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新企業(yè)所得稅法實(shí)施過(guò)程中出現的問(wèn)題及對策研究
在中國經(jīng)濟體制改革整體、全面推進(jìn)的歷史發(fā)展中，在落實(shí)科學(xué)發(fā)展觀(guān)、建立創(chuàng )新型國家的進(jìn)程中，在加入WTO五年過(guò)渡期屆滿(mǎn)之后，第十屆全國人民代表大會(huì )第五次會(huì )議高票通過(guò)了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》。“兩法”合并，實(shí)現了內外資企業(yè)所得稅制的統一，為內外資企業(yè)創(chuàng )造了一個(gè)公平競爭、共同發(fā)展的和諧稅收環(huán)境，實(shí)現了內外資企業(yè)的“雙贏(yíng)”。新《企業(yè)所得稅法》的實(shí)施有力地推動(dòng)了中國經(jīng)濟融入世界經(jīng)濟，與稅收的國際規則保持一致，是中國市場(chǎng)經(jīng)濟體制走向成熟和規范的一個(gè)顯著(zhù)標志，成為中國稅制進(jìn)一步邁向國際化、法制化的新開(kāi)端。新企業(yè)所得稅法對于進(jìn)一步完善中國市場(chǎng)經(jīng)濟體制的意義重大，影響深遠。為配合新《企業(yè)所得稅法》的貫徹落實(shí)，2007年12月國務(wù)院頒布了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》。新《企業(yè)所得稅法》及實(shí)施條例實(shí)施以來(lái)，整體效果是好的，但是在其實(shí)施過(guò)程中也出現了不少值得我們研究的問(wèn)題。而處理好這些問(wèn)題，對于完善我國企業(yè)所得稅制都有積極意義。這些問(wèn)題概括為：
一、粗放型的成本費用扣除項目減少應稅收入
新企業(yè)所得稅法對企業(yè)實(shí)物福利的扣除無(wú)明確明細規定。在中國企業(yè)高層次的員工的避稅手段花樣繁多，如現金券、午餐券（為工作而配備的午餐費是免稅的）、住宿、車(chē)費補助、旅游、話(huà)費、汽車(chē)燃油補貼、代金券的發(fā)放、住宿條件的豪華化、公用車(chē)輛私用、私人請客簽公司帳單等等實(shí)物福利，更有甚者，在國家的住房公積金上做手腳，加大公積金計提，相當于多了一筆免稅養老金存款。而大部分的實(shí)物福利是被記入企業(yè)的成本進(jìn)行扣除，這相比一般員工來(lái)講，有失稅賦公平原則，而且造成國有資產(chǎn)和稅收收入的流失。
二、虧損企業(yè)企業(yè)所得稅預繳減少應納稅款。
因為新《企業(yè)所得稅法》規定：企業(yè)預繳企業(yè)所得稅可以按照上一納稅年度的應納稅所得額的月度或者季度平均額預繳。所以大量“長(cháng)虧不到”的企業(yè)因其上一納稅年度的應納稅所得額為0，當年度預繳的所得稅也基本為0。這就造成虧損企業(yè)長(cháng)期不繳稅，從而導致大量國家稅款的流失。
三、新企業(yè)所得稅法的稅收優(yōu)惠不利于中西部發(fā)展
新《企業(yè)所得稅法》強調產(chǎn)業(yè)性?xún)?yōu)惠而基本上取消了區域性?xún)?yōu)惠，對中、西部利益有著(zhù)重大不利影響。東部經(jīng)濟的發(fā)展之所以成功，與東部地區享受到的國家的區域性所得稅優(yōu)惠政策有著(zhù)極為重要的關(guān)系，但條件的變化，使曾在國家和東部快速發(fā)展中做出了很大犧牲的廣大西部地區，在新《企業(yè)所得稅法》實(shí)施和WTO背景下國家進(jìn)一步加快改革開(kāi)放的時(shí)候，不能再象東部地區一樣在所得稅方面享有有利條件。但中部崛起與西部大開(kāi)發(fā)戰略目標的實(shí)現，又要求國家在新《企業(yè)所得稅法》的實(shí)施中處理好這一利益關(guān)系。
四、企業(yè)所得稅征收過(guò)程中出現的雙重征稅
