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芻議內部審計參與風(fēng)險治理
[摘要] 國際內部審計職員協(xié)會(huì )（IIA）從世界范圍的不同角度對內部審計進(jìn)行了，發(fā)表了《內部審計勝任條件框架》。其核心表明，內部審計正向風(fēng)險治理和風(fēng)險防范轉移，執業(yè)職員將適應這種變化，以風(fēng)險保證服務(wù)為重心，通過(guò)引進(jìn)系統的、專(zhuān)業(yè)的來(lái)評價(jià)和改善執業(yè)效果的可靠性，從而幫助組織實(shí)現其目標。IIA對內部審計的新定義：內部審計是為組織增加價(jià)值和改善運作而進(jìn)行的獨立、客觀(guān)的保證和咨詢(xún)活動(dòng)。本文擬對內部審計參與風(fēng)險治理進(jìn)行初步探討。[關(guān)鍵詞]內部審計；風(fēng)險治理；
近些年來(lái)，有些內部審計組織開(kāi)始參與風(fēng)險治理，并將其作為內部審計的重要領(lǐng)域，這一做法得到了國際內部審計職業(yè)界的普遍認可，以至于國際內部審計師協(xié)會(huì )在1999年通過(guò)的內部審計的最新定義把評價(jià)和改善組織的風(fēng)險治理和控制的有效性作為內部審計的主要。本文將對此進(jìn)行闡述。
一、風(fēng)險、風(fēng)險治理
（一）風(fēng)險、風(fēng)險因素、風(fēng)險事故和損失
風(fēng)險是在一定環(huán)境和限期內客觀(guān)存在的，導致用度、損失與損害產(chǎn)生的，可以熟悉與控制的不確定性。它具有客觀(guān)性、普遍性、必然性、可識別性、可控性等特點(diǎn)。在風(fēng)險的形成過(guò)程中，要涉及到風(fēng)險因素、風(fēng)險事故和損失三個(gè)方面。
風(fēng)險因素，是指能夠引起或增加風(fēng)險事件發(fā)生機會(huì )或損失的嚴重程度的因素。風(fēng)險因素可分成三類(lèi)：（1）物理因素，是指增加風(fēng)險發(fā)生機會(huì )或損失嚴重程度的直接條件；（2）道德因素，是指由于個(gè)人不老實(shí)或不良企圖，故意使風(fēng)險事件發(fā)生或擴大已發(fā)生風(fēng)險事件的損失程度的因素；（3）心理因素，是指由于人們主觀(guān)上的疏忽或過(guò)失而導致增加風(fēng)險事件的機會(huì )或擴大了損失嚴重程度的因素。
風(fēng)險事故，是指在風(fēng)險治理中直接或間接造成損失的事故，因此可以說(shuō)它是損失的媒介物。
損失，是指非故意的、非計劃的和非預期的價(jià)值的減少，通常以貨幣單位來(lái)衡量。損失分為直接損失和間接損失兩種。直接損失是實(shí)質(zhì)性的損失，間接損失則包括額外用度損失、收進(jìn)損失和責任損失三種。額外用度損失是必須修理或重置而支出的用度；收進(jìn)損失指由于該設備損毀以至無(wú)法生產(chǎn)成品而減少的利潤；責任損失指由于過(guò)失或故意致使他人遭受體傷或財產(chǎn)的侵權行為而依法應當擔負的賠償責任。
對于風(fēng)險因素、風(fēng)險事故和損失之間的關(guān)系，有兩種解釋?zhuān)阂皇呛嗬５墓桥评碚�；二是哈同的能量開(kāi)釋論。他們都以為風(fēng)險因素引發(fā)風(fēng)險事故，而風(fēng)險事故導致?lián)p失，但側重點(diǎn)不同。前者夸大三張骨牌之所以相繼傾倒是由于人的錯誤所致。后者則以為之所以造成損失是由于事物所承受的能量超過(guò)其所能容納的能量所致，物理因素起主要作用。
