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小企業(yè)會(huì )計準則講解：流動(dòng)負債
為了規范小企業(yè)會(huì )計確認、計量和報告行為，促進(jìn)小企業(yè)可持續發(fā)展，發(fā)揮小企業(yè)在國民經(jīng)濟和社會(huì )發(fā)展中的重要作用，根據《中華人民共和國會(huì )計法》及其他有關(guān)法律和法規，制定本準則。
【準則原文】第四十六條 小企業(yè)的流動(dòng)負債，是指預計在1年內或者超過(guò)1年的一個(gè)正常營(yíng)業(yè)周期內清償的債務(wù)。
小企業(yè)的流動(dòng)負債包括：短期借款、應付及預收款項、應付職工薪酬、應交稅費、應付利息等。
【解讀】本條是流動(dòng)負債的定義和構成的規定。
流動(dòng)負債是小企業(yè)負債的重要組成部分。因此，流動(dòng)負債是本準則需要規范的重要內容。
一、流動(dòng)負債的定義
小企業(yè)的流動(dòng)負債的認定標準只有一條，只需要考慮時(shí)間長(cháng)短和正常營(yíng)業(yè)周期即可。正常營(yíng)業(yè)周期參見(jiàn)本準則第七條有關(guān)流動(dòng)資產(chǎn)的釋義。
二、流動(dòng)負債的構成
從小企業(yè)流動(dòng)負債對應的主體看，主要包括銀行等金融機構、稅務(wù)機關(guān)、發(fā)生業(yè)務(wù)往來(lái)的企業(yè)、單位以及個(gè)人。小企業(yè)因融資而產(chǎn)生的流動(dòng)負債主要為短期借款和應付利息;小企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，因購買(mǎi)貨物或勞務(wù)，應付但尚未付給有關(guān)單位和人員的款項，包括應付及預收款項、應付職工薪酬等;小企業(yè)按照稅法規定，由于發(fā)生銷(xiāo)售商品和提供勞務(wù)等應稅行為，承擔了向稅收機關(guān)繳納營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅等稅款的現時(shí)義務(wù)，這些都構成了小企業(yè)的流動(dòng)負債。
三、各項流動(dòng)負債的具體內容
(一)短期借款，詳見(jiàn)本準則第四十八條的釋義。
(二)應付票據，是指小企業(yè)因購買(mǎi)材料、商品和接受勞務(wù)供應等日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)開(kāi)出、承兌的商業(yè)匯票。在銀行承兌匯票方式下，商業(yè)匯票應由在承兌銀行開(kāi)立存款賬戶(hù)的存款人簽發(fā)，由銀行承兌。在商業(yè)承兌匯票方式下，承兌人應為付款人，承兌人對這項債務(wù)在一定時(shí)期內支付的承諾，作為小企業(yè)的一項負債。
(三)應付賬款，是指小企業(yè)因購買(mǎi)材料、商品或接受勞務(wù)等日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)應支付的款項。這是買(mǎi)賣(mài)雙方在購銷(xiāo)活動(dòng)中由于取得物資與支付貨款在時(shí)間上不一致而產(chǎn)生的負債。
(四)預收賬款，是指小企業(yè)按照合同規定預收的款項。包括：預收的購貨款、工程款等。這是買(mǎi)賣(mài)雙方協(xié)議商定，由購貨方預先支付貨款給供貨方而發(fā)生的一項負債。預收賬款雖然表現為貨幣資金的增加，但并不是小企業(yè)的收入，其實(shí)質(zhì)為一項負債，要求小企業(yè)在短期內以某種商品、勞務(wù)或服務(wù)來(lái)了結。
(五)應付職工薪酬，詳見(jiàn)本準則第四十九條的釋義。
從經(jīng)濟意義來(lái)看，應付職工薪酬這項負債實(shí)質(zhì)上反映了小企業(yè)與職工之間提供服務(wù)和支付報酬的關(guān)系。
(六)應交稅費，是指小企業(yè)按照稅法等規定計算應交納的各種稅費。包括：增值稅、消費稅、營(yíng)業(yè)稅、城市維護建設稅、企業(yè)所得稅、資源稅、土地增值稅、城鎮土地使用稅、房產(chǎn)稅、車(chē)船稅和教育費附加、礦產(chǎn)資源補償費、排污費以及代扣代繳的個(gè)人所得稅等。
小企業(yè)在一定時(shí)期內取得的營(yíng)業(yè)收入、實(shí)現的利潤以及從事了其他應稅項目，應按照稅法規定向國家交納各種稅金。包括：增值稅、消費稅、營(yíng)業(yè)稅、城市維護建設稅、企業(yè)所得稅、資源稅、土地增值稅、城鎮土地使用稅、房產(chǎn)稅、車(chē)船稅等。按照權責發(fā)生制的要求，這些應交的稅金應當計入相關(guān)科目。這些應交的稅金在尚未交納之前暫留在小企業(yè)，形成了小企業(yè)的一項負債，構成了小企業(yè)的應交稅費。
小企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中除了應向國家交納各種稅金外，還應按照國家有關(guān)規定交納各種費，包括：教育費附加、礦產(chǎn)資源補償費、排污費等，實(shí)質(zhì)上也具有稅的性質(zhì)，都是國家依據法定的權力向企業(yè)征收的。按照權責發(fā)生制的要求，這些應交的費應當計入相關(guān)科目。這些應交的費在尚未交納之前暫留在小企業(yè)，形成了小企業(yè)的負債，也構成了小企業(yè)的應交稅費。
(七)應付利息，是指小企業(yè)按照合同約定應支付的利息費用。即，小企業(yè)使用了他人的資金只要按照合同約定應負擔利息費用，不論是銀行等金融機構借款還是向第三方借款，也不論是長(cháng)期借款還是短期借款，都應當作為應付利息進(jìn)行核算和管理。
從經(jīng)濟意義來(lái)看，應付利息這項負債實(shí)質(zhì)上反映了小企業(yè)與資金提供者之間由資金借貸所產(chǎn)生資金成本承擔和支付的關(guān)系。
(八)應付利潤，是指小企業(yè)向投資者分配的利潤。
小企業(yè)根據相關(guān)法律法規等的規定或根據投資協(xié)議或合同約定應向投資者分配利潤，在未支付給投資者之前，形成了小企業(yè)的一項負債。
應付利潤與應付利息的區別在于：應付利潤是針對投資者而言，其來(lái)源是小企業(yè)實(shí)現的凈利潤;應付利息是針對債權人而言，其來(lái)源是小企業(yè)實(shí)現的營(yíng)業(yè)利潤。
從經(jīng)濟意義來(lái)看，應付利潤這項負債實(shí)質(zhì)上反映了小企業(yè)與投資者之間分配和取得投資回報的關(guān)系。