雖然企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅選擇不同的納稅人和征稅對象課征，理應互不交叉，但在某些情況下，企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅雖選擇不同的納稅人，卻以同一對象征稅，因而發(fā)生重疊交叉，出現重疊征稅。如何在最大程度上避免這種重疊征稅的現象，也是我國在進(jìn)行所得稅制改革、選擇稅制模式時(shí)應該考慮解決的問(wèn)題。按現行稅法規定，對個(gè)人從企業(yè)取得的股息、紅利征收20%的個(gè)人所得稅，盡管企業(yè)對該項股息、紅利已經(jīng)交納了企業(yè)所得稅，當投資者取得這些收入之后，還需要繳納個(gè)人所得稅，這是對同一所得額征收兩種所得稅的重復課稅。
五、新企業(yè)所得稅法對環(huán)保的促進(jìn)作用尚不明顯
目前稅收政策中有關(guān)污染環(huán)境的懲罰規定較少，以至于在環(huán)保方面“守法成本較高，違法成本較低”，難以適應環(huán)境治理的要求。
六、新企業(yè)所得稅法加重中小企業(yè)稅收負擔
新企業(yè)所得稅法規定15％、20%、25％三檔稅率，原企業(yè)所得稅法對中小企業(yè)規定18％、27％兩檔優(yōu)惠稅率。新企業(yè)所得稅法實(shí)施后，年應納稅所得額在3萬(wàn)元以下的小型企業(yè)的稅率由18％上升為20%，稅收負擔有所增加。而20％的稅率對年應納稅所得額在10萬(wàn)以下的中小型企業(yè)來(lái)說(shuō)仍然偏高，在原材料價(jià)格上漲、油價(jià)上漲的大環(huán)境下，中小企業(yè)的稅收負擔依然很大。高稅負不利于中小企業(yè)的發(fā)展，也不利于社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟體制的完善。
七．新企業(yè)所得稅法的實(shí)施減少了企業(yè)所得稅稅收收入
據初步計算，在過(guò)渡期完成、新企業(yè)所得稅法全面實(shí)施后，國家財政每年將減收900億-1000億元。對外商而言，雖然新稅率提高至25%，壓縮了他們的優(yōu)惠空間，多少會(huì )影響外商在華投資的積極性，引起資本轉移等一系列問(wèn)題。而目前我國的財政必須面對兩個(gè)問(wèn)題：一是正在來(lái)臨的人口老齡化時(shí)代，二是不斷增加的財政赤字。不言而喻，老年人口的增加將增加非老年人口的負擔以維持公共養老金、公共醫療、公共護理等開(kāi)支。我國政府也曾經(jīng)連續通過(guò)發(fā)行國債、擴大財政支出的財政措施刺激經(jīng)濟，國債發(fā)行量已經(jīng)非常巨大。日益增長(cháng)的財政支出和財政赤字必須通過(guò)增加稅收或者減支與增稅并舉來(lái)彌補。
解決這些問(wèn)題的對策研究：
一、在稅收申報時(shí)應加強對企業(yè)福利政策的明細帳備案檢查
在這些實(shí)物福利中，若是私人為私事使用則使用者要交個(gè)人所得稅，為公司事務(wù)使用的可以記入公司成本在稅前扣除。在稅收申報時(shí)，對福利政策應做好明細帳備查。但凡為私事使用的，要計入個(gè)人所得稅。針對個(gè)人所得稅的《新條例》中對“所得為實(shí)物的，應當按照取得的憑證上所注明的價(jià)格計算應納稅所得額；無(wú)憑證的實(shí)物或者憑證上所注明的價(jià)格明顯偏低的，由主管稅務(wù)機關(guān)參照當地的市場(chǎng)價(jià)格核定應納稅所得額”�？紤]到商業(yè)招待和個(gè)人消費之間難以區分，應加強招待費的管理，因為中國國情的不同，管理層的做法不同，所以招待費不能強行停止，但要明確費用的去向，哪些是為管理層，哪些是為銷(xiāo)售而花費的。
二、建議將企業(yè)所得稅的稅基改為企業(yè)的利潤、資本和其它增值項目的混合體，以便按照企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規模對其征稅
雖然所有的企業(yè)都從地方政府提供的公共服務(wù)中獲益，但是有60%左右的企業(yè)既不向中央政府繳納企業(yè)所得稅，又不向地方政府繳納企業(yè)所得稅，因為它們處于經(jīng)常虧損的狀態(tài)。人們普遍認為這種狀況是不公平的。因此，建議將企業(yè)所得稅的稅基改為企業(yè)的利潤、資本和其它增值項目的混合體，以便按照企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規模對其征稅。在這樣的稅制之下，經(jīng)常虧損的公司再也不能不納稅。通過(guò)理順利益與負擔的關(guān)系，政府可以按照企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規模對其征稅，將適當增加企業(yè)的稅收負擔。