（二）風(fēng)險治理
風(fēng)險治理作為一種特殊的治理功能，它是為人類(lèi)追求安全和幸福的目標，結合前人的經(jīng)驗和近代的成就而起來(lái)的一門(mén)新的治理科學(xué)。對什么是風(fēng)險治理，一些學(xué)者提出了自己的看法，美國學(xué)者克里斯蒂以為風(fēng)險治理是企業(yè)或組織為控制偶然損失的風(fēng)險，以保全所得能力和資產(chǎn)所做的一切努力；另外兩位美國學(xué)者威廉斯和漢斯以為，風(fēng)險治理是通過(guò)對風(fēng)險的鑒定、衡量和控制，以最低的本錢(qián)使風(fēng)險所造成的損失控制在最低程度的治理方法；我國的陳佳貫以為，風(fēng)險治理是企業(yè)通過(guò)對潛伏意外或損失的識別、衡量和，并在此基礎上進(jìn)行有效的控制，用最經(jīng)濟公道的方法處理風(fēng)險，以實(shí)現最大的安全保障的科學(xué)治理方法。根據以上風(fēng)險治理的定義，我們可以得出以下幾點(diǎn)熟悉：（1）風(fēng)險治理是一個(gè)系統過(guò)程，包括風(fēng)險的識別、衡量和控制等環(huán)節；（2）風(fēng)險治理的目標在于控制和減少損失，進(jìn)步有關(guān)單位或個(gè)人的經(jīng)濟利益或效果；（3）風(fēng)險治理是一種治理方法。
二、內部審計參與風(fēng)險治理的動(dòng)因
內部審計之所以涉足風(fēng)險治理領(lǐng)域，主要有以下幾個(gè)原因：
1、企業(yè)面臨的風(fēng)險日益增大
近年來(lái)，隨著(zhù)社會(huì )經(jīng)濟的發(fā)展，特別是經(jīng)濟全球化及國際化程度的加深，使企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境變得日趨復雜，企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險也大大增加。知識經(jīng)濟的到來(lái)，更使企業(yè)的風(fēng)險雪上加霜。因此，減少企業(yè)面臨的風(fēng)險是組織實(shí)現目標的關(guān)鍵，也是企業(yè)的治理職員十分關(guān)心的題目。內部審計的目的在于增加組織的價(jià)值和改善組織的經(jīng)營(yíng)，內部審計職員是企業(yè)的治理咨詢(xún)師，因此，內部審計部分和內部審計職員參與企業(yè)的風(fēng)險治理也就順理成章了。
2、內部審計對發(fā)展的渴求
內部審計部分為了不斷地發(fā)展，為了在企業(yè)中擔當更重要的角色和發(fā)揮更重要的作用，總是不斷尋找新的對企業(yè)又十分重要的領(lǐng)域，企業(yè)經(jīng)理職員對風(fēng)險的空前重視，為內部審計發(fā)展提供了一個(gè)盡好的機會(huì )。內部審計對風(fēng)險治理的參與，將會(huì )使內部審計在企業(yè)中成為一個(gè)重要的角色，并將其在企業(yè)中的作用推向一個(gè)新水平。正因如此，內部審計師的職業(yè)組織——國際內部審計師協(xié)會(huì )才不遺余力地倡導內部審計師進(jìn)軍這一領(lǐng)域，把風(fēng)險治理作為內部審計的重要領(lǐng)域直接寫(xiě)進(jìn)了內部審計的定義。
3、內部審計能夠在風(fēng)險治理中發(fā)揮獨特的作用
內部審計在風(fēng)險治理中的獨特作用有三：
（1）能夠客觀(guān)地、從全局的角度治理風(fēng)險