(九)其他應付款，是指小企業(yè)除應付賬款、預收賬款、應付職工薪酬、應交稅費、應付利息、應付利潤等以外的其他各項應付、暫收的款項，如應付租入固定資產(chǎn)和包裝物的租金、存入保證金等。也就是說(shuō)，其他應付款實(shí)質(zhì)上是小企業(yè)流動(dòng)負債中的一個(gè)兜底會(huì )計科目和報表項目，只要歸不到上述8項負債的其他流動(dòng)負債，即全部作為其他應付款進(jìn)行核算和管理。
從經(jīng)濟意義來(lái)看，其他應付款這項負債實(shí)質(zhì)上反映了小企業(yè)與除資金提供者、銷(xiāo)貨方、國家、投資者以外的其他方之間發(fā)生的結算關(guān)系。
四、執行中應注意的問(wèn)題
(一)小企業(yè)有些情況下會(huì )以代理人身份代理稅務(wù)機關(guān)向職工收取某種稅金，然后再上交稅務(wù)機關(guān)，如代扣代繳的個(gè)人所得稅等。這種代扣代繳的稅金，在上交稅務(wù)機關(guān)之前也形成小企業(yè)的一項負債。
(二)小企業(yè)直接交納不需要預計應交數的稅金，如印花稅等，直接作為營(yíng)業(yè)稅金及附加核算，不作為應交稅費核算。
(三)在日常會(huì )計核算中，小企業(yè)收到所有預收款項都通過(guò)“預收賬款”科目核算，但是在編制資產(chǎn)負債表時(shí)，“預收賬款”科目中屬于超過(guò)1年期以上的預收賬款的貸方余額應當在“其他非流動(dòng)負債”項目列示，而不在“預收賬款”項目列示。
本條所涉及的會(huì )計科目：小企業(yè)應當根據本條規定，結合自身實(shí)際情況，設置“2001短期借款”、“2201應付票據”、“2202應付賬款”、“2203預收賬款”、“2211應付職工薪酬”、“2221應交稅費”、“2231應付利息”、“2232應付利潤”和“2241其他應付款”等9個(gè)會(huì )計科目。
【準則原文】第四十七條 各項流動(dòng)負債應當按照其實(shí)際發(fā)生額入賬。
小企業(yè)確實(shí)無(wú)法償付的應付款項，應當計入營(yíng)業(yè)外收入。
【解讀】本條是關(guān)于流動(dòng)負債的計量原則和確實(shí)無(wú)法償付的應付款項的會(huì )計處理的規定。
小企業(yè)流動(dòng)負債的計量是流動(dòng)負債會(huì )計處理不可或缺的組成內容。
【相關(guān)鏈接】企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十二條規定：“企業(yè)所得稅法第六條第(九)項所稱(chēng)其他收入，是指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法第六條第(一)項至第(八)項收入外的其他收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實(shí)無(wú)法償付的應付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應收款項、債務(wù)重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等。”確實(shí)無(wú)法償付的應付款項屬于小企業(yè)所得稅所稱(chēng)的“其他收入”。
對各項流動(dòng)負債的計量，一般存在兩種計量模式：(1)按照實(shí)際發(fā)生額計量， (2)按照公允價(jià)值計量�？紤]到小企業(yè)規模較小、核算內容較為簡(jiǎn)單，本條對流動(dòng)負債的計量?jì)H要求按照實(shí)際發(fā)生額入賬，通常也就是企業(yè)會(huì )計準則所規定的公允價(jià)值。同時(shí)，對小企業(yè)確實(shí)無(wú)法償付的應付款項規定計入營(yíng)業(yè)外收入，與企業(yè)所得稅法規定相一致。
一、流動(dòng)負債的計量原則
小企業(yè)各項流動(dòng)負債應當按照其實(shí)際發(fā)生額入賬，即小企業(yè)所發(fā)生的流動(dòng)負債，不需要考慮時(shí)間價(jià)值因素和市價(jià)因素，只需按照實(shí)際發(fā)生額入賬。小企業(yè)的流動(dòng)負債一旦入賬，在流動(dòng)負債的存續期間不允許按照市價(jià)或其他公允價(jià)值進(jìn)行調整。
二、應交稅費的賬務(wù)處理
小企業(yè)的應交稅費包括：增值稅、消費稅、營(yíng)業(yè)稅、城市維護建設稅、企業(yè)所得稅、資源稅、土地增值稅、城鎮土地使用稅、房產(chǎn)稅、車(chē)船稅和教育費附加、礦產(chǎn)資源補償費、排污費以及代扣代繳的個(gè)人所得稅等。
(一)應交增值稅的賬務(wù)處理
1.應設置的專(zhuān)欄
小企業(yè)應當在“應交增值稅”明細科目中分別設置“進(jìn)項稅額”、“銷(xiāo)項稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項稅額轉出”、“已交稅金”等應交增值稅專(zhuān)欄。但是，小規模納稅人只需設置“應交增值稅”明細科目，不需要在“應交增值稅”明細科目中設置上述專(zhuān)欄。
2.采購物資發(fā)生的增值稅進(jìn)項稅額
小企業(yè)采購物資等(包括原材料、機器設備等)，按照應計入采購成本的金額，借記“材料采購”或“在途物資”、“原材料”、“庫存商品”等科目，按照稅法規定可抵扣的增值稅額，借記“應交稅費——應交增值稅(進(jìn)項稅額)”科目，按照應付或實(shí)際支付的金額，貸記“應付賬款”、“銀行存款”等科目。購入物資發(fā)生退貨，做相反的會(huì )計分錄。
購進(jìn)免稅農業(yè)產(chǎn)品，按照購入農業(yè)產(chǎn)品的買(mǎi)價(jià)和稅法規定的扣除率計算的增值稅進(jìn)項稅額，借記“應交稅費——應交增值稅(進(jìn)項稅額)”科目，按照買(mǎi)價(jià)減去按照稅法規定計算的進(jìn)項稅額后的金額，借記“材料采購”或“在途物資”等科目，按照應付或實(shí)際支付的價(jià)款，貸記“應付賬款”、“庫存現金”、“銀行存款”等科目。
3.銷(xiāo)售商品發(fā)生的增值稅銷(xiāo)項稅額
(1)小企業(yè)銷(xiāo)售商品(提供勞務(wù))，按照收入金額和應收取的增值稅額銷(xiāo)項稅額，借記“應收賬款”、“銀行存款”等科目，按照稅法規定應交納的增值稅銷(xiāo)項稅額，貸記“應交稅費——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)”科目，按照確認的營(yíng)業(yè)收入金額，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”等科目。發(fā)生銷(xiāo)售退回，做相反的會(huì )計分錄。
