風(fēng)險點(diǎn)應當在現場(chǎng)審計中予以重點(diǎn)關(guān)注并建立適當的控制機制。

　　1.方案中列出的審計事項是否已經(jīng)過(guò)審計

　　審計事項尤其是重要事項的缺漏會(huì )導致較大的隱憂(yōu)，進(jìn)而對審計結果的可靠性產(chǎn)生根本的影響。對這個(gè)風(fēng)險點(diǎn)的控制可由以下控制點(diǎn)組成：所有審計事項都明確落實(shí)到具體的審計人員；被審計單位按要求提供所有審計事項所涉及的資料；所有事項的審查都有審計工作底稿、審計日記；審計工作底稿、審計日記在現場(chǎng)經(jīng)過(guò)復核。

　　2.重要審計事項是否按方案確定的步驟實(shí)施審查

　　某個(gè)關(guān)鍵步驟的遺漏可能會(huì )使審計結果產(chǎn)生偏差，有時(shí)甚至會(huì )得出相反的結論。對這個(gè)風(fēng)險點(diǎn)的控制可由以下控制點(diǎn)組成：重要審計事項的審計步驟在方案中得到明確；每一個(gè)步驟都有相應的記錄佐證；相應的記錄在現場(chǎng)經(jīng)過(guò)復核。

　　3.例外情況和突發(fā)事件是否已追加了相應程序

　　例外情況和突發(fā)事件由于在審計過(guò)程中發(fā)現或發(fā)生，往往比預先確定的重要事項更重要。對這個(gè)風(fēng)險點(diǎn)的控制可由以下控制點(diǎn)組成：例外情況和突發(fā)事件發(fā)現或發(fā)生時(shí)及時(shí)向組長(cháng)匯報；組長(cháng)及時(shí)調整審計方案提出應變措施、制訂了追加或替代審計步驟；調整的方案經(jīng)過(guò)審計業(yè)務(wù)部門(mén)負責人的批準；追加的步驟得到實(shí)施并有相關(guān)記錄佐證。

下一頁(yè)

【試論審計現場(chǎng)管理與控制】相關(guān)文章：

試論審計風(fēng)險及其控制03-20

試論加強審計質(zhì)量控制的主要措施03-20

試論單位內部管理審計12-08

試論獨立審計準則與審計風(fēng)險03-21

試論企業(yè)成本控制12-09

試論審計風(fēng)險的治理03-20

試論電網(wǎng)企業(yè)的成本控制03-25

試論審計理論基礎03-22

試論審計風(fēng)險模型的改良03-20