三、使稅收優(yōu)惠政策適當向中西部地區傾斜，構建“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區域優(yōu)惠為輔”的新稅收優(yōu)惠機制
為了配合國家中部崛起和西部大開(kāi)發(fā)戰略決策，稅收優(yōu)惠應適當向中西部地區傾斜。調整后的稅收優(yōu)惠機制以部分稅收利益為激勵，引導國內、外資金進(jìn)入符合國家產(chǎn)業(yè)政策、中西部區域發(fā)展政策的行業(yè)和區域中，有利于推動(dòng)企業(yè)的技術(shù)進(jìn)步和產(chǎn)業(yè)升級、優(yōu)化國民經(jīng)濟結構。但稅法中應只規定優(yōu)惠政策的原則、重點(diǎn)和方法，至于優(yōu)惠政策的具體對象和內容應授權國務(wù)院根據國民經(jīng)濟發(fā)展情況和中西部地區的政策需要依據企業(yè)所得稅法規定的原則、重點(diǎn)在實(shí)施條例中確定。
四、按照避免重復課稅原則，實(shí)行稅額抵免制，協(xié)調好兩個(gè)所得稅
按現行稅法規定，對個(gè)人從企業(yè)取得的股息、紅利征收20%的個(gè)人所得稅，企業(yè)對該項股息、紅利已經(jīng)交納了企業(yè)所得稅。為避免重復課稅，對個(gè)人股東分得的股息在征個(gè)人所得稅時(shí)應給予部分抵免，比如，企業(yè)所得稅的稅率為25%，個(gè)人所得稅為35%，對分得的股息只需補交10%的個(gè)人所得稅。
五、運用稅收優(yōu)惠和稅收懲罰兩種手段相結合，促進(jìn)提高環(huán)保效能
應注意運用稅收優(yōu)惠和稅收懲罰兩種手段。一方面對節能環(huán)保企業(yè)加大稅收優(yōu)惠，另一方面對“兩高一低”企業(yè)和產(chǎn)品加大稅收懲罰，逐步建立激勵和限制并重的節能環(huán)保稅收機制。對環(huán)保不達標的企業(yè)，可取消其享有的稅收優(yōu)惠；對環(huán)保貢獻大的企業(yè)，則給予更多稅收優(yōu)惠。比如允許企業(yè)符合一定條件的環(huán)保捐贈所得稅前全額扣除。
六、稅率設計應適當增加優(yōu)惠稅率檔次，減輕中小企業(yè)負擔，促進(jìn)中小企業(yè)發(fā)展
設計稅率時(shí)應適當考慮中小企業(yè)的的負擔能力，比如可以規定：企業(yè)年利潤在1萬(wàn)元以下，稅率為0；年利潤1萬(wàn)—5萬(wàn)元，稅率為0—19%；年利潤5萬(wàn)—30萬(wàn)元，稅率在20%；年利潤在30萬(wàn)以上，稅率為25%。此種規定的效果是：小企業(yè)幾乎不交稅的。這樣就減輕了中小企業(yè)的稅收負擔，促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟的和諧發(fā)展。
七、建議設計一種“寬稅基，輕稅負”的稅制，以增加財政收入
鑒于目前國家的自然災害比較頻繁，捐款不斷，可見(jiàn)國家財力吃緊。由于國內部分企業(yè)逐漸轉為盈利，償還貸款能力也大大增強；同時(shí)，這些企業(yè)還會(huì )將剩余資金投向海外。未來(lái)國家可能出現的經(jīng)濟狀況是國家財力不足，而不是企業(yè)缺少資金。所以國家應適應經(jīng)濟形式的發(fā)展設計“寬稅基、輕稅負”的稅制，協(xié)調好兩個(gè)所得稅。比如加大個(gè)人所得稅的征收力度，根據稅收量能負擔的原則，合理的設置稅目、稅率，使富人多繳稅，使廣大中、低收入者少繳稅。中國有13億人，個(gè)人所得稅的稅基相對其他稅種是大的，另外可以擴大消費稅的稅基等等�？傊�，“寬稅基、輕稅負”的目的是增加國家財政收入，預防未來(lái)可能出現的財力緊張和困難。
綜上所述，解決好這些問(wèn)題對于完善中國企業(yè)所得稅稅制，增加財政收入，以及促進(jìn)社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟健康、和諧的持續發(fā)展都有很好的益處。探討解決新《企業(yè)所得稅法》實(shí)施過(guò)程中出現的問(wèn)題，是稅制改革的重要內容，具有深遠而重要的意義。
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