風(fēng)險在內部具有感染性、傳遞性、不對稱(chēng)性等特征，即一個(gè)部分造成的風(fēng)險或疏于風(fēng)險治理所帶來(lái)的后果往往不是由其直接承擔，而是會(huì )傳遞到其他部分，終極可能使整個(gè)企業(yè)陷進(jìn)困境。正由于如此，有些部分可能會(huì )出現過(guò)渡道德風(fēng)險，由于風(fēng)險不是由你們來(lái)承擔（至少不是單獨承擔），如，采購部分為節約采購本錢(qián)，就會(huì )忽視對材料規格、型號、質(zhì)量方面的檢查，或者有意購買(mǎi)殘次品，這種暗躲的風(fēng)險會(huì )在生產(chǎn)車(chē)間或銷(xiāo)售部分反映出來(lái)，終極給企業(yè)造成巨大損失。因此對風(fēng)險的熟悉和防范、控制需要從全局考慮，而各業(yè)務(wù)部分又很難做到這一點(diǎn)。內部審計部分不從事具體業(yè)務(wù)活動(dòng)，獨立于業(yè)務(wù)治理部分，這使得它們可以從全局出發(fā)、從客觀(guān)的角度對風(fēng)險進(jìn)行識別，及時(shí)建議治理部分采取措施控制風(fēng)險。
（2）控制、指導企業(yè)的風(fēng)險策略
由于內部審計部分處于企業(yè)的董事會(huì )、總經(jīng)理和各職能部分之間的位置，內部審計職員能夠充當企業(yè)長(cháng)期風(fēng)險策略與各種決策的協(xié)調人。通過(guò)對長(cháng)期計劃與短期實(shí)現的調節，內部審計職員可以調控、指導企業(yè)的風(fēng)險治理策略。
（3）內部審計部分的建議更易引起重視
有些企業(yè)盡管也有風(fēng)險治理部分，但它屬于治理部分的一個(gè)職能部分，向總經(jīng)理報告，不具有獨立性，其意見(jiàn)有時(shí)會(huì )屈服于治理當局的壓力。如風(fēng)險治理部分對某投資項目后發(fā)現風(fēng)險太大不適合投資，而總經(jīng)理好大喜功，他會(huì )力促項目的實(shí)施。這使得風(fēng)險治理部分的作用受到限制。內部審計部分獨立于治理部分，其風(fēng)險評估的意見(jiàn)可以直接報給董事會(huì )，這會(huì )加強治理當局對內部審計部分意見(jiàn)的重視程度。
4、外部審計的
近年來(lái)，注冊師的業(yè)務(wù)領(lǐng)域不斷擴展，在其所擴展的新的保證服務(wù)業(yè)務(wù)中就包括了風(fēng)險評估，且是主要業(yè)務(wù)之一。這不能不對內部審計界產(chǎn)生影響，由于，內部審計部分和內部審計職員在風(fēng)險治理方面擁有注冊會(huì )計師無(wú)可相比的上風(fēng)，比如：內部審計部分和內部審計職員對企業(yè)面臨的風(fēng)險更了解；內部審計部分和內部審計職員對防范企業(yè)風(fēng)險、實(shí)現企業(yè)目標有著(zhù)更強烈的責任感。既然外部審計可以從事此項業(yè)務(wù)，內部審計就更可以從事這一工作。
三、內部審計如何參與風(fēng)險治理
與一般的風(fēng)險治理部分進(jìn)行的風(fēng)險治理相比，內部審計部分所進(jìn)行的風(fēng)險治理既與其有緊密的聯(lián)系，又有區別。他們的聯(lián)系表現在，兩者的目的是同一的，都是為了降低企業(yè)的風(fēng)險；兩者的區別在于他們在風(fēng)險治理中的角色不同。正是上述的聯(lián)系和區別，導致了內部審計部分進(jìn)行的風(fēng)險治理過(guò)程與一般風(fēng)險治理過(guò)程具有相同點(diǎn)和不同點(diǎn)。