(2)小企業(yè)隨同商品出售但單獨計價(jià)的包裝物，應當按照實(shí)際收到或應收的金額，借記“銀行存款”、“應收賬款”等科目，按照稅法規定應交納的增值稅銷(xiāo)項稅額，貸記“應交稅費——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)”科目，按照確認的其他業(yè)務(wù)收入金額，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目。
(3)小企業(yè)將自產(chǎn)的產(chǎn)品等(包括所購商品)用作福利發(fā)放給職工，應視同產(chǎn)品銷(xiāo)售計算應交增值稅的，借記“應付職工酬薪”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“應交稅費——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)”等科目。
(4)由于工程而使用本企業(yè)的產(chǎn)品或商品，應當按照成本，借記“在建工程”科目，貸記“庫存商品”科目。同時(shí)，按照稅法規定應交納的增值稅銷(xiāo)項稅額，借記“在建工程”科目，貸記“應交稅費——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)”科目。
4.出口產(chǎn)品或商品退回的增值稅
(1)實(shí)行“免、抵、退”管理辦法的小企業(yè)，按照稅法規定計算的當期出口產(chǎn)品不予免征、抵扣和退稅的增值稅額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“應交稅費——應交增值稅(進(jìn)項稅額轉出)”科目。按照稅法規定計算的當期應予抵扣的增值稅額，借記“應交稅費——應交增值稅(出口抵減內銷(xiāo)產(chǎn)品應納稅額)”科目，貸記“應交稅費——應交增值稅(出口退稅)”科目。
出口產(chǎn)品按照稅法規定應予退回的增值稅款，借記“其他應收款”科目，貸記“應交稅費——應交增值稅(出口退稅)”科目。
(2)未實(shí)行“免、抵、退”管理辦法的小企業(yè)，出口產(chǎn)品實(shí)現銷(xiāo)售收入時(shí)，應當按照應收的金額，借記“應收賬款”等科目，按照稅法規定應收的出口退稅，借記“其他應收款”科目，按照稅法規定不予退回的增值稅額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，按照確認的銷(xiāo)售商品收入，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，按照稅法規定應交納的增值稅額，貸記“應交稅費——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)”科目。
5.不得從增值稅銷(xiāo)項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額
(1)小企業(yè)購入材料等(包括機器設備)按照稅法規定不得從增值稅銷(xiāo)項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額，其進(jìn)項稅額應計入材料等(包括機器設備)的成本，借記“材料采購”或“在途物資”、“在建工程”或“固定資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”等科目。
(2)小企業(yè)購進(jìn)的物資、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品因盤(pán)虧、毀損、報廢、被盜，以及購進(jìn)物資改變用途等原因按照稅法規定不得從增值稅銷(xiāo)項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額，其進(jìn)項稅額應轉入有關(guān)科目，借記“待處理財產(chǎn)損溢”等科目，貸記“應交稅費——應交增值稅(進(jìn)項稅額轉出)”科目
6.交納增值稅
小企業(yè)交納的增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅(已交稅金)”科目，貸記“銀行存款”科目。
(二)應交消費稅的賬務(wù)處理
1.小企業(yè)銷(xiāo)售需要交納消費稅的物資應交的消費稅，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”等科目，貸記“應交稅費——應交消費稅”科目。
2.小企業(yè)以生產(chǎn)的產(chǎn)品用于在建工程、非生產(chǎn)機構等，按照稅法規定應交納的消費稅，借記“在建工程”、“管理費用”等科目，貸記“應交稅費——應交消費稅”科目。
小企業(yè)隨同商品出售但單獨計價(jià)的包裝物，按照稅法規定應交納的消費稅，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交消費稅”科目。小企業(yè)出租、出借包裝物逾期未收回沒(méi)收的押金應交的消費稅，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交消費稅”科目。
3.小企業(yè)需要交納消費稅的委托加工物資，由受托方代收代繳稅款(除受托加工或翻新改制金銀首飾按照稅法規定由受托方交納消費稅外)。小企業(yè)(作為受托方)按照應交稅款金額，借記“應收賬款”、“銀行存款”等科目，貸記“應交稅費——應交消費稅”科目。
委托加工物資收回后，直接用于銷(xiāo)售的，小企業(yè)(作為委托方)應將代收代繳的消費稅計入委托加工物資的成本，借記“庫存商品”等科目，貸記“應付賬款”、“銀行存款”等科目;委托加工物資收回后用于連續生產(chǎn)，按照稅法規定準予抵扣的，按照代收代繳的消費稅，借記“應交稅費——應交消費稅”科目，貸記“應付賬款”、“銀行存款”等科目。
4.有金銀首飾零售業(yè)務(wù)的以及采用以舊換新方式銷(xiāo)售金銀首飾的小企業(yè)，在營(yíng)業(yè)收入實(shí)現時(shí)，按照應交的消費稅，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交消費稅”科目。有金銀首飾零售業(yè)務(wù)的小企業(yè)因受托代銷(xiāo)金銀首飾按照稅法規定應交納的消費稅，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交消費稅”科目;以其他方式代銷(xiāo)金銀首飾的，其交納的消費稅，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交消費稅”科目。
