風(fēng)險基礎審計芻議

所謂風(fēng)險基礎審計，是指以審計風(fēng)險的、評估為基礎，規劃審計工作，確定審查賬目的重點(diǎn)和抽查規模，以獲取充分、適當的審計證據，查明會(huì )計報表是否公允真實(shí)的審計程序模式。它是在制度基礎審計的基礎上，于２０世紀８０年代產(chǎn)生的最新審計程序模式。


一、風(fēng)險基礎審計的運用要求


首先，它要求審計職員在受托前對被審計單位的審計風(fēng)險進(jìn)行分析、評估，并根據審計能力和獨立性，決策是否接受委托或應收取的審計費，以便審計職員在受托之前就能有效地防范和規避審計風(fēng)險，或為將來(lái)進(jìn)行充分的實(shí)質(zhì)性測試提供充足的資金保證，真正做到防患于未然。


其次，它要求審計職員把編制審計計劃的客觀(guān)依據，從控制程序拓展到包括控制環(huán)境和風(fēng)險評估在內的整個(gè)內部控制框架，從控制風(fēng)險深進(jìn)到固有風(fēng)險，以固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的綜合水平為編制審計計劃的客觀(guān)依據。即要改變制度基礎審計編制審計計劃時(shí)，只依據內部控制的控制程序是否健全、有效的局面。


同時(shí)，它還要求審計職員樹(shù)立主動(dòng)控制審計風(fēng)險的意識，從保證審計質(zhì)量、進(jìn)步審計效率、實(shí)現審計效益最大化的目的出發(fā)，制定審計謀略，主動(dòng)接受一定水平的審計風(fēng)險即期看審計風(fēng)險，并以此為編制審計計劃的又一重要依據，以明確審計質(zhì)量控制目標，保證實(shí)質(zhì)性測試的充分性，也可防止盲目擴大實(shí)質(zhì)性測試范圍、浪費審計資源的發(fā)生，進(jìn)一步地進(jìn)步審計效率�？傊�，它要求審計職員在編制審計計劃時(shí)，要全面、深進(jìn)、積極地考慮審計風(fēng)險。


再次，它要求審計職員在審計過(guò)程中，要全過(guò)程使用分析性測試，即不能僅從查賬進(jìn)手，試圖查清被審計單位的重大錯誤和舞弊，更要從分析內部控制環(huán)境特別是治理當局的經(jīng)營(yíng)理念的變化出發(fā)，評價(jià)內部控制的健全、有效性，確定內部控制的薄弱環(huán)節；要從調查被審計單位的內外環(huán)境，特別是治理當局面臨的或工作上的壓力進(jìn)手，分析被審計單位是否存在形成舞弊的動(dòng)機和環(huán)境，以及舞弊可能存在的領(lǐng)域和方式；要從會(huì )計報表的內在邏輯關(guān)系的分析進(jìn)手，尋找舞弊的蛛絲馬跡；要從確保將實(shí)際審計風(fēng)險水平降低到期看審計風(fēng)險水平之內的目的出發(fā)，不斷分析審計風(fēng)險的控制情況，確保審計質(zhì)量合格�？傊�，它要求審計職員要從更高的角度、更寬的視野，進(jìn)行更有針對性的深進(jìn)分析、檢查，更正確地確定審計重點(diǎn)和程序，更快、更全面地查清重大錯誤和舞弊，保證審計質(zhì)量，進(jìn)步審計效率。


最后，它要求審計職員對固有風(fēng)險，要在受托前、計劃期間和實(shí)質(zhì)性測試后進(jìn)行三次評估；對控制風(fēng)險也要在計劃期間、期中審計期間和實(shí)質(zhì)性測試后進(jìn)行三次評估，以便審計職員對審計風(fēng)險進(jìn)行層層設防，確保將實(shí)際審計風(fēng)險水平控制在期看審計風(fēng)險水平之內，保證審計質(zhì)量合格。


二、風(fēng)險基礎審計的運用程序


正確運用風(fēng)險基礎審計，才能發(fā)揮其既能保證審計質(zhì)量又能進(jìn)步審計效率的作用。為此，風(fēng)險基礎審計應按以下五步來(lái)進(jìn)行：


第一步，受托前，審計職員應通過(guò)調查、了解被審計單位的基本情況，初評審計風(fēng)險，決定是否受托或收取審計用度的金額。風(fēng)險基礎審計要求審計職員在受托前應對被審計單位的固有風(fēng)險和控制風(fēng)險進(jìn)行評估。評估的重點(diǎn)是：被審計單位發(fā)生經(jīng)營(yíng)失敗的可能性，治理當局的老實(shí)、可信性等；評估的目的是：決定是否受托或收取審計用度的金額。假如審計職員以為被審計單位的審計風(fēng)險能夠承受，可以有效地控制，就可以受托并根據初評的審計風(fēng)險水平確定將要收取的審計用度額；否則，審計職員就應謝盡委托。