內部審計部分所進(jìn)行的風(fēng)險治理是在一般部分所進(jìn)行的風(fēng)險治理基礎上的再監視，其風(fēng)險治理過(guò)程應包括三個(gè)方面：（1）評估風(fēng)險識別的充分性；（2）評價(jià)已有風(fēng)險衡量的恰當性；（3）評估風(fēng)險防范措施的充分性，并提出改進(jìn)措施。
（一）評估風(fēng)險識別的充分性
所謂風(fēng)險識別是指對企業(yè)所面臨的、以及潛伏的風(fēng)險加以判定、回類(lèi)和鑒定風(fēng)險性質(zhì)的過(guò)程，換言之，就是要確定企業(yè)正在或將要面臨哪些風(fēng)險。內部審計部分和職員要對原有的已識別風(fēng)險是否充分進(jìn)行評價(jià)，即企業(yè)所面臨的主要風(fēng)險是否均已被識別出來(lái)，并找出未被識別的主要風(fēng)險。采用的包括決策分析、可行性分析、統計猜測分析、投進(jìn)產(chǎn)出分析、流程圖分析、資產(chǎn)負債分析、因果分析、損失清單分析、保險調查法和專(zhuān)家調查法等。
（二）評價(jià)已有風(fēng)險衡量的恰當性
風(fēng)險衡量是指各種治理技術(shù)，采用定性與定量相結合的方式，終極定量估計風(fēng)險大小，找出主要的風(fēng)險源，并評價(jià)風(fēng)險的可能影響，以便以此為依據，對風(fēng)險采取相應對策。內部審計部分和職員要對已有的風(fēng)險的衡量結果進(jìn)行再檢驗，以確定其是否恰當，對不恰當的估計予以更正。采用的方法主要有：調查和專(zhuān)家打分法、風(fēng)險報酬法（又稱(chēng)調整標準貼現率法）、風(fēng)險當量法、解析方法、蒙特卡羅模擬方法等。
（三）評估風(fēng)險防范措施的充分性，并提出改進(jìn)措施
風(fēng)險的防范措施是指為降低已識別出并已衡量的風(fēng)險所采取的措施，也稱(chēng)風(fēng)險治理工具的選擇。內部審計部分和內部審計職員對有關(guān)部分針對風(fēng)險所采取的防范措施進(jìn)行檢查，檢查其是否充分、得當。對于風(fēng)險缺乏充分的控制措施的情況，內部審計部分和內部審計職員應提出改進(jìn)措施和建議，以強化企業(yè)的風(fēng)險治理，降低風(fēng)險損失。采用的方法有：避免風(fēng)險、損失控制、分離風(fēng)險單位、非保險方式的轉移風(fēng)險（包括轉移風(fēng)險源、簽訂免除責任協(xié)議、利用合同中的轉移責任條款）、保險等。
綜上所述，內部審計涉足風(fēng)險治理領(lǐng)域有其客觀(guān)必然性，是環(huán)境因素和其本身因素使然。在風(fēng)險治理中，內部審計部分主要是對風(fēng)險治理部分和其他相關(guān)部分所進(jìn)行的風(fēng)險治理的再監視。但這盡不意味著(zhù)內部審計部分不能作為直接的風(fēng)險治理人，在必要的情況下，它可以直接進(jìn)行風(fēng)險治理。內部審計介人風(fēng)險治理是一個(gè)嶄新的事物，對內部審計如何在風(fēng)險治理中發(fā)揮作用是一個(gè)需要進(jìn)一步深進(jìn)探討的課題。
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1、張坤 化學(xué)出版社《內部審計和風(fēng)險治理》2004年10月
2、李三喜 物價(jià)出版社 《內部審計規范精要與案例分析》2006年1月
3、劉實(shí) 中國出版社《企業(yè)內部審計論--基于管視角的思考》2005年2月
4、程新生 高等出版社 《公司治理中的審計機制》2005年1月
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