有金銀首飾批發(fā)、零售業(yè)務(wù)的小企業(yè)將金銀首飾用于饋贈、贊助、廣告、職工福利、獎勵等方面的，應于物資移送時(shí)，按照應交的消費稅，借記“營(yíng)業(yè)外支出”、“銷(xiāo)售費用”、“應付職工薪酬”等科目，貸記“應交稅費——應交消費稅”科目。
隨同金銀首飾出售但單獨計價(jià)的包裝物，按照稅法規定應交納的消費稅，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交消費稅”科目。
小企業(yè)因受托加工或翻新改制金銀首飾按照稅法規定應交納的消費稅，于向委托方交貨時(shí)，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交消費稅”科目。
5.需要交納消費稅的進(jìn)口物資，其交納的消費稅應計入該項物資的成本，借記“材料采購”或“在途物資”、“庫存商品”、“固定資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”等科目。
6.小企業(yè)(生產(chǎn)性)直接出口或通過(guò)外貿企業(yè)出口的物資，按照稅法規定直接予以免征消費稅的，可不計算應交消費稅。
7.小企業(yè)交納的消費稅，借記“應交稅費——應交消費稅”科目，貸記“銀行存款”科目。
(三)應交營(yíng)業(yè)稅的賬務(wù)處理
1.小企業(yè)按照營(yíng)業(yè)額和稅法規定的稅率，計算應交納的營(yíng)業(yè)稅，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”等科目，貸記“應交稅費——應交營(yíng)業(yè)稅”科目。
2.小企業(yè)出售原作為固定資產(chǎn)管理的不動(dòng)產(chǎn)應交納的營(yíng)業(yè)稅，借記“固定資產(chǎn)清理”等科目，貸記“應交稅費——應交營(yíng)業(yè)稅”科目。
3.小企業(yè)交納的營(yíng)業(yè)稅，借記“應交稅費——應交營(yíng)業(yè)稅”科目，貸記“銀行存款”科目。
(四)應交城市維護建設稅和教育費附加的賬務(wù)處理
1.小企業(yè)按照稅法規定應交的城市維護建設稅、教育費附加，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交城市維護建設稅”、“應交稅費——應交教育費附加”科目。
2.小企業(yè)交納的城市維護建設稅和教育費附加，借記“應交稅費——應交城市維護建設稅”、“應交稅費——應交教育費附加”科目，貸記“銀行存款”科目。
(五)應交企業(yè)所得稅的賬務(wù)處理
1.小企業(yè)按照稅法規定應交的企業(yè)所得稅，借記“所得稅費用”科目，貸記“應交稅費——應交企業(yè)所得稅”科目。
2.小企業(yè)交納的企業(yè)所得稅，借記“應交稅費——應交企業(yè)所得稅”科目，貸記“銀行存款”科目。
(六)應交資源稅的賬務(wù)處理
1.小企業(yè)銷(xiāo)售商品按照稅法規定應交納的資源稅，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交資源稅”科目。
2.小企業(yè)自產(chǎn)自用的物資應交納的資源稅，借記“生產(chǎn)成本”科目，貸記“應交稅費——應交資源稅”科目。
3.小企業(yè)收購未稅礦產(chǎn)品，按照實(shí)際支付的價(jià)款，借記“材料采購”或“在途物資”等科目，貸記“銀行存款”等科目;按照代扣代繳的資源稅，借記“材料采購”或“在途物資”等科目，貸記“應交稅費——應交資源稅”科目。
4.小企業(yè)外購液體鹽加工固體鹽：在購入液體鹽時(shí)，按照稅法規定所允許抵扣的資源稅，借記“應交稅費——應交資源稅”科目，按照購買(mǎi)價(jià)款減去允許抵扣的資源稅后的金額，借記“材料采購”或“在途物資”、“原材料”等科目，按照應支付的購買(mǎi)價(jià)款，貸記“銀行存款”、“應付賬款”等科目;加工成固體鹽后，在銷(xiāo)售時(shí)，按照銷(xiāo)售固體鹽應交納的資源稅，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交資源稅”科目;將銷(xiāo)售固體鹽應交資源稅抵扣液體鹽已交資源稅后的差額上交時(shí)，借記“應交稅費——應交資源稅”科目，貸記“銀行存款”科目。
5.小企業(yè)交納的資源稅，借記“應交稅費——應交資源稅”科目，貸記“銀行存款”科目。
(七)應交土地增值稅的賬務(wù)處理
1.小企業(yè)轉讓土地使用權應交納的土地增值稅，土地使用權與地上建筑物及其附著(zhù)物一并在“固定資產(chǎn)”科目核算的，借記“固定資產(chǎn)清理”科目，貸記“應交稅費——應交土地增值稅”科目。
土地使用權在“無(wú)形資產(chǎn)”科目核算的，按照實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”科目，按照應交納的土地增值稅，貸記“應交稅費——應交土地增值稅”科目，按照已計提的累計攤銷(xiāo)，借記“累計攤銷(xiāo)”科目，按照其成本，貸記“無(wú)形資產(chǎn)”科目，按照其差額，貸記“營(yíng)業(yè)外收入——非流動(dòng)資產(chǎn)處置凈收益”科目或借記“營(yíng)業(yè)外支出——非流動(dòng)資產(chǎn)處置凈損失”科目。
2.，小企業(yè)(房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng))銷(xiāo)售房地產(chǎn)應交納的土地增值稅，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交土地增值稅”科目。
3.小企業(yè)交納的土地增值稅，借記“應交稅費——應交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。
(八)應交城鎮土地使用稅、房產(chǎn)稅、車(chē)船稅、礦產(chǎn)資源補償費、排污費的賬務(wù)處理
1.小企業(yè)按照規定應交納的城鎮土地使用稅、房產(chǎn)稅、車(chē)船稅、礦產(chǎn)資源補償費、排污費，借記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應交稅費——應交城鎮土地使用稅”、“應交稅費——應交房產(chǎn)稅”、“應交稅費——應交車(chē)船稅”、“應交稅費——應交礦產(chǎn)資源補償費”、“應交稅費——應交排污費”科目。