第二步，受托后，審計職員應進(jìn)一步了解被審計單位的經(jīng)營(yíng)環(huán)境、經(jīng)營(yíng)規模、業(yè)務(wù)性質(zhì)、組織機構、內部控制、報表使用者對報表的依靠程度和需求特點(diǎn)等情況，對被審計單位報表進(jìn)行性測試，可能存在的舞弊的形成環(huán)境和原因，確定期看審計風(fēng)險水平，評估固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的綜合水平，計劃檢查風(fēng)險水平，據以確定審計謀略、重點(diǎn)和規模，選擇適當的審計程序，編制審計計劃，以便在保證審計質(zhì)量的條件下，最大限度地進(jìn)步審計效率。


第三步，假如在計劃階段，通過(guò)了解以為被審計單位內部控制很可能比較健全、有效，可進(jìn)行期中審計，對被審計單位的內部控制進(jìn)行評審，進(jìn)一步評估控制風(fēng)險，校正計劃檢查風(fēng)險，以便完善審計計劃，在保證審計質(zhì)量的條件下，進(jìn)一步進(jìn)步審計效率。


第四步，根據審計計劃的安排，充分進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測試，分析復核和抽樣審查會(huì )計資料，努力揭露重大的錯誤和舞弊，獲取充分與適當的審計證據，確保將實(shí)際審計風(fēng)險水平降低到期看審計風(fēng)險水平之內，以保證出具審計報告的正確性。


第五步，復核審計工作底稿，終極評定實(shí)際審計風(fēng)險的水平，在確定已將實(shí)際審計風(fēng)險水平降到期看審計風(fēng)險水平之內的條件下，出具審計報告。


三、風(fēng)險基礎審計運用中存在的


，風(fēng)險基礎審計在運用中主要有兩個(gè)方面的題目需要引起我們的留意：


一是不當使用的題目。近年來(lái)，國外的一些著(zhù)名會(huì )計公司紛紛發(fā)生重大審計失敗案件，固然原因很多，但不當使用風(fēng)險基礎審計，是一個(gè)重要原因。這些會(huì )計公司在使用風(fēng)險基礎審計時(shí)，只注重風(fēng)險評估，不重視甚至忽略實(shí)質(zhì)性測試，片面追求審計效率。在這些審計失敗案件中，審計職員不是大量地檢查會(huì )計報表的數據是否有假，是否有錯漏，而是把主要的精力，特別是高層次專(zhuān)業(yè)職員的精力都用在評估被審計單位的審計風(fēng)險中往了。他們只注重根據審計風(fēng)險決定是否受托或收取多少審計用度，而不注重實(shí)質(zhì)性測試和保證審計質(zhì)量，把會(huì )計公司變成了保險公司。他們只知道審計風(fēng)險越高，審計收費應越高，卻不知道審計收費越高，實(shí)質(zhì)性測試工作量也應越大。他們想的只是怎樣通過(guò)風(fēng)險評估來(lái)減少實(shí)質(zhì)性測試，進(jìn)步他們所謂的審計效率，忘記了風(fēng)險評估主要是為了更正確地確定實(shí)質(zhì)性測試的重點(diǎn)、規模和程序，把保證審計質(zhì)量拋到了九霄云外，因而導致審計失敗是必然的。
二是不會(huì )使用的題目。在國內，很多審計職員只會(huì )就賬查賬，費了九牛二虎之力進(jìn)行賬賬、賬實(shí)、賬證、賬表核對，也沒(méi)有查出什么重大錯誤和舞弊，于是出具了無(wú)保存審計意見(jiàn)的審計報告。但不久，被審計單位就暴露出隱瞞巨額虧損和負債的題目。是什么令審計職員這樣尷尬呢？是這種傳統的“只見(jiàn)樹(shù)木不見(jiàn)森林”的賬項基礎審計。這種方法在業(yè)務(wù)簡(jiǎn)單、確定和舞弊手法不太高明的情況下，往往還能奏效，但在業(yè)務(wù)已紛繁復雜和變幻莫測、舞弊手段不斷翻新和日益高明的今天，僅靠這種傳統的方法往往很難查清被審計單位的重要錯誤與舞弊，從而很可能為被審計單位所蒙騙而發(fā)表錯誤的審計意見(jiàn)。要改變這種局面就需要學(xué)會(huì )和運用風(fēng)險基礎審計，以風(fēng)險評估和控制為基礎，以舞弊形成的原因和環(huán)境分析為關(guān)鍵，然后，再輔之以有針對性的查賬，這樣才能起到事半功倍的效果。

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