2.小企業(yè)交納的城鎮土地使用稅、房產(chǎn)稅、車(chē)船稅、礦產(chǎn)資源補償費、排污費，借記“應交稅費——應交城鎮土地使用稅”、“應交稅費——應交房產(chǎn)稅”、“應交稅費——應交車(chē)船稅”、“應交稅費——應交礦產(chǎn)資源補償費”、“應交稅費——應交排污費”科目，貸記“銀行存款”科目。
(九)應交個(gè)人所得稅的賬務(wù)處理
1.小企業(yè)按照稅法規定應代扣代繳的職工個(gè)人所得稅，借記“應付職工薪酬”科目，貸記“應交稅費——應交個(gè)人所得稅”科目。
2.小企業(yè)交納的個(gè)人所得稅，借記“應交稅費——應交個(gè)人所得稅”科目，貸記“銀行存款”科目。
(十)先征后返的企業(yè)所得稅、增值稅、消費稅、營(yíng)業(yè)稅
小企業(yè)按照規定實(shí)行企業(yè)所得稅、增值稅、消費稅、營(yíng)業(yè)稅等先征后返的，應當在實(shí)際收到返還的企業(yè)所得稅、增值稅(不含出口退稅)、消費稅、營(yíng)業(yè)稅等時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。
三、無(wú)法償付的應付款項的會(huì )計處理
有關(guān)小企業(yè)確實(shí)無(wú)法償付的應付款項的會(huì )計處理，詳見(jiàn)本準則第六十八條的釋義，此條不再贅述。
本條所涉及的會(huì )計科目：小企業(yè)應當根據本條規定，結合自身實(shí)際情況，設置“2001短期借款”、“2201應付票據”、“2202應付賬款”、“2203預收賬款”、“2211應付職工薪酬”、“2221應交稅費”、“2231應付利息”、“2232應付利潤”和“2241其他應付款”等9個(gè)會(huì )計科目。
本條規定應用舉例
【例3-1】2013年1月20日，甲公司購入原材料一批，貨款100 000元，增值稅17 000元，對方代墊運雜費1000元。材料已運到并驗收入庫，款項尚未支付。甲公司應編制如下會(huì )計分錄：
借：原材料 101 000
應交稅費——應交增值稅(進(jìn)項稅額) 17000
貸：應付賬款 118 000
【例3-2】2013年9月25日，甲公司確定一筆應付賬款4 000元為無(wú)法支付的款項，應予轉銷(xiāo)。甲公司應編制如下會(huì )計分錄：
借：應付賬款 4 000
貸：營(yíng)業(yè)外收入 4 000
【準則原文】第四十八條 短期借款應當按照借款本金和借款合同利率在應付利息日計提利息費用，計入財務(wù)費用。
【解讀】本條是關(guān)于短期借款利息費用會(huì )計處理的規定。
小企業(yè)通常利用短期借款解決流動(dòng)資金周轉的問(wèn)題。
【相關(guān)鏈接】企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第三十八條規定：“企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除：(一)非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出; (二)非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類(lèi)貸款利率計算的數額的部分。”同時(shí)，第十八條規定：“企業(yè)所得稅法第六條第(五)項所稱(chēng)利息收入，是指企業(yè)將資金提供他人使用但不構成權益性投資，或者因他人占用本企業(yè)資金取得的收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應付利息的日期確認收入的實(shí)現。”
為簡(jiǎn)化小企業(yè)會(huì )計核算、減輕所得稅納稅調整負擔，本條采取了與企業(yè)所得稅法相一致的規定，即在應付利息日計提利息費用。這一點(diǎn)與企業(yè)會(huì )計準則的規定有差異，小企業(yè)應當予以注意。
一、短期借款的定義
短期借款，是指小企業(yè)向銀行或其他金融機構等借入的期限在1年內的各種借款。從短期借款的定義可以看出，小企業(yè)的短期借款有以下幾個(gè)基本特征：
(一)其債權人不僅包括銀行，還包括其他金融機構，如小額貸款公司等。如果在實(shí)務(wù)中，小企業(yè)存在向第三方(如個(gè)人)借入的款項并且應負擔利息費用，也視同短期借款進(jìn)行會(huì )計處理，但如果期限超1年，則應視同長(cháng)期借款進(jìn)行會(huì )計處理。
(二)借款期限較短，為1年以?xún)?含1年)。
(三)不僅應償還借款本金，根據貨幣時(shí)間價(jià)值，還應支付相應的利息費用。
(四)短期借款不僅包括人民幣借款，還包括外幣借款。
二、短期借款利息費用的會(huì )計處理
對于短期借款利息費用的會(huì )計處理，關(guān)鍵把握兩點(diǎn)：
(一)短期借款利息費用的計提時(shí)點(diǎn)：借款合同所約定的應付利息日，既不是實(shí)際支付利息日，也不是資產(chǎn)負債表日(如月末、季末、年末)，即不需要預提利息費用。
(二)短期借款利息費用全部計入財務(wù)費用，即不需要考慮借款費用資本化的問(wèn)題。
本條所涉及的會(huì )計科目：小企業(yè)應當根據本條規定，結合自身實(shí)際情況，設置“2001短期借款”和“2231應付利息”等兩個(gè)科目。
本條規定應用舉例
【例3-3】甲公司于2013年10月1 日，向銀行借入一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用短期借款，共計120 000元，期限為9個(gè)月，年利率為4%。根據與銀行簽署的借款協(xié)議，該項借款的本金到期后一次歸還，利息按季支付。甲公司應編制如下會(huì )計分錄：
(1)借入短期借款：
借：銀行存款 120 000
貸：短期借款 120000
(2)按季計提借款利息：
借：財務(wù)費用 1 200
貸：應付利息 1 200
(3)實(shí)際支付借款利息：
借：應付利息 1 200
貸：銀行存款 1 200
【準則原文】第四十九條 應付職工薪酬，是指小企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而應付給職工的各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出。
小企業(yè)的職工薪酬包括：
(一)職工工資、獎金、津貼和補貼。
(二)職工福利費。
(三)醫療保險費、養老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等社會(huì )保險費。
(四)住房公積金。
(五)工會(huì )經(jīng)費和職工教育經(jīng)費。
(六)非貨幣性福利。
(七)因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補償。
(八)其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出等。
【解讀】本條是關(guān)于應付職工薪酬的定義和職工薪酬的構成的規定。
在我國，小企業(yè)是解決城鄉就業(yè)的重要力量，其職工或雇用的人員呈多元化。在實(shí)踐中，小企業(yè)人工成本的范圍或要素不明確，口徑差異較大，缺乏可比性，是長(cháng)期以來(lái)存在的突出問(wèn)題。
【相關(guān)鏈接】企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第三十四條規定：“企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準予扣除。前款所稱(chēng)工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動(dòng)報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。”第三十五條規定：“企業(yè)依照國務(wù)院有關(guān)主管部門(mén)或者省級人民政府規定的范圍和標準為職工繳納的基本養老保險費、基本醫療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會(huì )保險費和住房公積金，準予扣除。企業(yè)為投資者或者職工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，在國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)規定的范圍和標準內，準予扣除。”第三十六條規定：“除企業(yè)依照國家有關(guān)規定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)規定可以扣除的其他商業(yè)保險費外，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費，不得扣除。”
本條參照企業(yè)會(huì )計準則中關(guān)于職工薪酬的規定對小企業(yè)的應付職工薪酬進(jìn)行了界定，并根據小企業(yè)的實(shí)際情況進(jìn)行了適當簡(jiǎn)化，但是與企業(yè)所得稅法的規定仍有些差異，因為企業(yè)所得稅法實(shí)施條例強調“實(shí)際支付的”、“合理”的工資薪金支出。這一點(diǎn)，應引起小企業(yè)的關(guān)注。
一、應付職工薪酬的定義
從性質(zhì)上，凡是小企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予或付出的各種形式的對價(jià)，都構成職工薪酬，作為一種耗費構成人工成本，與這些服務(wù)產(chǎn)生的經(jīng)濟利益相匹配。與此同時(shí)，小企業(yè)與職工之間因職工提供服務(wù)形成的關(guān)系，大多數構成小企業(yè)的現時(shí)義務(wù)，將導致小企業(yè)未來(lái)經(jīng)濟利益的流出，從而形成小企業(yè)的一項負債。
(一)職工，是指與小企業(yè)訂立勞動(dòng)合同的所有人員，含全職、兼職和臨時(shí)職工。按照《中華人民共和國勞動(dòng)法》和《中華人民共和國勞動(dòng)合同法》的規定，小企業(yè)作為用人單位與勞動(dòng)者應當訂立勞動(dòng)合同，因此，小企業(yè)的職工包括與小企業(yè)訂立了固定期限、無(wú)固定期限和以完成一定的工作為期限的勞動(dòng)合同的所有人員。
(二)職工提供的服務(wù)，是指職工在小企業(yè)內部所從事的具體工作和崗位，即職工為小企業(yè)提供的服務(wù)是通過(guò)從事具體工作和崗位來(lái)體現和實(shí)現的。具體工作和崗位包括：生產(chǎn)產(chǎn)品、銷(xiāo)售產(chǎn)品或商品、對外提供勞務(wù)、管理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、建造固定資產(chǎn)、自行研發(fā)無(wú)形資產(chǎn)等。
(三)報酬的表現形式：貨幣和非貨幣兩種形式。
二、職工薪酬的構成
小企業(yè)應當確保人工成本核算的完整性和準確性。本條規定的職工薪酬主要包括以下內容：
(一)職工工資、獎金、津貼和補貼
其中，工資是指計時(shí)工資和計件工資。計時(shí)工資，是指按計時(shí)工資標準和工作時(shí)間支付給職工的勞動(dòng)報酬。計件工資，是指對已做工作按計件單價(jià)支付的勞動(dòng)報酬。
獎金，是指支付給職工的超額勞動(dòng)報酬和增收節支的勞動(dòng)報酬，如生產(chǎn)獎，包括超產(chǎn)獎、質(zhì)量獎、安全獎、考核各項經(jīng)濟指標的綜合獎、年終獎、勞動(dòng)分紅等，又如勞動(dòng)競賽獎，包括發(fā)給勞動(dòng)模范、先進(jìn)個(gè)人的各種獎金和實(shí)物獎勵等。
津貼和補貼，是指為了補償職工特殊或額外的勞動(dòng)消耗和因其他特殊原因支付給職工的津貼，以及為了保證職工工資水平不受物價(jià)影響支付的物價(jià)補貼，包括補償職工特殊或額外勞動(dòng)消耗的津貼(如高空津貼、井下津貼等)，保健津貼，技術(shù)性津貼，工齡津貼及其他津貼(如直接支付的伙食津貼、合同制職工工資性補貼及書(shū)報費等)。
需要注意的是，根據國家法律、法規和政策規定，因病、工傷、產(chǎn)假、計劃生育、婚喪假、探親假、事假、定期休假、停工學(xué)習、執行國家和社會(huì )義務(wù)等原因應支付的工資也包括在內。
(二)職工福利費
主要包括職工因公負傷赴外地就醫路費、職工生活困難補助、未實(shí)行醫療統籌小企業(yè)職工醫療費用，以及按規定發(fā)生的其他職工福利支出。
(三)醫療保險費、養老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等社會(huì )保險費
指小企業(yè)按照國務(wù)院、各地方人民政府規定的基準和比例計算，向社會(huì )保險經(jīng)辦機構繳納的醫療保險費、養老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費。即通常所講的“五險”。
我國養老保險主要分為三個(gè)層次：第一層次是社會(huì )統籌與職工個(gè)人賬戶(hù)相結合的基本養老保險;第二層次是企業(yè)補充養老保險;第三層次是個(gè)人儲蓄性養老保險。但是第三層次屬于職工的個(gè)人行為，與小企業(yè)無(wú)關(guān)，不屬于職工薪酬的范疇。
1.基本養老保險制度
根據我國養老保險制度相關(guān)規定，小企業(yè)為職工繳納基本養老保險費的比例，一般不得超過(guò)小企業(yè)工資總額的20%(包括劃入個(gè)人賬戶(hù)的部分)，具體比例由省、自治區、直轄市人民政府確定。
從我國企業(yè)基本養老保險制度下企業(yè)繳費和職工養老保險待遇的計算和發(fā)放方法來(lái)看，職工基本養老保險費中小企業(yè)繳費的金額，與職工退休時(shí)能夠享受的養老保險待遇是兩種計算方法，職工養老保險待遇即受益水平與小企業(yè)在職工提供服務(wù)各期的繳費水平不直接掛鉤，小企業(yè)承擔的義務(wù)僅限于按照規定標準提存的金額。小企業(yè)為職工建立的除基本養老保險以外的其他社會(huì )保險如醫療保險、失業(yè)保險、工傷保險和生育保險，也是根據國家相關(guān)規定，由社會(huì )保險經(jīng)辦機構負責收繳、發(fā)放和保值增值，小企業(yè)承擔的義務(wù)亦僅限于按照小企業(yè)所在地人民政府等規定的標準。
2.補充養老保險制度
為建立多層次的養老保險制度，更好地保障企業(yè)職工退休后的生活，依法參加基本養老保險并履行繳費義務(wù)、具有相應的經(jīng)濟負擔能力并已建立集體協(xié)商機制的企業(yè)，經(jīng)有關(guān)部門(mén)批準，可申請建立企業(yè)年金。企業(yè)年金是企業(yè)及其職工在依法參加基本養老保險的基礎上，自愿建立的補充養老保險制度。根據國家有關(guān)規定，企業(yè)建立年金所需資金由企業(yè)和職工個(gè)人共同繳納，其中，企業(yè)繳費每年不超過(guò)本企業(yè)上年度職工工資總額的1/12，企業(yè)和職工個(gè)人繳費合計一般不超過(guò)本企業(yè)上年度職工工資總額的1/6。
(四)住房公積金
指小企業(yè)按照國家規定的基準和比例計算，向住房公積金管理機構繳存的住房公積金。
(五)工會(huì )經(jīng)費和職工教育經(jīng)費
指小企業(yè)根據《中華人民共和國工會(huì )法》的規定，為了改善職工文化生活、為職工學(xué)習先進(jìn)技術(shù)和提高文化水平和業(yè)務(wù)素質(zhì)，用于開(kāi)展工會(huì )活動(dòng)和職工教育及職業(yè)技能培訓等相關(guān)支出。
(六)非貨幣性福利
指小企業(yè)以自己的產(chǎn)品或外購商品作為福利發(fā)放給職工等。小企業(yè)向職工發(fā)放非貨幣性福利，應當按照下列規定會(huì )計處理：
小企業(yè)如果將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工，應當視同銷(xiāo)售并作為對應付職工薪酬的結算進(jìn)行會(huì )計處理。即應當按照該產(chǎn)品的銷(xiāo)售價(jià)格，沖減應付職工薪酬，并貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，同時(shí)，結轉產(chǎn)成品的成本，如果涉及增值稅銷(xiāo)項稅額，還應貸記“應交稅費——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)”科目。
小企業(yè)如果以外購商品作為福利發(fā)放給職工，也應當按照上述以自產(chǎn)產(chǎn)品作為福利發(fā)放的規定進(jìn)行會(huì )計處理。
需要注意的是，小企業(yè)無(wú)論是以自產(chǎn)產(chǎn)品還是外購商品作為福利發(fā)放給職工，在進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，都應當先通過(guò)“應付職工薪酬”科目歸集當期應計入生產(chǎn)成本或當期損益的職工薪酬金額，以確定完整準確的小企業(yè)人工成本金額。
(七)因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補償
指小企業(yè)在職工勞動(dòng)合同尚未到期之前解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系等情況下根據國家有關(guān)規定給予職工的經(jīng)濟補償，即辭退福利。
(八)其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出
指除上述七種薪酬以外的其他為獲得職工提供的服務(wù)而給予的薪酬，這實(shí)際上是一個(gè)兜底條款，是為了使得小企業(yè)的職工薪酬的構成內容完整和全面。
本條所涉及的會(huì )計科目：小企業(yè)應當根據本條規定，結合自身實(shí)際情況，設置“2211應付職工薪酬”等會(huì )計科目。
【準則原文】第五十條 小企業(yè)應當在職工為其提供服務(wù)的會(huì )計期間，將應付的職工薪酬確認為負債，并根據職工提供服務(wù)的受益對象，分別下列情況進(jìn)行會(huì )計處理：
(一)應由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負擔的職工薪酬，計入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本。
(二)應由在建工程、無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)項目負擔的職工薪酬，計入固定資產(chǎn)成本或無(wú)形資產(chǎn)成本。
(三)其他職工薪酬(含因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補償)，計入當期損益。
【解讀】本條是關(guān)于職工薪酬分配的規定。
小企業(yè)根據相關(guān)規定發(fā)生的各種職工薪酬應進(jìn)行合理分配：
【相關(guān)鏈接】 企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第三十四條規定：“企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準予扣除。前款所稱(chēng)工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動(dòng)報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。”第三十五條規定：“企業(yè)依照國務(wù)院有關(guān)主管部門(mén)或者省級人民政府規定的范圍和標準為職工繳納的基本養老保險費、基本醫療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會(huì )保險費和住房公積金，準予扣除。企業(yè)為投資者或者職工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，在國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)規定的范圍和標準內，準予扣除。”第三十六條規定：“除企業(yè)依照國家有關(guān)規定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)規定可以扣除的其他商業(yè)保險費外，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費，不得扣除。”
一、小企業(yè)職工薪酬分配的基本原則
小企業(yè)應當在職工為其提供服務(wù)的會(huì )計期間，按照職工所處的“崗位”而不是“身份”進(jìn)行分配。在實(shí)際應用時(shí)，應把握以下兩點(diǎn)：
(一)分配的期間：職工為企業(yè)提供服務(wù)的會(huì )計期間，通常是按月來(lái)確定。也就是說(shuō)，小企業(yè)既不能提前(比如，職工還沒(méi)有為企業(yè)提供服務(wù))，也不能推后(比如，職工已經(jīng)為企業(yè)提供了服務(wù))確認職工薪酬。
(二)受益對象：職工為小企業(yè)提供服務(wù)所實(shí)現的工作成果，比如生產(chǎn)的產(chǎn)品、銷(xiāo)售的產(chǎn)品或商品、對外提供的勞務(wù)、所管理的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、建造的固定資產(chǎn)、自行研發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)等。
二、應由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負擔的職工薪酬計入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本
小企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)過(guò)程中直接從事產(chǎn)品生產(chǎn)的工人以及生產(chǎn)車(chē)間管理人員和直接提供勞務(wù)的人員發(fā)生的職工薪酬，作為直接人工成本計入生產(chǎn)成本或勞務(wù)成本，即構成存貨成本。在具體進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，小企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)過(guò)程中生產(chǎn)車(chē)間管理人員發(fā)生的職工薪酬，先通過(guò)“制造費用”科目進(jìn)行歸集，月末再分配結轉至“生產(chǎn)成本”科目。
三、應由在建工程負擔的職工薪酬計入固定資產(chǎn)成本
小企業(yè)自行建造固定資產(chǎn)過(guò)程中直接從事工程建造和管理的人員發(fā)生的職工薪酬，只要是在竣工決算前發(fā)生的，就應當計入建造固定資產(chǎn)成本;在竣工決算后發(fā)生的，應當計入管理費用。在具體進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，小企業(yè)自行建造固定資產(chǎn)過(guò)程中直接從事工程建造和管理的人員發(fā)生的職工薪酬，先通過(guò)“在建工程”科目進(jìn)行歸集，在辦理竣工決算手續后再結轉至“固定資產(chǎn)”科目。
四、應由無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)項目負擔的職工薪酬計入無(wú)形資產(chǎn)成本
小企業(yè)自行開(kāi)發(fā)無(wú)形資產(chǎn)過(guò)程中直接從事開(kāi)發(fā)項目的人員發(fā)生的職工薪酬，只要符合資本化條件，就應當計入所開(kāi)發(fā)無(wú)形資產(chǎn)成本;但是不符合資本化條件的，應當計入管理費用。在具體進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，小企業(yè)自行開(kāi)發(fā)無(wú)形資產(chǎn)過(guò)程中直接從事開(kāi)發(fā)項目的人員發(fā)生的職工薪酬，先通過(guò)“研發(fā)支出”科目進(jìn)行歸集，在達到預定用途時(shí)再結轉至“無(wú)形資產(chǎn)”科目。
除直接生產(chǎn)人員、直接提供勞務(wù)人員、生產(chǎn)車(chē)間管理人員、建造固定資產(chǎn)人員、無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)人員等以外的職工，包括小企業(yè)行政管理部門(mén)人員的職工薪酬，以及難以確定直接對應的受益對象的人員的職工薪酬，比如，因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補償，均應當在發(fā)生時(shí)計入當期損益，即管理費用。
本條所涉及的會(huì )計科目：小企業(yè)應當根據本條規定，結合自身實(shí)際情況，設置“4001生產(chǎn)成本”、“4101制造費用”、“4301研發(fā)支出”、“4401工程施工”、“4403機械作業(yè)”、“5602管理費用”和“2211應付職工薪酬”等7個(gè)會(huì )計科目。
本條規定應用舉例
【例3-4】甲公司分配2013年應負擔的職工薪酬862000元(不包括在建工程、研發(fā)項目、長(cháng)期待攤項目應負擔的薪酬)，其中，產(chǎn)品生產(chǎn)人員薪酬為720 000元，車(chē)間管理人員薪酬為70000元，公司行政管理人員薪酬為60 400元，銷(xiāo)售人員薪酬為11 600元。甲公司應編制如下會(huì )計分錄：
借：生產(chǎn)成本 720 000
制造費用 70 000
管理費用 60400
銷(xiāo)售費用 11 600
貸：應付職工薪酬 862 000
【例3-5】2013年，甲公司以銀行存款支付職工薪酬1 200 000元。甲公司應編制如下會(huì )計分錄：
借：應付職工薪酬 1 200 000
貸：銀行存款 1 200 000
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